Pytanie:

Czy opłaty: na zezwolenie na zamieszkanie cudzoziemca na terytorium Polski, za wniosek o udzielenie zezwolenia na wykonywanie pracy przez cudzoziemca na terytorium Polski, za wydanie zezwolenia na wykonywanie pracy przez cudzoziemca na terytorium Polski, za przedłużenie zezwolenia na wykonywanie pracy przez cudzoziemca na terytorium Polski, za wydanie cudzoziemcowi karty pobytu, stanowią koszty uzyskania przychodów?

W dniu 30.12.2005r. Podatnik złożył wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Spółka jest firmą o profilu handlowym, zajmującą się skupem, konfekcjonowaniem i sprzedażą płodów rolnych, głównie na rynek europejski. W celu rozszerzenia oraz ułatwienia współpracy z krajami europejskimi, Spółka postanowiła zatrudnić cudzoziemców z kraju będącego Jej największym odbiorcą, w związku z czym wystąpiła do odpowiedniego Urzędu Wojewódzkiego z wnioskiem o uzyskanie pozwoleń na ich zatrudnienie. Warunkiem wydania cudzoziemcowi zezwolenia na pracę jest wcześniejsze uzyskanie przez pracodawcę tzw. przyrzeczenia zatrudnienia i uzyskanie przez cudzoziemca wizy lub zezwolenia na zamieszkanie na terytorium Polski.

Wobec powyższego konieczne było poniesienie wydatków z tytułu:

? opłaty na zezwolenie na zamieszkanie cudzoziemca na terytorium Polski,

? opłaty za wniosek o udzielenie zezwolenia na wykonywanie pracy przez cudzoziemca na terytorium Polski,

? opłaty za wydanie zezwolenia na wykonywanie pracy przez cudzoziemca na terytorium Polski,

? opłaty za przedłużenie zezwolenia na wykonywanie pracy przez cudzoziemca na terytorium Polski,

? opłaty za wydanie cudzoziemcowi karty pobytu.

Po uzyskaniu odpowiednich zezwoleń Spółka zatrudniła cudzoziemca na podstawie stosunku pracy, zatrudniła cudzoziemca na podstawie umowy cywilnoprawnej, do zatrudnienia jednego z nich nie doszło.

W związku z powyższym, Spółka zwróciła się z zapytaniem, czy poniesione wydatki z tytułu wyżej wymienionych opłat stanowią koszty uzyskania przychodu we wszystkich wskazanych przypadkach?

Zdaniem Spółki opłaty dotyczące wniosku o udzielenie zezwolenia na wykonywanie pracy przez cudzoziemca, jak też wydania bądź przedłużenia zezwolenia na wykonywanie pracy przez cudzoziemca w Polsce, stanowią dla Spółki koszt uzyskania przychodu niezależnie od tego, czy cudzoziemiec będzie świadczył pracę na rzecz Spółki na podstawie stosunku pracy czy na podstawie stosunku cywilnoprawnego, czy też ostatecznie do zatrudnienia cudzoziemca nie dojdzie. Natomiast, w opinii Spółki, opłaty za zezwolenie na zamieszkanie na terytorium Polski i za wydanie karty pobytu nie stanowią dla Spółki kosztu uzyskania przychodu.

Ustosunkowując się do przedstawionej powyżej kwestii, tutejszy organ podatkowy stwierdza co następuje:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy, stanowić mogą koszt uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. Kosztami uzyskania przychodów są zarówno koszty bezpośrednio, jak i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, dotyczące całokształtu działalności podatnika, związane z funkcjonowaniem firmy.

Zauważyć należy, iż zdefiniowanie celu osiągnięcia przychodu nie może być traktowane jedynie w kategoriach formalnych, ponieważ ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych w przywołanym przepisie art. 15 ust. 1 ww. ustawy nie wymaga wykazania, że konkretny przychód jest skutkiem poniesienia określonego kosztu. Najwłaściwsza i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę:

? przeznaczenie wydatku (jego celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu), oraz

? potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu.

Zaznaczyć jednak należy, iż możliwość kwalifikowania konkretnego wydatku jako kosztu uzyskania przychodu uzależniona jest od rzetelnej i całościowej oceny tego, czy w świetle wszystkich występujących w sprawie okoliczności, przy zachowaniu należytej staranności, podatnik w momencie dokonywania wydatku mógł i powinien przewidzieć, iż wydatek ten spodziewanego przychodu nie przysporzy.

Obowiązkiem podatników, jako odnoszących ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu, zgodnie z dyspozycją powołanego ust. 1 art. 15 ustawy podatkowej.

Stosownie do przepisu art. 87 ust. 1 zdanie pierwsze ustawy z dnia 20 kwietnia 2004r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy (Dz. U. z 2004r. Nr 99, poz. 1001 ze zm.), cudzoziemiec może wykonywać pracę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jeżeli posiada pozwolenie na pracę wydane przez wojewodę właściwego ze względu na siedzibę pracodawcy.

Przepis art. 88 ust. 1 pkt 1 powołanej wyżej ustawy stanowi, że zezwolenie na pracę jest wymagane, jeżeli cudzoziemiec wykonuje pracę w podmiocie mającym siedzibę na terenie Rzeczypospolitej Polskiej. Zgodnie z art. 88 ust. 2 cytowanej ustawy, warunkiem wydania zezwolenia na pracę jest wcześniejsze uzyskanie przez pracodawcę przyrzeczenia i uzyskanie przez cudzoziemca odpowiedniej wizy lub zezwolenia na zamieszkanie na czas oznaczony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Z kolei przepis art. 88 ust. 8 ustawy o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy stwierdza, iż zezwolenie na pracę cudzoziemca jest wydawane na wniosek pracodawcy, na czas określony, dla określonego cudzoziemca i pracodawcy, na określone stanowisko lub rodzaj wykonywanej pracy. Zezwolenie jest wydawane na warunkach określonych w przyrzeczeniu, na okres nie dłuższy niż czas pobytu określony w odpowiedniej wizie lub nie dłuższy niż okres ważności zezwolenia na zamieszkanie na czas oznaczony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W przypadku gdy wydane zostało przyrzeczenie, zezwolenie wydaje się po uzyskaniu pisemnego potwierdzenia pracodawcy o dacie rozpoczęcia wykonywania pracy przez cudzoziemca. Datą rozpoczęcia wykonywania przez cudzoziemca pracy nie może być wcześniejsza niż data wydania decyzji w sprawie zezwolenia na pracę. Na wniosek pracodawcy wojewoda może przedłużyć przyrzeczenie i zezwolenie na pracę cudzoziemca.

Z przytoczonych powyżej przepisów prawa wynika, że ? poza wyjątkami wymienionymi w ustawie ? uzyskanie stosownego zezwolenia jest warunkiem niezbędnym wykonywania przez cudzoziemca na terytorium naszego kraju. Wnioskodawcą w tym zakresie jest pracodawca, a zezwolenie jest wydane dla określonego cudzoziemca i pracodawcy.

Zdaniem tutejszego organu podatkowego okoliczność, iż stroną wnioskującą o zezwolenie, a jednocześnie adresatem decyzji administracyjnej w tej sprawie jest pracodawca, pozwala uznać, że koszty dotyczące złożonego wniosku o zezwolenie na pracę, wydanie samego zezwolenia oraz jego przedłużenia ? mogą stanowić u pracodawcy koszt uzyskania przychodu, przy założeniu, że jednocześnie spełnione zostaną przesłanki wynikające z przepisu art. 15 ust. 1 zdanie pierwsze ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Te zaś wydają się być spełnione, bowiem w kontekście rozpatrywanego stanu faktycznego, Spółka postanowiła zatrudnić cudzoziemców z kraju będącego największym Jej odbiorcą, w celu rozszerzenia oraz ułatwienia współpracy z krajami europejskimi.

Zauważyć jednocześnie należy, iż późniejszy brak zatrudnienia cudzoziemca nie dyskwalifikuje wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę z racji starań o uzyskanie pozwolenia na pracę, jako kosztu poniesionego w celu osiągnięcia przychodu.

Możliwość kwalifikowania konkretnego wydatku jako kosztu podatkowego uzależniona jest od rzetelnej i całościowej oceny tego, czy w świetle wszystkich występujących w sprawie okoliczności, przy zachowaniu należytej staranności, podatnik w momencie dokonywania wydatku mógł i powinien przewidzieć, iż wydatek ten spodziewanego przychodu nie przysporzy.

Odnosząc się natomiast do zagadnienia, czy ? w przypadku zatrudnienia cudzoziemca na podstawie umowy cywilnoprawnej ? koszty uzyskania zezwolenia na pracę mogą być uznane za koszty podatkowe, zauważyć należy, że omawiana ustawa o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy nie wprowadza różnicy w traktowaniu cudzoziemców ze względu na podstawę zatrudnienia. Z definicji legalnych zawartych w ustawie wynika, że ?wykonywanie pracy przez cudzoziemca? oznacza zatrudnienie, wykonywanie innej pracy zarobkowej lub pełnienie funkcji w zarządach osób prawnych, które uzyskały wpis do rejestru przedsiębiorców na podstawie przepisów o Krajowym Rejestrze Sądowym lub są spółkami kapitałowymi w organizacji (art. 2 ust. 1 pkt 40 ustawy), zaś ?inna praca zarobkowa? to wykonywanie pracy lub świadczenie usług na podstawie umowy agencyjnej, umowy zlecenia, umowy o dzieło albo w okresie członkostwa w rolniczej spółdzielni produkcyjnej, spółdzielni kółek rolniczych lub spółdzielni usług rolniczych (art. 2 ust. 1 pkt 11 ustawy).

Oznacza to, że w odniesieniu do kosztów wniosku, wydania oraz przedłużenia zezwolenia na pracę ? w przypadku zatrudnienia cudzoziemca na podstawie umowy cywilnoprawnej ? uwagi poczynione powyżej pozostają w pełni aktualne.

W odniesieniu do kosztów wydania zezwolenia na zamieszkanie oraz karty pobytu powołać należy przepisy ustawy z dnia 13 czerwca 2003r. o cudzoziemcach (Dz. U. z 2003r. Nr 128, poz. 1175 ze zm.). Przepis art. 60 ust. 1 wymienionej ustawy stanowi, iż zezwolenia na zamieszkanie na czas oznaczony udziela się na wniosek cudzoziemca, zaś ? na mocy art. 62 ust. 1 ustawy ? decyzję w sprawie udzielenia zezwolenia na zamieszkanie na czas oznaczony wydaje wojewoda właściwy ze względu na miejsce zamierzonego pobytu cudzoziemca. Natomiast zgodnie z art. 72 ust. 1 pkt 1 ustawy o cudzoziemcach, kartę pobytu wydaje się cudzoziemcowi, który uzyskał zezwolenie na zamieszkanie na czas określony; kartę pobytu wydaje wojewoda, który wydał zezwolenie na zamieszkanie na czas oznaczony.

Z analizy powołanych w poprzednim akapicie przepisów wynika, że zarówno zezwolenie na zamieszkanie, jak i karta pobytu, wydawane są na wniosek cudzoziemca, na jego rzecz ? są to zatem nie tylko dokumenty imiennie adresowane, ale i wydawane w interesie cudzoziemca.

W opinii organu podatkowego, w opisanym powyżej stanie faktycznym i prawnym nie sposób uznać, że opłaty ponoszone przez cudzoziemca we własnym imieniu w celu uzyskania zezwolenia na zamieszkanie oraz karty pobytu pozostają w jakimkolwiek związku przyczynowo ? skutkowym z przychodem osiąganym przez Spółkę, która zatrudnia bądź zamierza zatrudnić cudzoziemców. Są to bowiem wydatki osobiste cudzoziemca, niemające nawet potencjalnego wpływu na przychody uzyskiwane przez pracodawcę i dlatego ? zgodnie z ogólną regułą zawartą w przepisie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ? nie mogą stanowić kosztu uzyskania przychodu w Spółce zatrudniającej cudzoziemców.

Przedmiotowa interpretacja co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskującą i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.