Istota interpretacji:

Czy w przypadku, gdy zgłaszający reklamację klient dokonał zakupu towaru od partnera handlowego firmy X, a Spółka uznając reklamację za uzasadnioną dokonuje z tego tytułu wypłaty na rzecz klienta – może zaliczyć wypłaconą klientowi kwotę do kosztów uzyskania przychodów?

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 17 lutego 2009 r. wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełniony wniosek wpłynął do tut. BKIP w dniu 02 marca 2009 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Z dniem 18 grudnia 2007 r. prowadzone w formie jednoosobowej działalności gospodarczej przedsiębiorstwo "X" zostało wniesione w formie aportu do Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (Wnioskodawcy). W wyniku powyższego, stosowanie do regulacji wynikających z art. 552Kodeksu Cywilnego, doszło do sukcesji wszelkich praw i obowiązków związanych z prowadzonym przedsiębiorstwem.

W przedstawionym stanie faktycznym, sukcesji uniwersalnej na podstawie przepisów prawa cywilnego nie towarzyszy jednak sukcesja prawno-podatkowa.

Zagadnienie przejścia praw i obowiązków podatkowych w wyniku zmiany formy prawnej prowadzenia działalności gospodarczej reguluje przepis art. 93a Ordynacji podatkowej i dotyczy następujących sytuacji:

1. przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę akcyjną lub odwrotnie (art. 577 i n k.s.h.),
2. przekształcenia spółki osobowej (handlowej lub cywilnej) w spółkę kapitałową (art. 551 § 2 oraz art. 571 i n. k.s.h.)
3. przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową (art. 575 i 576 k.s.h.),
4. wniesienia przedsiębiorstwa osoby fizycznej jako wkładu do spółki niemającej osobowości prawnej (osobowej lub cywilnej), czyli kontynuacji w formie spółki działalności gospodarczej osoby fizycznej, w związku z zawarciem umowy spółki jawnej z przedsiębiorcą jednoosobowym (33 k.s.h.) oraz inne przypadki zawiązania spółki osobowej, do której wnoszony jest wkład w postaci przedsiębiorstwa osoby fizycznej.
   
   

Art. 93a Ordynacji podatkowej nie przewiduje natomiast następstwa w przypadku wniesienia (przystąpienia) do spółki kapitałowej przedsiębiorstwa osoby fizycznej – pogląd taki znajduje potwierdzenie w doktrynie (H. Dzwonkowski, C. Kosikowski, A. Huchla "Ustawa Ordynacja podatkowa. Komentarz" Dom Wydawniczy ABC, 2003) oraz w interpretacja organów podatkowych (Izby Skarbowej we Wrocławiu, decyzja znak: PPI443/1092/07, Trzeciego Urzędu Skarbowego w Lublinie: postanowienie znak P-1/443-51/06 – opubl. www.mf.gov.pl).

W ramach sukcesji "cywilnej" na Wnioskodawcę przeszły m.in. obowiązki z tytułu odpowiedzialności za wady wyrobów wyprodukowanych przez przedsiębiorstwo osoby fizycznej "X", w ramach gwarancji, rękojmi, czy niezgodności towaru z umową.

Reklamacje z tego tytułu są zgłaszane bądź przez klientów, którzy dokonali zakupu bezpośrednio w oddziałach przedsiębiorstwa osoby fizycznej "X", bądź też u jej partnerów handlowych (hurtowni, marketów budowlanych itp.) Jeżeli nie następuje wymiana towaru, w sytuacji uznania reklamacji za uzasadnioną, klientowi zwracana jest część zapłaconej ceny, tytułem rabatu, bonifikaty.

Brak sukcesji podatkowej rodzi wątpliwości, co do sposobu rozliczania wypłat z tytułu uznanych reklamacji.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w przypadku, gdy zgłaszający reklamację klient dokonał zakupu towaru od partnera handlowego przedsiębiorstwa osoby fizycznej "X", a Wnioskodawca uznając reklamację za uzasadnioną dokonuje z tego tytułu wypłaty na rzecz klienta – może zaliczyć wypłaconą klientowi kwotę do kosztów uzyskania przychodów...

