Istota interpretacji:

1. Czy konieczne jest ustalenie - dla celów podatkowych - wartości początkowej (wartości rynkowej) nieruchomości otrzymanej nieodpłatnie przez niezależnego rzeczoznawcę majątkowego? 2. Na jaki dzień powinna być sporządzona taka wycena - na dzień ujawnienia środka trwałego w ewidencji księgowej, czy na dzień przyjęcia nieruchomości do ewidencji?

• braku obowiązku ustalenia wartości początkowej nieruchomości otrzymanej nieodpłatnie przez niezależnego rzeczoznawcę -jest prawidłowe,
• momentu ustalenia wartości początkowej nieruchomości -jest nieprawidłowe.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca - jest państwową instytucją naukową. Jego majątek obejmuje prawa majątkowe, a w szczególności użytkowanie wieczyste gruntów oraz własność budynków i urządzeń trwale z gruntami związanych. Ze względu na cel i przedmiot prowadzonej działalności statutowej korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych w myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. Nabycie przez Wnioskodawcę własności budynków, innych urządzeń i lokali znajdujących się na gruntach stanowiących własność Skarbu Państwa nastąpiło nieodpłatnie bez względu na pochodzenie środków, za które zostały one wybudowane lub nabyte. W latach 1999-2001 Wnioskodawca przejął i wprowadził do swojej ewidencji księgowej nieruchomości wykazywane w ewidencji majątku trwałego przez poszczególne placówki. Przy czym wartość początkową środków trwałych przejęto z ewidencji majątku trwałego tych placówek.

Od tej pory ewidencja majątku i odpisy amortyzacyjne (umorzeniowe) dokonywane są przez Wnioskodawcę. Placówki użytkowane nieruchomości ewidencjonują pozabilansowo i nie dokonują odpisów amortyzacyjnych w tym zakresie. Podczas wyżej wskazanych działań nie zostały wycenione prawa własności i użytkowania wieczystego do nieruchomości gruntowych, które również otrzymano nieodpłatnie.

Przepisy art. 9 ust. 1 UPDOP stanowią, że podatnicy są zobowiązani do uwzględnienia w rachunkowej ewidencji środków trwałych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami UPDOP.

Przepisy art. 16 ust 1 pkt 3 UPDOP wskazują, że do określenia wartości początkowej środków trwałych należy przyjąć wartość rynkową z dnia nabycia. Regulacje te nie wskazują jednak sposobu ustalenia tej wartości.

W odpowiedzi na zapytanie Wnioskodawcy o sposoby określenia wartości rynkowej nieruchomości, Ministerstwo Infrastruktury pismem z dnia 13.03.2009 r. przedstawiło stanowisko, że

"(..) przepisy ustawy z dnia 21.08.1997 r o gospodarce nieruchomościami (Dz.U. z 2004 r. Nr 261 poz. 2603 z późn. zm.) określają między innymi, zgodnie z brzmieniem art. 1 ust. 1 pkt 7, zasady wyceny nieruchomości, bez względu na ich rodzaj, położenie i przeznaczenie, a także bez względu na podmiot własności i cel wyceny, z wyłączeniem określenia wartości nieruchomości w związku z realizacją ustawy o scalaniu i wymianie gruntów. Ponadto z art. 156 ust. 1 ustawy wynika, iż opinię o wartości nieruchomości sporządza rzeczoznawca majątkowy na piśmie w formie operatu szacunkowego. Na gruncie przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami nie ma możliwości dokonania wyceny nieruchomości przez osobę nie będącą rzeczoznawcą majątkowym. Zgodnie bowiem z art. 7 ustawy, jeżeli istnieje potrzeba określenia wartości nieruchomości, wartość tę określają rzeczoznawcy majątkowi. (…)".

Ministerstwo Finansów (pismo z dnia 30.04.2009r.) , któremu Wnioskodawca zadał pytanie w jakim trybie należy dokonać wyceny nieruchomości dla celów rachunkowości, przedstawiło następujące stanowisko: "(...) Jeżeli nie jest możliwe ustalenie ceny składnika aktywów, a w szczególności przejętego nieodpłatnie, w tym w drodze darowizny, jego wyceny dokonuje się według ceny sprzedaży takiego samego lub podobnego przedmiotu (art. 28 ust. 2 i 5 ustawy o rachunkowości). Za cenę (wartość) sprzedaży netto składników przyjmuje się możliwą do uzyskania na dzień bilansowy cenę jego sprzedaży, bez podatku od towarów i usług i podatku akcyzowego, pomniejszoną o rabaty, opusty i inne podobne zmniejszenia, a powiększoną o należną dotację przedmiotową. Jeżeli nie jest możliwe ustalenie ceny sprzedaży netto danego składnika aktywów, należy w inny sposób określić jego wartość godziwą na dzień bilansowy. Z przepisów ustawy o rachunkowości nie wynika zatem obowiązek wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego. Ustawa o rachunkowości nie narusza w tym zakresie regulacji określonych innymi ustawami. Jeżeli z innych przepisów wynika obowiązek przeprowadzenia wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, wówczas wartość tej nieruchomości wynikająca z operatu szacunkowego może zostać wykorzystana dla celów bilansowych. (...)".

W związku z powyższym powstają pytania:

1. Czy konieczne jest ustalenie - dla celów podatkowych - wartości początkowej (wartości rynkowej) nieruchomości otrzymanej nieodpłatnie przez niezależnego rzeczoznawcę majątkowego...
2. Na jaki dzień powinna być sporządzona taka wycena - na dzień ujawnienia środka trwałego w ewidencji księgowej, czy na dzień przyjęcia nieruchomości do ewidencji...

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nie jest konieczne określenie wartości początkowej nieruchomości przez niezależnego rzeczoznawcę majątkowego. Podatnik sam może określić wartość początkową nieruchomości według szacunków własnych, wykorzystując do tego celu dane z rynku i zachowując dokumentację i materiały pozwalające na uwiarygodnienie przyjętych wartości. Nieruchomości należy wycenić według wartości z daty ujawnienia wyceny w ewidencji księgowej.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje:

Stosownie do art. 16c pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych ( t.j. Dz. U. z 2000r., nr 54, poz. 654 z późn. zm. ) grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów stanowią środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne w rozumieniu ustawy i jako takie nie podlegają amortyzacji. Ustawodawca określając w art. 16c ustawy kategorie składników majątku wyłączonych z amortyzacji w odróżnieniu od środków trwałych( art. 16a ustawy) i wartości niematerialnych i prawnych ( art. 16b ustawy), które podlegają amortyzacji, zarówno w stosunku do tych co podlegają jak i stosunku do tych co nie podlegają amortyzacji nakłada na podatnika obowiązek wprowadzenia ich do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania ( art. 16d ust.2 ustawy). Chociaż z treści przepisu art. 9 ust. 1 ustawy wynika, że w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych należy uwzględnić informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych ( w szczególności chodzi o określenie wartości początkowej) nie oznacza to, że obowiązek określenia wysokości wartości początkowej dotyczy wyłącznie składników majątku podlegających amortyzacji. Dotyczy on również składników majątku nie podlegających amortyzacji. W zależności od sposobu nabycia, rodzaju składnika majątku ustawodawca w art. 16g ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych określił zasady ustalania przez podatników wartości początkowej tych składników. Zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 3, w razie nabycia składnika majątku w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób za wartość początkową tego składnika uważa się wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości. Z powyższego przepisu wynika, że decydujące znaczenie ma wartość rynkowa z dnia nabycia , chociaż stronom umowy pozostawiono w tym zakresie swobodę pozwalając na określenie wartości składnika majątku w wysokości niższej od wartości rynkowej. Tak określona wartość ma charakter wiążący zarówno dla podatnika jak i organu podatkowego z zastrzeżeniem, że obniżenie wartości nie nastąpiło bez uzasadnionej przyczyny ( art. 16g ust. 1 pkt 12 w zw. z art. 14 ustawy).

W tym miejscu należy zauważyć, że przyjęcie wartości rynkowej określonej w sposób przyjęty w przepisach innych ustaw m.in. w ustawie z dnia 21 sierpnia 1997r. o gospodarce nieruchomościami ( Dz. U. z 2004r., nr 261, poz. 2603 z późn. zm.) byłoby możliwe, gdyby ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych odsyłała do tej ustawy i do metody ustalania wartości rynkowej. Przy stosowaniu bowiem przepisów prawa podatkowego sięganie do pojęć zawartych w innych dziedzinach prawa uzasadnione jest wówczas, gdy przepisy prawa podatkowego do tych pojęć odsyłają lub gdy prawo podatkowe na swój użytek nie definiuje pojęć utrwalonych w innych dziedzinach systemu prawnego np. w przepisach kodeksu cywilnego. Wynika to z autonomiczności prawa podatkowego w stosunku do innych dziedzin prawa. Autonomia ta wymaga stosowania uregulowań zawartych w przepisach prawa podatkowego. Art. 14 ustawy do którego stosowania odsyła art. 16g ust. 1 pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, m.in. w przypadku nieodpłatnego nabycia składnika majątku , stanowi legalną definicję wartości rynkowej na potrzeby ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wartość rynkową określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca nabycia.

