Pytanie:

Czy zmiana przepisu art. 16 ust. 1 pkt 57 oraz pkt 57a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, obliguje gospodarstwo pomocnicze jednostki budżetowej do zapłacenia podatku dochodowego od osób prawnych od niewypłaconej "13 pensji" i składek ZUS za 2005?

Podatnik w dniu 23.03.2006 r. zwrócił się z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przedstawiając następujący stan faktyczny:

Podatnik, będący gospodarstwem pomocniczym jednostki budżetowej, powołanym do realizacji zadań wynikających z postanowień art. 7 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne. Zgodnie z zarządzeniem w sprawie powołania Podatnika, dochody z działalności uzyskane przez gospodarstwo pomocnicze odprowadzane są w całości na Wojewódzki Fundusz Gospodarki Zasobem Geodezyjnym i Kartograficznym. Natomiast środki na prowadzenie i utrzymanie, Podatnik otrzymuje ściśle według poniesionych wydatków (kwota przychodów = kwota wydatków).

Z dniem 1 stycznia 2005 r., w związku ze zmianą ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, poszerzony został katalog wydatków nieuznanych za koszty podatkowe.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 57 i 57a, należne pracownikom wynagrodzenie roczne za 2005 rok powinno być zaliczone do kosztów podatkowych w miesiącu, w którym zostało faktycznie wypłacone (tzn. do końca marca 2006 r.). Wprowadzone zmiany przepisów obligują Zakład do zapłacenia podatku dochodowego od osób prawnych od niewypłaconej "13 pensji" i składek ZUS za 2005 r.

W związku z tym, że Podatnik jest gospodarstwem pomocniczym o specyficznej działalności - mimo wypracowanego dochodu, tego dochodu nie posiada - uważa, że nie powinien być obciążany podatkiem dochodowym na podstawie ww. przepisów.

Po przeanalizowaniu stanu faktycznego sprawy, stanowiska przedstawionego przez Podatnika oraz obowiązujących w omawianym zakresie przepisów prawa podatkowego stwierdzić należy, że stanowisko Podatnika jest nieprawidłowe.

Przepis art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) enumeratywnie wymienia podmioty zwolnione od podatku dochodowego od osób prawnych, między innymi, zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 3 ustawy, zwolnieniu temu podlegają jednostki budżetowe. Natomiast art. 6 ust. 2 ustawy stanowi, iż zwolnienie o którym mowa w ust. 1 pkt 3, nie dotyczy gospodarstw pomocniczych jednostek budżetowych, z wyjątkiem gospodarstw pomocniczych tworzonych przy szkołach, przedszkolach, zespołach ekonomiczno-administracyjnych szkół, ochotniczych hufcach pracy, jednostkach: wojskowych, Policji, Agencji Bezpieczeństwa Wewnętrznego, Agencji Wywiadu, organizacyjnych Służby Więziennej, Straży Granicznej i Państwowej Straży Pożarnej, zakładach dla nieletnich, internatach, zakładach opiekuńczo-wychowawczych, zakładach opieki zdrowotnej, zakładach pomocy społecznej i parkach narodowych, jeżeli środki z tego zwolnienia zostaną przekazane na:zwiększenie środków obrotowych gospodarstw pomocniczych, lub finansowanie inwestycji jednostki budżetowej w zakresie inwestycji dla gospodarstwa pomocniczego tej jednostki.

Powołany przepis jednoznacznie określa zatem, że gospodarstwa pomocnicze jednostek budżetowych nie zostały zwolnione z obowiązków podatkowych wynikających z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, z wyjątkiem gospodarstw pomocniczych enumeratywnie wymienionych w tym przepisie, które są uprawnione do zwolnienia podmiotowego i mogą z niego skorzystać pod warunkiem spełnienia ustawowo określonych przesłanek.

Jednostką budżetową, zgodnie z art. 18 ustawy z dnia 26 listopada 1998 r. o finansach publicznych (tekst jednolity: Dz. U. z 2003 r. Nr 15, poz. 148 ze zm.), jest taka jednostka organizacyjna sektora publicznego, która pokrywa swe wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadza na rachunek dochodów państwa albo jednostki samorządu terytorialnego. Gospodarstwem pomocniczym, w myśl art. 20 ustawy o finansach publicznych jest wyodrębniona z jednostki budżetowej, pod względem organizacyjnym i finansowym, część jej podstawowej działalności lub działalność uboczna.

W świetle cytowanych przepisów zwolnienie podmiotowe o którym mowa w art. 6 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie dotyczy gospodarstwa pomocniczego jednostki budżetowej jaką jest Wnioskodawca - gospodarstwo to nie może korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych.

Od 1 styczna 2005 r. zmieniono brzmienie art. 16 ust. 1 pkt 57 oraz dodano pkt 57a. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 57, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów niewypłaconych, niedokonanych lub niepostawionych do dyspozycji wypłat, świadczeń oraz innych należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 i 6, art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zmianami), a także zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakład pracy.

Należności określone w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odnoszą się do przychodów ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, za które uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń a w szczególności:wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Przepis art. 16 ust. 1 ust. 57a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wyklucza z kosztów nieopłacone do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych składki, z zastrzeżeniem pkt. 40, określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek.

Oznacza to, że od 1 stycznia 2005 r. wszelkie wynagrodzenia, świadczenia i inne należności pracodawca może zaliczyć w ciężar kosztów uzyskania przychodów dopiero z chwilą faktycznej ich wypłaty lub postawienia do dyspozycji. Dotyczy to również składek na ubezpieczenie społeczne w części finansowanej przez pracodawcę.