Pytanie:

W związku ze stanem faktycznym opisanym powyżej zrodziła się wątpliwość, czy podatek od czynności cywilnoprawnych (PCC), w przypadku podwyższenia kapitału zakładowego spółki, jest kosztem uzyskania przychodu?

5 czerwca 2007r. do tutejszego organu podatkowego wpłynął wniosek Spółki o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, że Spółka dokonała w roku 2006 podwyższenia swojego kapitału zakładowego. W związku z powyższym, Wnioskująca zmuszona była ponieść koszty związane ze sporządzeniem aktu notarialnego, zapłatą podatku od czynności cywilnoprawnych (PCC), wpisem sądowym. Wszelkie koszty zostały poniesione w roku 2006. Środki uzyskane z podwyższenia kapitału zostały zaś przeznaczone na kolejne projekty Spółki, które ukierunkowane były na osiągnięcie przychodów.

W związku ze stanem faktycznym opisanym powyżej zrodziła się wątpliwość, czy podatek od czynności cywilnoprawnych (PCC), w przypadku podwyższenia kapitału zakładowego spółki jest kosztem uzyskania przychodu ?

W opinii Wnioskującej, zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 i 2 oraz ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podniesienie kapitału zakładowego spółki podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 zdanie 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej zwana ustawą o CIT), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Powyższa treść art. 15 obowiązuje od 1 stycznia 2007 roku.

W roku 2006 treść powyższego artykułu była następująca: kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zdaniem Wnioskującej, kapitał zakładowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością stanowi jej majątek, służący działalności gospodarczej. Jego podwyższenie, głównie w celu rozszerzenia działalności spółki, następuje na zasadach określonych w Kodeksie spółek handlowych. Przyczyną podwyższenia kapitału zakładowego może być również trudna sytuacja finansowa, konieczność pokrycia strat poniesionych przez spółkę i niemających pokrycia z innych źródeł.

Opłaty notarialne czy podatek od czynności cywilnoprawnych - zdaniem Spółki - nie wykazują bezpośredniego, ścisłego związku przyczynowo-skutkowego z przychodami, jednak niewątpliwie mają wpływ na prawidłowe funkcjonowanie podmiotu gospodarczego, co z kolei warunkuje prowadzenie działalności gospodarczej i osiąganie z tego tytułu przychodów. Jako jeden z kosztów funkcjonowania osoby prawnej stanowią koszt uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wnioskodawca wskazuje równocześnie, iż należy zwrócić uwagę na poszerzoną definicję kosztów uzyskania przychodów obowiązującą od 1 stycznia 2007r., która stanowi, że kosztami uzyskania przychodów są nie tylko koszty poniesione w celu uzyskania przychodów, ale i koszty poniesione w celu "zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów". Pomimo braku takiego zapisu w treści ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do końca 2006 roku, w doktrynie niejednokrotnie pojawiały się opinie, iż koszty poniesione właśnie w celu "zachowania źródła przychodów" mogą stanowić koszty uzyskania przychodów.

Zdaniem Wnioskodawcy, o możliwości zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów decydują przepisy art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (definiujący koszty uzyskania przychodów) oraz art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (zawierający katalog wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów). Analizowane wydatki w postaci usługi notarialnej, związanej z podwyższeniem kapitału, opłaty sądowej i podatku od czynności cywilnoprawnych, pobranego przez notariusza przy tej usłudze, nie zostały wyłączone w art. 16 ust. 1 ww. ustawy, jako niestanowiące kosztu uzyskania przychodów. Tym samym, o możliwości ich zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów decyduje spełnienie warunku określonego w art. 15 ustawy podatkowej. W omawianym przypadku warunek ten spełniono, skoro ze swej natury dofinansowanie kapitałowej spółki prawa handlowego służy prowadzeniu działalności gospodarczej. W opinii Spółki, jeśli zaś poszczególne wydatki pokryte z podwyższonego kapitału nie służyłyby działalności gospodarczej i osiąganiu przez spółkę przychodów, to nie mogłyby być one uznane za koszt podatkowy.

Wnioskodawca wskazuje także, iż w przedmiotowej sprawie bez znaczenia pozostaje treść art. 7 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się kosztów uzyskania przychodów z tych źródeł przychodów, z których dochody nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku. Zgodnie z tym przepisem, przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się kosztów uzyskania przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium RP lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku. W przepisie tym ustawodawca odwołuje się do dwóch kategorii dochodów niepodlegających opodatkowaniu oraz wolnych od podatku. Obie kategorie są scharakteryzowane w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, w dwóch różnych przepisach zamieszczonych w różnych rozdziałach ustawy. Dochody niepodlegające opodatkowaniu opisane są w art. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, natomiast dochody wolne od podatku - w art. 17 ww. ustawy podatkowej. Żadna z wymienionych kategorii nie jest natomiast objęta treścią art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przepis ten wymienia kategorie, które - w świetle ustawy - nie są zaliczane do przychodów. Jest to kolejna, trzecia kategoria przychodów. Oznacza to, że norma art. 7 ust. 3 pkt 1 oraz 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie odnosi się do art. 12 ust. 4 ww. ustawy.

Ustosunkowując się do przedstawionych powyżej kwestii, stwierdza się co następuje:

Na wstępie podjętych rozważań, tutejszy organ podatkowy wskazuje, iż udzielając pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, z uwagi na fakt, iż przedstawiony we wniosku stan faktyczny odnosi się do 2006 roku, oparł się w przedmiotowej sprawie na przepisach ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym w roku 2006.

Stosownie do przepisu art. 15 ust. 1 ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...).

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy, stanowić mogą koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiąganymi przychodami.

Najwłaściwsza i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę:

- przeznaczenie wydatku (jego celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu) oraz

- potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu.

Wyrażenie "w celu osiągnięcia przychodu" zawarte we wskazanym przepisie art. 15 ust. 1 ustawy podatkowej oznacza, że nie wszystkie wydatki ponoszone przez podatnika w związku z prowadzonym przedsiębiorstwem, podlegają odliczeniu od podstawy opodatkowania. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu. Zauważyć należy, iż przez sformułowanie "w celu" należy rozumieć dążenie do osiągnięcia jakiegoś stanu rzeczy (przychodu), a dążenie podatnika ma przymiot "celowości", jeżeli na podstawie dostępnej wiedzy o związkach przyczynowo - skutkowych można zasadnie uznać, że poniesiony koszt może przynieść oczekiwane następstwo (przychód). Zatem, możliwość kwalifikowania konkretnego wydatku jako kosztu uzyskania przychodu uzależniona jest od rzetelnej i całościowej oceny tego, czy w świetle wszystkich występujących w sprawie okoliczności, przy zachowaniu należytej staranności, podatnik w momencie dokonywania wydatku mógł i powinien przewidzieć, iż wydatek ten spodziewanego przychodu nie przysporzy. Obowiązkiem podatnika, jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu, zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 ustawy podatkowej.

W świetle powyższego należy stwierdzić, iż warunkiem uznania wydatków, poniesionych w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego, do kosztów uzyskania przychodów jest istnienie pomiędzy tym kosztem, a osiągnięciem przychodu związku przyczynowo - skutkowego czyli wskazanie, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie źródła przychodów.

Jednakże podwyższenie kapitału w spółce kapitałowej nie powoduje powstania przychodu w tej spółce. Stosownie bowiem do treści przepisu art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego, funduszu udziałowego albo funduszu założycielskiego, albo funduszu statutowego w banku państwowym, albo funduszu organizacyjnego ubezpieczyciela.

Jednocześnie, należy wskazać na normę prawną wynikającą z przepisu art. 7 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy podatkowej, zgodnie z którym, przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku. W myśl zaś przepisu art. 7 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się kosztów uzyskania tych przychodów.

Jeżeli zatem przychód na powiększenie kapitału zakładowego nie jest zaliczony do źródeł przychodów dla celów podatku dochodowego od osób prawnych, przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania, nie uwzględnia się także kosztów związanych z uzyskaniem tego przychodu.

Wnioskodawca w przedstawionym stanie faktycznym wskazuje, iż poniósł wydatki związane z podwyższeniem kapitału zakładowego w postaci usługi notarialnej, opłaty sądowej oraz podatku od czynności cywilnoprawnych.

Mając na względzie okoliczności faktyczne sprawy oraz przywołane regulacje ustawy podatkowej, tutejszy organ podatkowy pragnie wskazać, iż przedstawione w stanie faktycznym wydatki, związane z podwyższeniem kapitału zakładowego, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, stosownie do art. 15 ust. 1, w związku z art. 12 ust. 4 pkt 4 i art. 7 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż są ściśle związane z przychodem niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Skoro bowiem otrzymane przychody na podstawie art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (nie będące przychodami w rozumieniu przepisów ww. ustawy) nie mogą być uwzględnione w podstawie opodatkowania Wnioskodawcy, to również i koszty związane z uzyskaniem tych przychodów nie mogą wpływać na podstawę opodatkowania, gdyż stałoby to w sprzeczności z regulacją art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W tym miejscu organ podatkowy pragnie wskazać, iż źródła niepodlegające opodatkowaniu w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, obejmują zarówno przychody wymienione w art. 2 ustawy, dochody wolne od opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 ww. ustawy podatkowej, jak i wielkości, których stosownie do przepisu art. 12 ust. 4 ustawy, w ogóle nie zalicza się do przychodów, czyli te które nie podlegają opodatkowaniu. Zatem stwierdzenie Wnioskującej, iż cyt: "art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 ustawy nie odnosi się do art. 12 ust. 4" uznać należy za nieprawidłowe.

Jednocześnie, organ podatkowy wskazuje, iż w przedmiotowej interpretacji ustosunkowuje się wyłącznie do argumentacji i stanu faktycznego zawartych w piśmie Wnioskującej. Regulacje art. 14a-14d ustawy Ordynacja podatkowa nie przewidują bowiem prowadzenia postępowania dowodowego w sprawach o interpretację przepisów prawa podatkowego.

Organ podatkowy pragnie ponadto wskazać, iż postanowienie w sprawie interpretacji prawa podatkowego wydane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa - Wola sygn. akt US40/DP/421/ZM/93/2005, na które powołuje się Wnioskująca wydane zostało w indywidualnej sprawie. Zatem, organ podatkowy wydając niniejsze postanowienie, nie miał obowiązku stosowania się do jego treści.

Przedmiotowa interpretacja co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskującego i stanu prawnego, obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.