Istota interpretacji:

Nie można uznać, iż Wnioskodawczyni przysługiwało zwolnienie z opodatkowania 10% zryczałtowanym podatkiem w oparciu o przepis art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu ustawy obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., ponieważ sam fakt nabycie aktem notarialnym w dniu 10.07.2007 r. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną własność w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży nie wypełnia dyspozycji powołanego powyżej art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ww. ustawy, w sytuacji gdy jego nabycie nie nastąpiło ze środków pochodzących ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

1. W dniu 24.03.2001 r. Wnioskodawczyni podpisała akt notarialny kupna mieszkania w M., finansując go kredytem hipotecznym udzielonym przez Bank 1. Z powodu wysokich rat Wnioskodawczyni przeniosła ten kredyt do Banku 2 w maju 2003 r., zaciągając kredyt mieszkaniowy. W styczniu 2006 r. ze względów finansowych Wnioskodawczyni przeniosła kredyt do Banku 3, zaciągając kredyt hipoteczny.
2. W dniu 23.11.2006 r. Wnioskodawczyni podpisała akt notarialny przedwstępnej umowy sprzedaży mieszkania w M. i otrzymała 10% zaliczki w gotówce w wysokości 12.500 zł.W dniu 19.12.2006 r. Wnioskodawczyni podpisała akt notarialny umowy sprzedaży. W akcie notarialnym zastrzeżono, że kwota 50.000 zł, tj. kwota kredytu pozostałego do spłaty zostanie spłacona bezpośrednio na rachunek kredytowy, a następnie pozostała kwota wpłynie na rachunek bankowy Wnioskodawczyni.Wnioskodawczyni złożyła w Urzędzie Skarbowym oświadczenie o wykorzystaniu uzyskanego dochodu ze sprzedaży mieszkania na zakup w ciągu 2 lat nowego mieszkania. Wnioskodawczyni podniosła, iż pytała czy słusznie rozumie, że warunkiem korzystania z ulgi mieszkaniowej jest zawarcie aktu notarialnego zakupu nowego mieszkania w ciągu 2 lat i dostała odpowiedź twierdzącą, że urząd skarbowy bierze pod uwagę daty z aktów notarialnych.
3. W dniu 5 stycznia 2006 r. Wnioskodawczyni podpisała umowę z deweloperem na wybudowanie mieszkania w W. Sposób zapłaty ceny mieszkania określono jako zaliczki na poczet całkowitej ceny, poprzez wskazanie terminu płatności rat:
   1 rata – 10% ceny do 19 stycznia 2006 r.
   2 rata – 25% ceny do 31 stycznia 2006 r.
   3 rata – 30% ceny do 30 marca 2006 r.
   4 rata – 25% ceny do 30 czerwca 2006 r.
   5 rata – 10% ceny 7 dni przed wyznaczonym terminem przekazania lokalu.
   Ostatnia rata została zapłacona 30 listopada 2006 r.
   Wnioskodawczyni zaciągnęła kredyt hipoteczny przeznaczony na finansowanie przedpłat na poczet budowy i nabycia od dewelopera lokalu mieszkalnego w dniu 27 stycznia 2006 r. w Banku 3.
   Przeniesienie własności mieszkania w W. nastąpiło w dniu 10.07.2007 r. przez podpisanie aktu notarialnego sprzedaży i ustanowienia odrębnej własności.
   
   

W ocenie Wnioskodawczyni słusznie skorzystała z ulgi mieszkaniowej, ponieważ sprzedała mieszkanie w grudniu 2006 r. za kwotę 125.000 zł, a nowe kupiła w lipcu 2007 r. za kwotę 172.937 zł.

Kodeks cywilny zastrzega zachowanie formy aktu notarialnego dla przeniesienia własności nieruchomości, bez aktu czynność przenosząca własność nieruchomości jest nieważna. Umowa Wnioskodawczyni z deweloperem ze stycznia 2006 r. dotyczyła wybudowania i późniejszego przeniesienia własności lokalu. Wnioskodawczyni kupiła nowe mieszkanie w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych.

Część dochodu (50.000 zł) Wnioskodawczyni przeznaczyła na spłatę kredytu na sprzedawane mieszkanie, część wydała na zakup materiałów wykończeniowych (ponad 20.000 zł), częściowo odkupywanych od znajomych, część dochodu Wnioskodawczyni wydała na prace wykończeniowe, które były robione systemem gospodarczym – Wnioskodawczyni nie posiada na nie rachunków (około 30.000 zł), a część na spłatę kredytu na nowe mieszkanie (24.637 zł).

Wnioskodawczyni nie korzystała z ulgi odsetkowej.

Z uwagi na stwierdzone braki formalne wniosku, tut. organ podatkowy pismem z dnia 18.02.2011 r. Nr IPPB2/415-1078/10-4/MG (data nadania 18.02.2011 r., data odbioru 24.02.2011 r.) wezwał Wnioskodawczynię do ich uzupełnienia poprzez:

• sformułowanie pytania podatkowego mającego być przedmiotem interpretacji indywidualnej w powiązaniu z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym,
• przedstawienie stanowiska Wnioskodawczyni adekwatnego do zadanego pytania podatkowego,
• doprecyzowanie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego poprzez wskazanie, jaki był status prawny mieszkania nabytego przez Wnioskodawczynię w dniu 24.03.2001 r., tj. czy było to spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego, czy też odrębna własność...
  
  

Wnioskodawczyni uzupełniła braki formalne wniosku w ustawowym terminie, pismem z dnia 03.03.2011 r. (data nadania 03.03.2011 r., data wpływu 07.03.2011 r.), w którym sformułowała pytanie podatkowe, przedstawiła własne stanowisko odnośnie zadanego pytania podatkowego, a ponadto poinformowała, że status prawny mieszkania nabytego w 2001 r. to spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. Status ten nie uległ zmianie, w 2006 r. Wnioskodawczyni sprzedała również spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. Nowe mieszkanie, które Wnioskodawczyni kupiła w 2007 r. ma status odrębnej własności.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawczyni przysługuje ulga podatkowa w związku ze sprzedażą mieszkania w 2006 r. i zakupem nowego w 2007 r....

Zdaniem Wnioskodawczyni:

W przekonaniu Wnioskodawczyni tak, ulga przysługuje ponieważ:

• literalnie przepisy prawa podatkowego obowiązującego w 2006 r. przyznawały ulgę mieszkaniową jeśli dochód ze sprzedaży wykorzysta się na zakup nowego mieszkania w ciągu 2 lat od sprzedaży: w przypadku Wnioskodawczyni sprzedaż nastąpiła w 2006 r., a zakup nowego mieszkania w 2007 r.,
• dodatkowo potwierdziła to Pani w Urzędzie Skarbowym, gdzie Wnioskodawczyni składała oświadczenie o przeznaczeniu dochodu ze sprzedaży mieszkania w 2006 r.,
• wykładnia celowościowa ulgi podatkowej również jest argumentem przemawiającym za tym, że Wnioskodawczyni słusznie skorzystała z ulgi mieszkaniowej. Wnioskodawczyni nie sprzedała mieszkania po to by zarobić, lecz po to by kupić większe mieszkanie w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych związanych z powiększeniem się rodziny.
• dla sprzedaży nieruchomości potrzebne jest zachowanie formy aktu notarialnego – w przypadku Wnioskodawczyni akt notarialny sprzedaży mieszkania w M. w dniu 19.12.2006 r., a zakupu mieszkania w W. w dniu 10.07.2007 r.
  
  

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit a) - c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego i jego uzupełnienia na wezwanie tut. organu wynika, że Wnioskodawczyni w dniu 24.03.2001 r. nabyła aktem notarialnym spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego, finansując jego zakup zaciągniętym w banku kredytem hipotecznym. Z powodu wysokich rat kredytu w maju 2003 r. Wnioskodawczyni przeniosła ten kredyt do drugiego banku, zaciągając kredyt mieszkaniowy. W styczniu 2006 r. ze względów finansowych Wnioskodawczyni przeniosła kredyt do innego banku, zaciągając kredyt hipoteczny. W dniu 23.11.2006 r. Wnioskodawczyni podpisała akt notarialny przedwstępnej umowy sprzedaży mieszkania i otrzymała 10% zaliczki w gotówce w wysokości 12.500 zł. W dniu 19.12.2006 r. Wnioskodawczyni podpisała akt notarialny sprzedaży mieszkania, w którym zastrzeżono, że kwota 50.000 zł, tj. kwota kredytu pozostałego do spłaty zostanie przelana bezpośrednio na rachunek kredytowy, natomiast pozostała kwota wpłynie na rachunek bankowy Wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni złożyła w urzędzie skarbowym oświadczenie o wykorzystaniu uzyskanego dochodu ze sprzedaży mieszkania na zakup w ciągu 2 lat nowego mieszkania. Wnioskodawczyni nie korzystała z ulgi odsetkowej. W dniu 05.01.2006 r. Wnioskodawczyni podpisała z deweloperem umowę na wybudowanie nowego mieszkania. W dniu 27.01.2006 r. Wnioskodawczyni zaciągnęła w banku kredyt hipoteczny przeznaczony na finansowanie przedpłat na poczet budowy i nabycia od dewelopera lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną własność. Przeniesienie własności nastąpiło aktem notarialnym w dniu 10.07.2007 r. Część dochodu ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego Wnioskodawczyni przeznaczyła na spłatę kredytu na sprzedane mieszkanie, tj. kwotę 50.000 zł, część na zakup materiałów wykończeniowych częściowo odkupywanych od znajomych (ponad 20.000 zł), część na prace wykończeniowe, które były wykonywane systemem gospodarczym i Wnioskodawczyni nie posiada na nie rachunków (około 30.000 zł), a część na spłatę kredytu zaciągniętego na nowe mieszkanie, tj. 24.637 zł.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217 poz. 1588) zmieniono zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)–c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej, do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r. Oznacza to zarazem, iż nowe zasady opodatkowania mają zastosowanie do dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw nabytych po dniu 1 stycznia 2007 r.

Z uwagi na fakt, iż w przedmiotowej sprawie nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nastąpiło w 2001 r., a sprzedaż tego lokalu mieszkalnego w 2006 r., tj. przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie, dokonując oceny skutków prawnych przedstawionego stanu faktycznego należy stosować przepisy ustawy podatkowej w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r.

W świetle art. 28 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., podatek od przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w terminie płatności podatku podatnik jest obowiązany złożyć deklarację według ustalonego wzoru (PIT-23).

W myśl ust. 2a ww. artykułu zasada ta nie ma zastosowania do podatników dokonujących sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e).

Zgodnie, z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)- c) w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:

1. w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:
   • na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
   • na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
   • na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,
   • na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
   • na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne - własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
5. w części wydatkowanej, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów.
   
   

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) nie ma zastosowania do podatników, którzy odsetki od kredytu lub pożyczki odliczali lub odliczają na podstawie art. 26b (art. 21 ust. 2a ww. ustawy).

Odnosząc przedstawione powyżej uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, iż powołany powyżej przepis art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) ustawy o podatku dochodowym - w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. wiąże skutki prawne w postaci zwolnienia od opodatkowania z faktem przeznaczenia – w warunkach określonych w ustawie - uzyskanych przychodów na cele, w tym przepisie wymienione. Podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnień wynikających z art. 21 ust.1 pkt 32 lit. a) i e) tejże ustawy - jest zatem fakt wydatkowania (nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży) przychodu ze sprzedaży nieruchomości, w tym spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego na wskazane w ustawie cele mieszkaniowe, w tym m. in. na nabycie lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość oraz na spłatę kredytu lub pożyczki zaciągniętego na cele mieszkaniowe.

Rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie wymaga zatem kwestia, czy w związku ze sprzedażą w 2006 r. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego i nabyciem w 2007 r., a więc przed upływem dwóch lat od dnia sprzedaży lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną własność, wystarczającą przesłaną umożliwiającą Wnioskodawczyni skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania uzyskanego przychodu jest zachowanie formy aktu notarialnego zarówno umowy kupna, jak i umowy sprzedaży mieszkania, jeżeli nabycie nastąpiło nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży.

Należy wyjaśnić, iż kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między osobami fizycznymi i osobami prawnymi, a tym samym umowy kupna-sprzedaży nieruchomości reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży, przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 ww. ustawy). Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 ustawy, w myśl którego umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły. Natomiast stosownie do art. 158 ww. ustawy, umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego.

Tym samym organ podatkowy potwierdza stanowisko Wnioskodawczyni, iż Kodeks cywilny zastrzega zachowanie formy aktu notarialnego dla przeniesienia własności nieruchomości, bez aktu czynność przenosząca własność nieruchomości jest nieważna, co wynika z art. 73 § 2 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym, jeżeli ustawa zastrzega dla czynności prawnej inną formę szczególną, czynność dokonana bez zachowania tej formy jest nieważna.

Jednakże nie można tym samym potwierdzić, iż zachowanie formy aktu notarialnego przy nabyciu lokalu mieszkalnego w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, wyczerpuje przesłanki przedmiotowego zwolnienia zawartego przez ustawodawcę w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r.

Zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz utrwalonym orzecznictwem sądowym, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 ustawy podatkowej. W konsekwencji przy stosowaniu ulg i zwolnień podatkowych nie jest dopuszczalne posługiwanie się wykładnią rozszerzającą, zastosowanie bowiem może mieć jedynie wykładnia językowa (literalna). Tym samym zabroniona jest rozszerzająca wykładnia art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) omawianej ustawy.

Wymaga podkreślenia, że ważny jest moment uzyskania przychodu i poniesienia wydatku. Środki przeznaczone na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a), tj. na nabycie m. in. lokalu mieszkalnego muszą pochodzić ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy. Nie może być podstawą zaliczenia do wydatków zwolnionych kwota pochodząca ze środków innych niż przychód ze sprzedaży. Nie można zatem mówić o wydatkowaniu przychodu ze sprzedaży mieszkania na nabycie przez Wnioskodawczynię lokalu mieszkalnego, jeżeli nabycie to zostało sfinansowane ze środków innych niż pochodzące ze sprzedaży lokalu mieszkalnego nabytego w 2001 r. W celu skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania uzyskanego przychodu w części wydatkowanej na nabycie nowego lokalu mieszkalnego istotne jest, aby środki finansowe pochodziły z ww. sprzedaży. Na podatniku bowiem ciąży obowiązek udowodnienia, że to te środki finansowe, a nie inne zostały na ten cel przeznaczone.

Jak wskazuje przedstawiony we wniosku stan faktyczny spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego Wnioskodawczyni sprzedała 19.12.2006 r., natomiast zakup nowego mieszkania sfinansowała zaciągniętym w dniu 27.01.2006 r., a więc jeszcze przed sprzedażą lokalu - kredytem hipotecznym, ze środków którego do dnia 30.11.2006 r. (ostatnia rata), a więc również przed sprzedażą spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego – Wnioskodawczyni zapłaciła zaliczki (raty) na poczet całkowitej ceny budowy nowego mieszkania.

Zatem w ocenie organu podatkowego nie można uznać, że środki uzyskane ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego Wnioskodawczyni przeznaczyła na nabycie aktem notarialnym w dniu 10.07.2007 r. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną własność, bowiem zakup sfinansowany został zaciągniętym w 2006 r. kredytem hipotecznym, a tym samym potwierdzić, że Wnioskodawczyni przysługiwało zwolnienie z opodatkowania 10% zryczałtowanym podatkiem na podstawie powołanego powyżej art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy podatkowej.

W związku z powyższym argumentacja stanowiska Wnioskodawczyni wysnuta na hipotezie, że literalnie przepisy prawa podatkowego obowiązującego w 2006 r. przyznawały ulgę mieszkaniową jeśli dochód ze sprzedaży wykorzystany zostanie na zakup nowego mieszkania w ciągu 2 lat od sprzedaży, bowiem w przypadku Wnioskodawczyni sprzedaż nastąpiła w 2006 r., a zakup aktem notarialnym nowego mieszkania w 2007 r., jest w przedmiotowej sprawie nieprawidłowa.

Należy jednak nadmienić, iż ustawodawca w treści art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. dopuścił możliwość skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania uzyskanego przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego w części wydatkowanej na spłatę m. in. kredytu w banku, a także odsetek od kredytu zaciągniętego na cele, o których mowa w lit. a), w tym również na spłatę kredytu oraz odsetek od tego kredytu zaciągniętego przed dniem uzyskania tych przychodów.

Przy czym należy podkreślić, że z treści art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ww. ustawy jasno wynika, iż kredyt, na którego spłatę został przeznaczony przychód z odpłatnego zbycia m. in. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego musi być kredytem zaciągniętym na cele mieszkaniowe, co z kolei powinno wynikać z treści umowy kredytowej. Ponadto, z analizy brzmienia omawianego artykułu wynika, że ustawodawca dopuszcza możliwość spłaty kredytu zaciągniętego na nabycie innego lokalu mieszkalnego, a także na zbywany lokal mieszkalny.

Katalog zawierający cele, na które musi być zaciągnięty kredyt lub pożyczka, aby przysługiwało podatnikowi z mocy ustawy zwolnienie przedmiotowe wymieniony w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter zamknięty. Należy, zatem uznać, że zwolnienie to nie dotyczy przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust 1 pkt 8 lit. a)-c), a wydatkowanych na spłatę kredytu czy pożyczki zaciągniętych na inne cele, niż wymienione w tym przepisie, w tym również na spłatę kredytu, który został zaciągnięty na spłatę innego kredytu. W tym przypadku również bez znaczenia jest fakt, że kredyt zaciągnięty został na spłatę kredytu zaciągniętego wcześniej na cele mieszkaniowe. Podatnik nie dokonał bowiem spłaty kredytu zaciągniętego na cele mieszkaniowe, lecz spłaty kredytu zaciągniętego na spłatę kredytu.

Takiego zaś przeznaczenia środków nie przewiduje art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ww. ustawy. Oznacza to, że środki pochodzące z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego przeznaczone na spłatę kredytu zaciągniętego na spłatę kredytu zaciągniętego na cele mieszkaniowe nie podlegają zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ww. ustawy. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni pierwszy kredyt hipoteczny zaciągnąęła na zakup zbywanego spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego i o ile te środki pieniężne uzyskane ze sprzedaży tego lokalu zostałyby przez Wnioskodawczynię przeznaczone na spłatę kredytu zaciągniętego na cele mieszkaniowe tj. w niniejszym przypadku na zakup spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, to wówczas można by było mówić o wypełnieniu dyspozycji art. 21 ust.1 pkt 32 lit. e) ww. ustawy. Tymczasem kredyt, który Wnioskodawczyni spłaciła z uzyskanych ze sprzedaży środków w wysokości 50.000 zł nie był już kredytem zaciągniętym na nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, lecz kolejnym już kredytem zaciągniętym w styczniu 2006 r., który to kredyt spłacał poprzedni kredyt zaciągnięty w 2003 r. na spłatę pierwotnie zaciągniętego kredytu hipotecznego. Zatem spłata kredytu w wysokości 50.000 zł, nie korzysta ze zwolnienia w oparciu o przepis art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ww. ustawy.

Natomiast przyjmując za Wnioskodawczynią, iż część środków uzyskanych ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego przeznaczona została w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego w dniu 27.01.2006 r. na finansowanie przedpłat na poczet budowy i nabycia od dewelopera lokalu mieszkalnego w wysokości 24.637 zł, należy stwierdzić, iż Wnioskodawczyni miała prawo skorzystać ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ww. ustawy w części odpowiadającej spłacie kredytu zaciągniętego na zakup w 2007 r. nowego lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną własność.

Mając na uwadze powyższe ustalenia odnoszące się do możliwości skorzystania przez Wnioskodawczynię, bądź nie ze zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w części przeznaczonej na spłatę kredytu zaciągniętego na cele, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), a nie będących przedmiotem stanowiska Wnioskodawczyni odnośnie zadanego pytania, organ podatkowy wyjaśnia, iż dokonał powyższej oceny z uwagi na treść sformułowanego przez Wnioskodawczynię pytania podatkowego odnoszącego się do ulgi podatkowej związanej ze sprzedażą mieszkania - mającej szeroki zakres oraz w kontekście przedstawionego stanu faktycznego dotyczącego spłat rat kredytu.

Reasumując, nie można uznać, iż Wnioskodawczyni przysługiwało zwolnienie z opodatkowania 10% zryczałtowanym podatkiem w oparciu o przepis art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu ustawy obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., ponieważ sam fakt nabycie aktem notarialnym w dniu 10.07.2007 r. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną własność w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży nie wypełnia dyspozycji powołanego powyżej art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ww. ustawy, w sytuacji gdy jego nabycie nie nastąpiło ze środków pochodzących ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.