Pytanie:

Ustalenie wartości początkowej składników przedsiębiorstw, wnoszonych aportem do spółki, w przypadku przejęcia długów funkcjonalnie związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy.

Sp. z o. o. złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych, w sprawie ustalenia wartości początkowej składników przedsiębiorstw, wnoszonych aportem do spółki, w przypadku przejęcia długów funkcjonalnie związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy.

Ze stanu faktycznego wskazanego przez Podatnika wynika, że w związku z planowanym rozwojem działalności, Spółka zamierza dokonać podwyższenia kapitału zakładowego. Podwyższony kapitał zostanie pokryty wkładem niepieniężnym, wniesionym przez dwie inne spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, w postaci ich przedsiębiorstw w rozumieniu przepisów prawa cywilnego i ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Celem wniesienia aportem przedsiębiorstw jest ich konsolidacja zmierzająca do poprawy efektywności działalności. W skład przedmiotu aportu wejdzie m.in. przysługujące tym spółkom prawo wieczystego użytkowania gruntów wraz z prawem własności znajdujących się na tych gruntach budynków i budowli. Wraz z nabyciem przedsiębiorstwa Spółka przejmie długi funkcjonalnie związane z przedsiębiorstwem (zobowiązania wynikające z bieżącej działalności oraz kredyty zaciągnięte na wybudowanie przedmiotowych nieruchomości), które zostanie do niej wniesione w formie wkładu niepieniężnego.

W związku z tym, że głównymi składnikami wnoszonego przedsiębiorstwa będą nieruchomości komercyjne (pod wynajem) wartość przedsiębiorstwa zostanie ustalona jako suma wartości rynkowej nieruchomości (ustalona na podstawie rynkowych wycen dokonanych przez rzeczoznawców) i innych składników majątkowych pomniejszona o wartość zobowiązań związanych z wnoszonym przedsiębiorstwem (głównie kredyty bankowe zaciągnięte na zakup nieruchomości). Tym samym wartość nominalna wydanych przez Spółkę udziałów równa będzie wartości rynkowej składników majątkowych składających się na przedsiębiorstwo pomniejszonej o przejęte długi związane z przedsiębiorstwem - fakt przejęcia zobowiązań będzie miał więc bezpośredni wpływ na wartość wydawanych udziałów. Gdyby bowiem Spółka nie przejmowała zobowiązań związanych z wnoszonym przedsiębiorstwem wartość wydanych udziałów byłaby wyższa (o wartość odpowiadającą nieprzejętym zobowiązaniom).

Zdaniem Spółki, w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (w brzmieniu obowiązującym do 31.12.2006r., które to przepisy zobowiązana jest stosować Spółka do końca jej roku obrotowego, który rozpoczął się 1 grudnia 2006r., a zakończy 30 listopada 2007r.), jeżeli wartość nominalna udziałów wydanych w zamian za wkład w postaci przedsiębiorstwa będzie co najmniej równa wartości rynkowej sumy wszystkich aktywów stanowiących składniki wnoszonego przedsiębiorstwa, pomniejszonej o przejęte zobowiązania związane z tym przedsiębiorstwem, wartość początkową środków trwałych stanowiących składniki przedsiębiorstwa należy ustalić w wysokości odpowiadającej ich wartości rynkowej.

Organ podatkowy stwierdza, że stanowisko Podatnika jest nieprawidłowe.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm ) w art. 16g ust. 10 przewiduje szczególny tryb ustalania wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, wchodzących w skład przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części wnoszonych jako wkład niepieniężny do spółki kapitałowej.

Zgodnie z treścią art. 16g ust. 10 ustawy, w razie nabycia w drodze kupna, przyjęcia do odpłatnego korzystania lub wniesienia w postaci wkładu niepieniężnego, przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi:

1) suma ich wartości rynkowej w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy, ustalonej zgodnie z ust. 2,

2) różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, albo nominalną wartością wydanych akcji lub udziałów a wartością składników majątkowych nie będących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi, w przypadku nie wystąpienia dodatniej wartości firmy.

Pojęcie wartości początkowej firmy zostało zdefiniowane w art. 16g ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym, wartość początkową firmy stanowi dodatnia różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, albo nominalną wartością wydanych akcji lub udziałów w zamian za wkład niepieniężny a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład kupionego, przyjętego do odpłatnego korzystania albo wniesionego do spółki przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, odpowiednio z dnia kupna, przyjęcia do odpłatnego korzystania albo wniesienia do spółki.

Stosownie do postanowień art. 4a pkt 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przez składniki majątkowe należy rozumieć aktywa w rozumieniu ustawy o rachunkowości, pomniejszone o przejęte długi funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy o ile długi te nie zostały uwzględnione w cenie nabycia, o której mowa w art. 16g ust. 3.

W myśl powołanego wyżej przepisu art. 16g ust. 10 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, sposób ustalenia wartości początkowej nabytych w formie aportu środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych uzależniony będzie od wartości firmy. I tak, jedynie przy dodatniej wartości firmy będzie to suma wartości rynkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.W przypadku gdy wartość firmy nie jest dodatnia, to zgodnie z ww. art. 16g ust. 10 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do amortyzacji należy przyjąć wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowiącą różnicę pomiędzy wartością wydanych udziałów a łączną wartością składników majątkowych nie będących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi.

W stanie faktycznym przedstawionym przez Spółkę wartość przedsiębiorstwa zostanie ustalona jako suma wartości rynkowej nieruchomości (ustalona na podstawie rynkowych wycen dokonanych przez rzeczoznawców) i innych składników majątkowych pomniejszona o wartość zobowiązań związanych z wnoszonym przedsiębiorstwem.Z kolei wartość nominalna wydanych przez Spółkę udziałów równa będzie wartości rynkowej składników majątkowych składających się na przedsiębiorstwo pomniejszonej o przejęte długi związane z przedsiębiorstwem zbywcy.Z powyższego wynika, iż wartość przedsiębiorstwa odpowiada wartości nominalnej wydanych przez Spółkę udziałów.

W powyższej sytuacji nie wystąpi dodatnia wartość firmy (różnica pomiędzy wartością wydanych udziałów a ustaloną wartością przedsiębiorstwa z uwzględnieniem przejętych długów wynosi "0") i dla celów ustalenia wartości początkowej nabytego w formie aportu przedsiębiorstwa, wnioskodawca obowiązany będzie zastosować przepis art. 16g ust. 10 pkt 2, zgodnie z którym w razie nabycia przedsiębiorstwa w drodze jego wniesienia w postaci wkładu niepieniężnego, łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi różnica między nominalną wartością wydanych akcji lub udziałów a wartością składników majątkowych nie będących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi.