Istota interpretacji:

Czy wypłacane przez wnioskodawcę wynagrodzenia na rzecz osób fizycznych zatrudnionych w celu bezpośredniej realizacji projektu w ramach Programu Transferu Innowacji Leonardo da Vinci są wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Z uwagi na braki formalne wniosku, pismem z dnia 25 października 2010r. Znak: IBPB II/1/415-760/10/BJ, IBPB II/1/415-761/10/BJ, IBPB II/1/415-762/10/BJ, IBPB II/1/415-762/10/BJ wezwano wnioskodawcę do jego uzupełnienia. Przedmiotowy wniosek uzupełniono w dniu 10 listopada 2010r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (Fundacja) zawarła następujące umowy:

1. w dniu 31 marca 2009r. - umowę nr (…) – POKL(…) na dofinansowanie projektu "...", obejmującą kwalifikowane wydatki ponoszone przez wnioskodawcę w okresie od 01 maja 2008r. do 30 czerwca 2009r.,
2. w dniu 09 grudnia 2009r. - umowę nr 2009–(…) na dofinansowanie projektu "..., obejmującą wydatki ponoszone przez wnioskodawcę w okresie od 01 listopada 2009r. do 31 października 2011r.,
3. w dniu 26 listopada 2009r. - umowę nr 2009-(…) na dofinansowanie projektu "...", obejmującą wydatki ponoszone przez wnioskodawcę w okresie od 31 grudnia 2009r. do 30 grudnia 2011r.,
4. w dniu 05 maja 2010r. - umowę nr (…) – POKL(…) na dofinansowanie projektu "...", obejmującą wydatki ponoszone przez wnioskodawcę w okresie od 01 marca 2010r. do 31 sierpnia 2011r.
   
   

W związku z powyższym należy stwierdzić, iż na podstawie ww. umów wnioskodawca jest beneficjentem środków pomocowych w ramach:

1. Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki, finansowanego w 100% ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego (w przypadku projektów "..." oraz "..."),
2. Programu Transferu Innowacji Leonardo da Vinci - Uczenie się przez całe życie, finansowanego w 75% ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego (w przypadku projektów "..." oraz "...",).
   
   

W związku z realizacją ww. projektów wnioskodawca zatrudniał i zatrudnia osoby fizyczne, które wykonują powierzone im zadania na podstawie umów o pracę oraz umów cywilnoprawnych. Osoby te realizują bezpośrednio cele programów finansowanych z bezzwrotnej pomocy, zawarte w dokumentach programowych i aktach prawnych dotyczących przedmiotowych programów i wyszczególnione w umowach o dofinansowanie.

W piśmie z dnia 08 listopada 2010r. (data wpływu do tut. Biura - 10 listopada 2010r.), stanowiącym uzupełnienie wniosku, wnioskodawca wyjaśnił, iż:

I. Projekt "..." w ramach Programu Transferu Innowacji Leonardo da Vinci – Uczenie się przez całe życie finansowany jest w 100 % ze środków Komisji Europejskiej (75 % kosztów projektu jest finansowanych ze środków programu Leonardo da Vinci, różne wydatki w różnych proporcjach, zaś pozostałe 25 % jest finansowane ze środków własnych lub z innych programów).

Fundacja otrzymuje środki na dofinansowanie ww. projektu na podstawie umowy partnerskiej z dnia 09 grudnia 2009r. (nr umowy …), zawartej pomiędzy Fundacją …, będącą Partnerem, a Directorate of National Education, będącym Koordynatorem Projektu. Powyższa umowa partnerska reguluje m.in. procedury przekazywania środków na realizację przedmiotowego projektu. Na jej podstawie są one przekazywane przez Directorate of National Education na konto Fundacji (wnioskodawcy). Po poniesieniu wydatków, finansowanych ze środków przekazanych w formie zaliczki (prefinansowanie), Fundacja przygotowuje sprawozdania finansowe, przedstawiane Directorate of National Education. Środki pochodzące z bezzwrotnej pomocy przekazywane są Directorate of National Education na podstawie umowy zawartej z turecką Agencją Narodową (odpowiedzialną za realizację programu Leonardo da Vinci w Turcji) - numer umowy: …. Projekt realizowany jest w oparciu o decyzję Komisji Europejskiej . Wynagrodzenia osób zatrudnianych w związku z realizacją projektu są współ- lub całkowicie finansowane ze środków bezzwrotnej pomocy przekazywanych w formie zaliczek lub - wyjątkowo - refundacji. Wynagrodzenia osób zatrudnianych w związku z realizacją projektu, wskazanego we wniosku o interpretację indywidualną, zgodnie z zasadami Agencji Narodowej oraz zapisami umowy finansowane są ze środków bezzwrotnej pomocy, przekazywanych wnioskodawcy na zasadzie zaliczek (prefinansowania). Fundacja otrzymuje zaliczki na poczet wydatków ponoszonych na potrzeby realizacji projektu, z których wykorzystania rozliczana zostaje na podstawie okresowych sprawozdań finansowych. Z technicznego punktu widzenia nie można jednak wykluczyć sytuacji, w której transza zaliczki trafi na konto Fundacji w momencie, kiedy niektóre wydatki przewidziane do sfinansowania tą transzą zostały już poniesione przez Fundację. Wyjątkiem jest ostatnia transza w wysokości 30% dofinansowania, która jest przekazywana w formie refundacji po przedstawieniu dokumentacji końcowej projektu. Prace zatrudnianych przez wnioskodawcę w ramach umów o pracę oraz umów cywilnoprawnych pracowników powiązane są z bezpośrednim celem realizacji projektu, co związane jest z faktem, iż obowiązki wnioskodawcy wynikające z podziału zadań w ramach Partnerstwa są ściśle związane z bezpośrednim celem projektu i mają charakter merytoryczny, a nie pomocniczy. Osoby zatrudnione w ramach projektu na umowy o pracę oraz umowy cywilnoprawne - zgodnie z zasadami programu Leonardo da Vinci - zostały zaszeregowane do następujących grup zadaniowych:

1. Personel administracyjny, do którego obowiązków należy:
   • przygotowanie materiałów informacyjnych, kierowanych do osób niewidomych i słabowidzących;
   • komunikację bezpośrednio z uczestnikami i odbiorcami projektu;
   • przygotowanie działań upowszechniających;
   • przygotowanie dokumentacji projektu;
   • organizację szkoleń dla osób zawodowych niewidomych i słabowidzących;
   • czuwanie nad płynnością realizacji szkoleń, kierowanych do Beneficjentów Ostatecznych projektu;
   • wsparcie administracyjne dla klientów projektu (osoby niewidome i słabowidzące).
2. Management, do którego obowiązków należy:
   koordynacja merytoryczno-finansowa prawidłowej realizacji projektu;
   • udział w przygotowaniu materiałów dydaktycznych;
   • opracowanie strategii szkoleniowej;
   • udział w opracowaniu cyklu szkoleń;
   • udział w opracowaniu indywidualnej ścieżki rozwoju uczestników projektu;
   • określenie potrzeb szkoleniowych uczestników;
   • zagwarantowanie dostępu beneficjentów do narzędzi szkoleniowych (kursy oraz trenerzy przygotowani do pracy z osobami niewidomymi i słabowidzącymi, infrastruktura dostępna do specyficznych potrzeb osób niepełnosprawnych, pomoce dydaktyczne, materiały informacyjne itd.);
   • dostosowanie przedmiotu innowacji do warunków polskich;
   • udział w opracowaniu nowej wersji innowacyjnych produktów;
   • współpraca z partnerami ponadnarodowymi (wspólna praca nad innowacyjnymi produktami, wizyty studyjne itp.);
   • weryfikacja jakości prowadzonych szkoleń;
   • prowadzenie promocji projektu (opracowywanie materiałów i prowadzenie działań promocyjnych zgodnie z wytycznymi Agencji Pośredniczącej);
   • przygotowanie sprawozdań z przebiegu realizacji projektu zgodnie z zapisami umowy partnerskiej.
   