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku uznania reklamacji towaru zakupionego od partnera handlowego przedsiębiorstwa osoby fizycznej "X" (hurtowni, składu, marketu budowlanego) Spółka nie może dokonać korekty ostatecznemu nabywcy wnoszącemu reklamację, z uwagi na fakt, iż sprzedaży dokonał inny podmiot (partner handlowy) wystawiając ostatecznego nabywcy fakturę. W takiej sytuacji dokonana tytułem uznanej reklamacji wypłata, powinna zostać zaliczona bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za przychody związane z działalnością gospodarczą, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych, udzielonych bonifikat i skont.

Wypłata z tytułu uznanej reklamacji nie będzie jednak, zdaniem Wnioskodawcy, stanowić w omawianym przypadku rabatu (bonifikaty) w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym (CIT), zmniejszającego kwotę przychodu należnego, z uwagi na dokonanie sprzedaży nie bezpośrednio w przedsiębiorstwie osoby fizycznej "X", ale przez jej partnera handlowego.

W tym stanie rzeczy, zdaniem Wnioskodawcy, kwota wypłacona ostatecznemu nabywcy tytułem uznanej reklamacji, powinna zostać zaliczona bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów. Zgodnie z art. 15 ust. 1 zdanie 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Związek przedmiotowego wydatku z przychodami prowadzonej działalności, jest zdaniem wnioskującego bezsporny, co przy jednoczesnym braku wyłączenia z kosztów, na podstawie art. 16 ust. 1 pozwala na jego bezpośrednie odniesienie w koszty uzyskania przychodów.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Kwestie praw i obowiązków następców prawnych uregulowane zostały w treści art. 93 i art. 93a ww. ustawy Ordynacja podatkowa.

Zgodnie z art. 93 § 1 ww. ustawy, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

1. osób prawnych,
2. osobowych spółek handlowych,
3. osobowych i kapitałowych spółek handlowych,

- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

W myśl art. 93 § 2 cyt. ustawy, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

1. innej osoby prawnej (osób prawnych);
2. osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).
   
   

Natomiast w świetle art. 93a § 1 ww. ustawy, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1. przekształcenia innej osoby prawnej,
2. przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Zgodnie z treścią art. 93a § 2 wskazanej ustawy, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do:

1. osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia:
   a. innej spółki niemającej osobowości prawnej,
   b. spółki kapitałowej;
   
2. spółki niemającej osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa.
   
   

Z sytuacji przedstawionej we wniosku wynika, że do Spółki wniesione zostało w formie aportu przedsiębiorstwo osoby fizycznej. Zatem dokonując analizy przytoczonych regulacji prawnych wskazać należy, iż w przypadku wniesienia aportem przedsiębiorstwa osoby fizycznej do spółki kapitałowej, w przedmiotowej sprawie do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, nie ma miejsca sukcesja praw i obowiązków podatkowych, bowiem jak wskazano wyżej tego rodzaju przekształcenia nie obejmuje hipoteza art. 93 Ordynacji podatkowej ani następnych przepisów tej ustawy. Wnioskodawca nie jest zatem następcą prawnopodatkowym przedsiębiorstwa osoby fizycznej "X".

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm. – zwanej dalej - updop) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy. Powyższe oznacza, iż wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 updop, stanowić mogą koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo – skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. Przy czym kosztami uzyskania przychodów są zarówno koszty bezpośrednio, jak i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, dotyczące całokształtu działalności podatnika, związane z jego funkcjonowaniem, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów, a także w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przyniosło (przynosiło) przychody także w przyszłości.

Koszty uzyskania przychodu są drugim obok przychodów elementem konstrukcyjnym dochodu. Oba te elementy są częściami tego samego stosunku prawno-podatkowego składającego się na zobowiązanie podatkowe. Niedopuszczalne jest zatem, aby przychód wystąpił u jednego podatnika (przedsiębiorstwo osoby fizycznej "X"), a koszty uzyskania dotyczące tego przychodu były kosztami podatkowymi innego podatnika (Wnioskodawcy).

Wobec powyższego należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca nie jest podmiotem uprawnionym do zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z reklamacjami zgłaszanymi przez klientów, którzy dokonali zakupu towarów od partnerów handlowych, a wyprodukowanych przez przedsiębiorstwo osoby fizycznej "X".

Stanowisko Wnioskodawcy jest zatem nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie ul. Rakowicka 10 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-