Moment wyceny środka trwałego nabytego w sposób nieodpłatny wynika z literalnego brzmienia przepisu art. 16g ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wycena powinna być dokonana na dzień nabycia środka trwałego. Ustawodawca nie przewiduje w tym przypadku innego momentu wyceny środka trwałego/ wartości niematerialnej i prawnej niż dzień nabycia, np. dnia wprowadzenia (ujęcia) w ewidencji.

Odnosząc powyższe do przedmiotowej sprawy należy stwierdzić co następuje:

1. grunty i prawa wieczystego użytkowania tych gruntów stanowiące środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne nie podlegające amortyzacji, jako składniki majątkowe winny być wprowadzone do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych , zawierającej wartość początkową gruntu lub prawa wieczystego użytkowania. Powyższe wynika z art. 16d pkt 2 obecnie obowiązującej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W stanie prawnym obowiązującym w okresie, który Wnioskodawca wskazał jako okres otrzymania nieruchomości tj. w latach 1999-2001 podstawę prawną wprowadzenia gruntów i praw wieczystego użytkowania do ewidencji wraz z ich wartością początkową stanowiły w 1999r. przepisy Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ( Dz. U. nr 6, poz. 35 z późn. zm.) - § 11 Rozporządzenia, w 2000r. po uchylenia ww. Rozporządzenia, kwestie dotyczące środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych zostały uregulowane w samej ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych ( nowela ustawy z dnia 20 listopada 1999r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - Dz. U. nr 95, poz. 1101). We wprowadzonym od 01.01.2000r. przepisie art. 16d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, którego treść w części pozostaje niezmieniona od 2000r. do dnia dzisiejszego, ustawodawca wskazał, że składniki majątku wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1 najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania.
2. Z porównania przepisów obowiązujących w latach 1999-2000 z obecnie obowiązującymi wynika, że również kwestia momentu ustalenia wartości początkowej składnika majątku nabytego w sposób nieodpłatny jest uregulowana w taki sam sposób. Zgodnie z przepisem § 6 ust. 1 pkt 3 ww. Rozporządzenia oraz przepisem art. 16g ust. 1 pkt 3 wprowadzonym do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nowelą z dnia 20.11.1999r., i obowiązującym w niezmienionej treści do dnia dzisiejszego , za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych uważa się w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób - wartość rynkowa z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wartości.

Podsumowując powyższe w ocenie organu podatkowego , wprowadzenie do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych przedmiotowych nieruchomości otrzymanych przez Wnioskodawcę i przyjęcie ich do używania powodowało obowiązek ich wyceny według cen rynkowych obowiązujących w dniu ich nabycia.
Organ nie zgadza się z Wnioskodawcą, że nieruchomości należy wycenić według wartości z daty ujawnienia wyceny w ewidencji księgowej. Dodanie do przepisu art. 16d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych drugiego zdania w brzmieniu : późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego, o którym mowa w art. 16h ust. 1 pkt 4 ( nowela do ustawy z dnia 27.07.2002r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - Dz. U. nr 141, poz. 1179 ) miało na celu ograniczenie czasowe dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Z uwagi na późniejsze ujawnienie środka trwałego, podlegającego amortyzacji, nieobjętego ewidencją środków trwałych , podatnik może dokonywać odpisów amortyzacyjnych najwcześniej od miesiąca następującego po miesiącu, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji. Nie może dokonywać tych odpisów od miesiąca przyjęcia ich do używania.
3. Odnosząc się do kwestii obowiązku określenia wartości początkowej przez rzeczoznawcę, Organ zgadza się ze stanowiskiem Podatnika o braku takiego obowiązku na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Argumenty przedstawiono powyżej w części ogólnej uzasadnienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Spółki w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe w kwestii daty wyceny środków trwałych, prawidłowe w kwestii braku obowiązku dokonania tej wyceny przez rzeczoznawcę.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock