Pytanie:

Jaką wartość należy przyjąć jako podstawę amortyzacji podatkowej?

Przedsiębiorstwo prowadzone w formie spółki jawnej ma zostać wniesione w formie aportu do Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością przejmuje zobowiązania związane z wnoszonym w formie aportu przedsiębiorstwem. Wartość rynkowa wnoszonego aportem przedsiębiorstwa jako całości (z uwzględnieniem zobowiązań) została wyceniona przez niezależnego rzeczoznawcę na kwotę W. Wartość udziałów w Spółce z o.o., wydanych w zamian za wniesione przedsiębiorstwo, jest równa wartości W, tj. wartości rynkowej przedsiębiorstwa. Wartość rynkowa poszczególnych aktywów przedsiębiorstwa (A), po pomniejszeniu o wartość związanych funkcjonalnie z przedsiębiorstwem zobowiązań (Z), daje wartość aktywów netto (X), czyli wartość rynkową poszczególnych aktywów przedsiębiorstwa pomniejszoną o zobowiązania związane z działalnością przedsiębiorstwa. Oszacowana przez rzeczoznawcę wartość rynkowa przedsiębiorstwa jako całości (W) przekracza wartość aktywów netto (X), czyli różnicę pomiędzy sumą wartości rynkowych poszczególnych aktywów i wartością zobowiązań związanych z przedsiębiorstwem (X=A-Z).

Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Białymstoku, działając na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dn. 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity z 2005r. Dz. U. Nr 8, poz. 60 ze zm.), po rozpatrzeniu wniosku z dnia 28.09.2006r., stwierdza, iż w przypadku wniesienia przedsiębiorstwa w formie wkładu niepieniężnego i wystąpienia dodatniej wartości firmy, łączną wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi suma ich wartości rynkowej. Zatem podstawą naliczania odpisów amortyzacyjnych jest w tym przypadku wartość rynkowa poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

W świetle art. 16g ust. 10 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity z 2000 r., Dz. U. Nr 54, poz. 654 ze zm.) w razie wniesienia w postaci wkładu niepieniężnego, przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi: 1) suma ich wartości rynkowej w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy, ustalonej zgodnie z ust. 2, 2) różnica między nominalną wartością wydanych akcji lub udziałów a wartością składników majątkowych nie będących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi, w przypadku niewystąpienia dodatniej wartości firmy.

Stosownie do art. 16g ust. 2 powołanej wyżej ustawy wartość początkową firmy stanowi dodatnia różnica między nominalną wartością wydanych akcji lub udziałów w zamian za wkład niepieniężny a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład wniesionego do spółki przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, z dnia wniesienia do spółki.

Definicja składników majątkowych zawarta została w przepisie art. 4a pkt 2 w/w ustawy, w myśl którego pojęcie to oznacza aktywa w rozumieniu ustawy o rachunkowości, pomniejszone o przejęte długi funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy, o ile długi te nie zostały uwzględnione w cenie nabycia, o której mowa w art. 16g ust. 3. Zaznaczyć jednak należy, iż w przypadku aportu, nie ma możliwości uwzględnienia długów w cenie nabycia, gdyż taka cena nie występuje. Zatem ustalając wartość składników majątkowych przy obliczeniu wartości firmy, należy aktywa pomniejszyć o długi funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością wnoszącego aport.

W przedstawionym stanie faktycznym przedmiotem aportu, wnoszonego do Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, będzie przedsiębiorstwo rozumiane jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, stosownie do art. 55#185; ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Zatem w świetle cyt. wyżej przepisów kluczowe dla wskazania łącznej wartości nabytych przez Spółkę tą drogą środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, wchodzących w skład aportowanego przedsiębiorstwa, ma wystąpienie dodatniej wartości firmy bądź jej brak.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż wartość firmy, rozumiana jako różnica między nominalną wartością udziałów w Spółce z o.o., wydanych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedmiotowego przedsiębiorstwa, a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład tegoż przedsiębiorstwa z dnia wniesienia aportu, jest wartością dodatnią. Obliczając wartość rynkową składników majątkowych, Spółka pomniejszyła wartość aktywów o wartość zobowiązań funkcjonalnie związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, co zgodne jest z cyt. wyżej ustawową definicją pojęcia "składniki majątkowe".

Zatem z uwagi na wystąpienie dodatniej wartości firmy, w omawianym stanie faktycznym łączną wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, wniesionych do Spółki jako składniki wnoszonego przedsiębiorstwa, stanowić będzie suma ich wartości rynkowej.

Natomiast w związku z tym, iż amortyzacji nie podlega ogólna wartość środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, lecz poszczególne środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, podstawą dokonywania odpisów amortyzacyjnych w przedstawionym stanie faktycznym będzie wartość rynkowa poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (art. 16b w zw. z art. 16g ust. 10 pkt 1 i ust. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Ponadto należy zastrzec, iż amortyzacji nie podlega wartość firmy powstała w inny sposób niż określony w art.16b ust. 2 pkt 2 w/w ustawy.