   
   

II. Projekt "..." w ramach Programu Transferu Innowacji Leonardo da Vinci – Uczenie się przez całe życie finansowany jest w 100 % ze środków Komisji Europejskiej (75 % kosztów projektu jest finansowanych ze środków programu Leonardo da Vinci, różne wydatki w różnych proporcjach, zaś pozostałe 25 % jest finansowane ze środków własnych lub z innych programów). Środki na realizację ww. projektu przekazywane są na podstawie umowy z dnia 26 listopada 2009r. (numer umowy…). Powyższa umowa została zawarta pomiędzy Fundacją - wnioskodawcą a Fundacją Rozwoju Systemu Edukacji, będącą instytucją odpowiedzialną za realizację programu "Uczenie się przez całe życie" w Polsce. Projekt realizowany jest na podstawie decyzji nr 1720/2006/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 15 listopada 2006r., ustanawiającej program działań w zakresie uczenia się przez całe życie, opublikowanej w Dzienniku Urzędowym UE L327/45 z dnia 24 listopada 2006r. Powyższa umowa reguluje m.in. procedury przekazywania środków na realizację przedmiotowego projektu. Na jej podstawie są one przekazywane przez Fundację Rozwoju Systemu Edukacji na konto Fundacji. Po poniesieniu wydatków, finansowanych ze środków przekazanych w formie zaliczki (prefinansowanie), Fundacja przygotowuje sprawozdania finansowe, przedstawiane Fundacji Rozwoju Systemu Edukacji. Wynagrodzenia osób zatrudnianych w związku z realizacją projektu są współ- lub całkowicie finansowane ze środków bezzwrotnej pomocy przekazywanych w formie zaliczek lub - wyjątkowo - refundacji. Wynagrodzenia osób zatrudnianych w związku z realizacją projektu, wskazanego we wniosku o interpretację indywidualną, zgodnie z zasadami Agencji Narodowej oraz zapisami umowy finansowane są ze środków bezzwrotnej pomocy, przekazywanych wnioskodawcy na zasadzie zaliczek (prefinansowania). Fundacja otrzymuje zaliczki na poczet wydatków ponoszonych na potrzeby realizacji projektu, z których wykorzystania rozliczana zostaje na podstawie okresowych sprawozdań finansowych. Z technicznego punktu widzenia nie można jednak wykluczyć sytuacji, w której transza zaliczki trafi konto Fundacji w momencie, kiedy niektóre wydatki przewidziane do sfinansowania tą transzą zostały już poniesione przez Fundację. Wyjątkiem jest ostatnia transza w wysokości 20% dofinansowania, która jest przekazywana w formie refundacji po przedstawieniu dokumentacji końcowej projektu.

Osoby zatrudnione w ramach projektu na umowy o pracę oraz umowy cywilnoprawne można zakwalifikować do następujących grup zadaniowych:

1. Koordynatorzy, do obowiązków których należy:
   • koordynacja merytoryczno-finansowa prawidłowej realizacji projektu;
   • udział w przygotowaniu materiałów dydaktycznych (m.in.: wskazówki dla personelu restauracji i hoteli, uniwersalne narzędzie oceny, podręcznik);
   • udział w opracowaniu strategii szkoleniowej personelu restauracji i hoteli;
   • udział w opracowaniu cyklu szkoleń;
   • nawiązanie i podtrzymywanie relacji z branżami, do których kierowany jest projekt (hotele i restauracje);
   • dostosowanie przedmiotu innowacji do warunków polskich;
   • udział w opracowaniu nowej wersji innowacyjnych produktów;
   • współpraca z partnerami ponadnarodowymi (wspólna praca nad innowacyjnymi produktami, wizyty studyjne itp.);
   • weryfikacja jakości prowadzonych szkoleń;
   • prowadzenie promocji projektu (opracowywanie materiałów i prowadzenie działań promocyjnych zgodnie z wytycznymi Agencji);
   • przygotowanie sprawozdań z przebiegu realizacji projektu zgodnie z zapisami umowy partnerskiej.
2. Trenerzy, do których obowiązków należy:
   • przygotowanie badań i analiz niezbędnych do określenia potrzeb szkoleniowych adresatów projektu (personel hoteli i restauracji);
   • opracowanie materiałów dydaktycznych (m.in.: wskazówki dla personelu restauracji i hoteli, uniwersalne narzędzie oceny, podręcznik);
   • udział w opracowaniu strategii szkoleniowej personelu restauracji i hoteli;
   • realizacja cyklu szkoleń z zakresu obsługi osób niepełnosprawnych w branży restauracyjnej i hotelowej;
   • udział w działaniach promocyjnych projektu;
   • działania doradcze zgodnie z zapotrzebowaniem beneficjentów ostatecznych projektu;
   • ocena cząstkowych i ostatecznych efektów projektu;
   • udział w wizytach studyjnych, przewidzianych harmonogramem projektu.
3. Pracownicy techniczni, odpowiedzialni za:
   • organizację cyklu szkoleń z zakresu dostępności branży restauracyjnej i hotelowej dla osób niepełnosprawnych;
   • przygotowanie zaplecza technicznego, niezbędnego do realizacji szkoleń (urządzenia niezbędne do zabezpieczenia specyficznych potrzeb osób niepełnosprawnych);
   • przygotowanie materiałów informacyjnych, przekazywanych uczestnikom szkoleń;
   • zabezpieczenie organizacyjne realizacji cyklu szkoleń z zakresu obsługi osób niepełnosprawnych w branży restauracyjnej i hotelowej (przygotowanie recepcji, komunikacja z uczestnikami szkoleń, itd.);
   • prowadzenie działań promocyjnych projektu;
   • przygotowanie spotkań ponadnarodowych i wizyt studyjnych, przewidzianych harmonogramem projektu;
   • wsparcie techniczne, zgodnie z potrzebami bieżącymi, wynikającymi z realizacji projektu.
4. Pracownicy administracyjni, odpowiedzialni za:
   • przygotowanie materiałów informacyjnych, kierowanych do uczestników szkoleń,
   • komunikację bezpośrednia z uczestnikami i odbiorcami projektu;
   • przygotowanie działań upowszechniających;
   • przygotowanie dokumentacji projektu;
   • organizację szkoleń z zakresu dostępności hoteli i restauracji dla osób niepełnosprawnych;
   • stworzenie sieci instytucji wspierających efektywną realizację projektu (hotele, restauracje, centra informacji turystycznej, szkoły średnie i uczelnie kształcące w kierunkach turystycznych, media itd.);
   • czuwanie nad płynnością realizacji szkoleń, kierowanych do Beneficjentów Ostatecznych projektu,
   • udział w opracowywaniu sprawozdań cząstkowych i końcowych z postępów realizacji projektu.
   
   
   

Prace wszystkich ww. grup pracowników, zatrudnianych przez wnioskodawcę w ramach umów o pracę oraz umów cywilnoprawnych, powiązane są z bezpośrednim celem realizacji projektu, którego realizacja nie byłaby możliwa bez odpowiednio prowadzonych działań przygotowawczych i upowszechniających, co związane jest z faktem, iż obowiązki wnioskodawcy, wynikające z podziału zadań w ramach Partnerstwa są ściśle związane z bezpośrednim celem projektu i mają charakter merytoryczny, a nie pomocniczy.

III. Projekt "..." w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki finansowany jest w 85 % ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego (100 % kosztów projektu jest finansowanych ze środków Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki. Środki otrzymywane przez wnioskodawcę na realizację ww. projektu, realizowanego na podstawie umowy z dnia 05 maja 2010r. nr …, nie są przekazywane z Banku Gospodarstwa Krajowego. Wynagrodzenia osób zatrudnianych w związku z realizacją projektu są współfinansowane ze środków bezzwrotnej pomocy przekazywanych w formie zaliczek. Wynagrodzenia osób zatrudnianych w związku z realizacją projektu, wskazanego we wniosku o interpretację indywidualną, zgodnie z zasadami Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki oraz zapisami umowy finansowane są ze środków bezzwrotnej pomocy, przekazywanych wnioskodawcy na zasadzie prefinansowania (zaliczek). Fundacja otrzymuje zaliczki na poczet wydatków ponoszonych na potrzeby realizacji projektu, z których wykorzystania rozliczona zostaje na podstawie okresowych sprawozdań finansowych. Z technicznego punktu widzenia nie można jednak wykluczyć sytuacji, w której transza zaliczki trafi na konto Fundacji w momencie, kiedy niektóre wydatki przewidziane do sfinansowania tą transzą zostały już poniesione przez Fundację.

Prace zatrudnianych przez wnioskodawcę w ramach umów o pracę oraz umów cywilnoprawnych pracowników powiązane są z bezpośrednim celem realizacji projektu, jakim jest podniesienie kwalifikacji osób biorących udział w proponowanych formach wsparcia, a także propagowanie zatrudnienia osób niepełnosprawnych na otwartym rynku pracy. Osoby zatrudnione w ramach projektu na umowy o pracę oraz umowy cywilnoprawne można zakwalifikować do następujących grup zadaniowych:

1. Koordynatorzy Projektu, odpowiedzialni za:
   • koordynację merytoryczno-finansową prawidłowej realizacji projektu;
   • udział w opracowaniu indywidualnej ścieżki rozwoju uczestników projektu;
   • określenie potrzeb szkoleniowych beneficjentów ostatecznych;
   • zagwarantowanie dostępu beneficjentów do narzędzi szkoleniowych (kursy oraz trenerzy przygotowani do pracy z osobami niewidomymi i słabowidzącymi, infrastruktura dostępna do specyficznych potrzeb osób niepełnosprawnych, pomoce dydaktyczne, materiały informacyjne itd.);
   • koordynacja szkoleń;
   • koordynacja rekrutacji;
   • udział w opracowaniu materiałów informacyjnych;
   • udział w działaniach promocyjnych;
   • udział w działaniach upowszechniających; przygotowanie sprawozdań z przebiegu realizacji projektu.
2. Trenerzy i ich asystenci (o ile występują), coachowie, oraz inni specjaliści realizujący szkolenia grupowe oraz formy wsparcia indywidualnego.
3. Specjaliści ds. rozliczeń finansowych, odpowiedzialni za koordynację finansową projektu oraz zgodność jego realizacji z procedurami programu.
4. Specjaliści ds. ewaluacji.
5. Specjaliści ds. promocji i informacji, odpowiedzialni za przygotowanie materiałów informacyjnych i szkoleniowych, niezbędnych w trakcie realizacji projektu, z uwzględnieniem zasad dostępności materiałów edukacyjnych dla osób niewidomych, słabo widzących, głuchoniewidomych oraz głuchych i słabo słyszących.
6. Asystenci osób niepełnosprawnych (w tym tłumacze migowi), wspierający osoby niepełnosprawne biorące udział w projekcie.

W przypadku każdego z ww. programów wnioskodawca stwierdza, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sądów administracyjnych, w tym także na rzecz Fundacji techniczna kwestia prefinansowania lub refundacji nie ma wpływu na stosowanie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46, gdyż przepis ten nie zawiera warunku, by finansowanie ze środków bezzwrotnej pomocy było bezpośrednie lub "wprost".

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wypłacane przez wnioskodawcę wynagrodzenia na rzecz osób fizycznych zatrudnionych w celu bezpośredniej realizacji ww. programów (na podstawie umów o pracę oraz umów cywilnoprawnych) – w części finansowanej ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego – są wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych...

Wnioskodawca uważa, iż wypłacane przez niego wynagrodzenia w części finansowanej ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego są wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych. Wnioskodawca wskazuje, iż na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r., Nr 14, poz. 176, ze zm.) wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

1. pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz
2. podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy, zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.
   
   

Z uwagi na to, że przedmiotowe zwolnienie adresowane jest jedynie do podatników bezpośrednio realizujących cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy, jeżeli umowa, na podstawie której podatnicy bezpośrednio realizując cel programu z bezzwrotnej pomocy została zawarta z bezpośrednim beneficjentem pomocy, tj. podmiotem, który pierwszy otrzymał środki pomocowe za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielenia tych środków, stwierdzić należy, iż przesłanki wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) i b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zostały spełnione w odniesieniu do sytuacji osób fizycznych, o których mowa w niniejszym wniosku. W związku z tym dochody tych osób fizycznych, zatrudnionych przez wnioskodawcę na podstawie umów o pracę lub umów cywilnoprawnych, bezpośrednio realizujących cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy - są wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych na mocy wyżej cytowanego art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji uznać należy, iż od wynagrodzeń otrzymanych przez podatnika zatrudnionego na potrzeby projektów realizowanych w ramach projektów:

1. "...", w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki, finansowanego w 100% ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego,
2. "...", w ramach Programu Transferu Innowacji Leonardo da Vinci - Uczenie się przez całe życie, finansowanego w 75% ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego,
3. "...", w ramach Programu Transferu Innowacji Leonardo da Vinci - Uczenie się przez całe życie, finansowanego w 75% ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego,
4. "...", w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki, finansowanego w 100% ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego.
   
   

Wnioskodawca jako płatnik nie powinien naliczać, pobierać i odprowadzać podatku dochodowego od osób fizycznych. Na poparcie swego stanowiska wnioskodawca wskazał prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie (sygn. Akt 1 SA/Kr 1829/06), ustanowiony w sprawie, której stronami byli: Fundacja oraz Dyrektor Izby Skarbowej, którego decyzja została zaskarżona w przedmiocie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego oraz wyrok NSA (sygn. akt II FSK 874/07), utrzymujący ww. wyrok w mocy i oddalający skargę kasacyjną Dyrektora Izby Skarbowej. Przedmiotem ww. sporu sądowego była interpretacja tożsamego z poniższym wnioskiem stanu faktycznego, który to zaistniał w skutek prowadzenia przez wnioskodawcę projektu "(…)", współfinansowanego z bezzwrotnej pomocy w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego w latach 2005 - 2008. W oparciu o wspomniane wyroki Naczelnik Urzędu Skarbowego, jeszcze raz poddał analizie wniosek o interpretację prawa podatkowego, który Fundacja złożyła w 2006r., a interpretacja którego została zaskarżona do Izby Podatkowej, a następnie do WSA i NSA. W skutek ponownej interpretacji Naczelnik Urzędu Skarbowego przychylił się do stanowiska Fundacji, iż art. 21. ust. 1 pkt 46 i przedmiotowe zwolnienie odnosi się do dochodów pracowników zatrudnionych w Fundacji w ramach realizacji projektu "(…)". Wnioskodawca wskazał, iż podobne stanowisko, odnoszące się do interpretacji spornego przepisu, wielokrotnie popierały Wojewódzkie Sądy Administracyjne oraz Naczelny Sąd Administracyjny, czego dowodem są liczne wyroki w sprawach o tożsamym stanie faktycznym.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Niniejsza interpretacja indywidualna stanowi pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego w kwestii opodatkowania dochodów osób zatrudnionych w związku z realizacją projektu "..." w ramach Programu Transferu Innowacji Leonardo da Vinci. W zakresie opodatkowania dochodów osób zatrudnionych w celu realizacji pozostałych projektów wydano odrębne interpretacje.

Zgodnie z generalną zasadą wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000r., Nr 14, poz. 176 ze zm., od dnia 31 marca 2010r. - t.j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2009r., wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

1. pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz
2. podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.
   
   

Z dniem 01 stycznia 2010 r., ustawą z dnia 27 sierpnia 2009 r. Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1241) zostało zmienione brzmienie art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 01 stycznia 2010r. wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

1. pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe lub agencje wykonawcze, w tym również w przypadkach gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz
2. podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.
   
   

W związku z powyższym warunkiem skorzystania ze zwolnienia dochodów od podatku na podstawie powyższego przepisu musi być spełnienie łącznie obu przesłanek, tj.:

1. bezzwrotna pomoc musi pochodzić od podmiotów wskazanych w ww. przepisie w tym gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy przekazanej na podstawie, o której mowa w tym przepisie,
2. podatnik musi bezpośrednio realizować cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy.
   
   

Oznacza to, że niedopełnienie któregokolwiek z warunków uniemożliwia skorzystanie ze zwolnienia.

W zakresie pierwszej z ww. przesłanek należy wskazać, że co do zasady zostaje ona spełniona w przypadku gdy środki finansowe pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe (bądź agencje wykonawcze – w 2010r.), w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy.

Drugą z przesłanek warunkujących zastosowanie przedmiotowego zwolnienia jest charakter wykonywanych czynności. Prace przewidziane programem pomocowym realizują określone osoby fizyczne wykonujące konkretne zadania. Jednakże nie każda osoba zatrudniona przy realizacji zadań i otrzymująca wynagrodzenie sfinansowane ze środków pomocy zagranicznej korzysta ze zwolnienia od opodatkowania. Tylko bowiem wynagrodzenia za czynności i prace o charakterze merytorycznym, czyli związane bezpośrednio z realizacją celu programu mogą być zwolnione z podatku w tej części, w jakiej zostały sfinansowane ze środków pomocowych.

Ustalenie, czy w konkretnym przypadku dochody danego podatnika objęte są powyższym zwolnieniem wymaga analizy postanowień szeregu aktów, począwszy od umowy przyznającej bezzwrotne środki pomocowe, a skończywszy na umowie, na podstawie której podatnik otrzymuje dochody.

Przy analizowaniu warunku określonego pod lit. a) cyt. przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ważne jest, aby w danej sytuacji faktycznej zostało zachowane kryterium pochodzenia środków pieniężnych, co oznacza, że ze zwolnienia z podatku dochodowego korzystają dochody podatnika, które zostały sfinansowane ze środków bezzwrotnej pomocy.

Jak wynika z wniosku, w dniu 09 grudnia 2009r. wnioskodawca (Fundacja), jako Partner zawarł z Directorate of National Education, będącym Koordynatorem umowę na dofinansowanie projektu "... w ramach Programu Transferu Innowacji Leonardo da Vinci - Uczenie się przez całe życie, obejmującą wydatki ponoszone przez wnioskodawcę w okresie od 01 listopada 2009r. do 31 października 2011r. Na podstawie tej umowy Directorate of National Education (Koordynator) przekazuje środki na dofinansowanie ww. projektu na konto Fundacji (Partnera). Środki pochodzące z bezzwrotnej pomocy przekazywane są Koordynatorowi na podstawie umowy zawartej z turecką Agencją Narodową (odpowiedzialną za realizację programu Leonardo da Vinci w Turcji).

Program Leonardo da Vinci został ustanowiony Decyzją Rady UE z dnia 26 kwietnia 1999r. i jest finansowany z budżetu Unii Europejskiej w ramach środków przewidzianych do dyspozycji Komisji Europejskiej.

Zatem wnioskodawca jest beneficjentem projektu finansowanego ze środków Unii Europejskiej. Zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych znajduje zastosowanie w odniesieniu do osób fizycznych, które zawarły umowę o pracę, zlecenia, czy o dzieło z beneficjentem, który otrzymał środki pomocy, również w przypadku gdy otrzymał te środki za pośrednictwem podmiotu uprawnionego do ich rozdzielania.

Wnioskodawca wskazał we wniosku, iż wynagrodzenia osób zatrudnianych w związku z realizacją ww. projektu są współ- lub całkowicie finansowane ze środków bezzwrotnej pomocy przekazywanych w formie zaliczek lub - wyjątkowo - refundacji. Wynagrodzenia te, zgodnie z zasadami Agencji Narodowej oraz zapisami umowy finansowane są ze środków bezzwrotnej pomocy, przekazywanych wnioskodawcy na zasadzie zaliczek (prefinansowania). Fundacja otrzymuje zaliczki na poczet wydatków ponoszonych na potrzeby realizacji projektu, z których wykorzystania rozliczana zostaje na podstawie okresowych sprawozdań finansowych. Wyjątkiem jest ostatnia transza w wysokości 30% dofinansowania, która jest przekazywana w formie refundacji po przedstawieniu dokumentacji końcowej projektu.

W przedstawionej sytuacji źródłem finansowania w dniu wypłaty wynagrodzeń nie są środki bezzwrotnej pomocy, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tylko takie pochodzenie warunkuje zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Refundacji czy też prefinansowania nie można uznać za spełnienie warunku umożliwiającego skorzystanie ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż w momencie dokonywania wypłaty wynagrodzeń środki na ich zapłatę nie pochodziły ze środków pomocowych w rozumieniu ww. przepisu. Opodatkowanie bądź zwolnienie z opodatkowania dochodów osób na podstawie powołanego wyżej przepisu uzależnione jest od tego, z jakich środków nastąpiła ich wypłata.

Ponadto, konieczne jest spełnienie również drugiej przesłanki niezbędnej do zastosowania zwolnienia, określonej w treści przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten wymaga, by podatnik realizował cel programu bezpośrednio, przy czym należy zwrócić uwagę na drugą część tego przepisu stanowiącą, że "zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca – bez względu na rodzaj umowy – wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem." Oznacza to, że nie każda osoba realizująca (faktycznie) cel programu będzie korzystała z tego zwolnienia.

Ustalona wykładnia językowa przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie może prowadzić do wniosku, że otrzymanie przez wykonawcę zadań finansowych ze środków pomocowych prowadzi do zwolnienia z opodatkowania przychodów pracowników czy osób zatrudnionych na podstawie umowy cywilnoprawnej uczestniczących w sensie fizycznym w wykonywaniu tych zadań. Zwrócić należy uwagę, iż zwolnienie, o którym mowa w tym przepisie jest zwolnieniem o charakterze przedmiotowym, o czym świadczy związanie go z określonymi źródłami, a więc przychodem ze środków pomocowych płynących z międzynarodowych instytucji finansowych albo rządów obcych państw. Stąd środki pieniężne, a mówiąc ściśle przychody podlegają zwolnieniu z opodatkowania, jeżeli są przychodami beneficjenta lub bezpośredniego wykonawcy. Nie są natomiast zwolnione przychody pracowników czy osób zatrudnionych na podstawie umowy cywilnoprawnej tychże podmiotów. Osoby te otrzymują wynagrodzenie za pracę, która z natury swej jest uniezależniona od rodzaju wykonywanej przez zatrudniającego działalności oraz źródeł jej finansowania (np. środki własne, kredyt lub inne środki obce, w tym pomocowe).

W przedmiotowej sprawie wnioskodawca w związku z realizacją ww. projektu zatrudniał i zatrudnia osoby fizyczne, które wykonują powierzone im zadania na podstawie umów o pracę oraz umów cywilnoprawnych.

Ww. osoby nie są więc bezpośrednimi beneficjentami ani wykonawcami projektu, na realizację których przyznane zostały środki pomocowe, a jedynie zatrudnione są u wykonawcy realizującego bezpośrednio cel programu. Osoby te w ramach umów o pracę i umów cywilnoprawnych wykonują określone czynności w związku z realizacją ww. projektu w ramach Programu Transferu Innowacji Leonardo da Vinci. Realizują zatem cel programu nie bezpośrednio, lecz pośrednio, poprzez wykonywanie powierzonych im w ramach tych umów zadań. Zapłatę za wykonanie zadań ww. osoby otrzymują od Fundacji, jako zatrudniającej, która za tę wypłatę odpowiada na podstawie zawartych umów i którą jest zobowiązana zrealizować ze środków finansowych, jakimi dysponuje, niezależnie skąd one pochodzą.

Zatem dochody ww. osób nie podlegają zwolnieniu określonemu w art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy, gdyż powyższe zwolnienie nie przechodzi na dalsze podmioty, które biorą udział w realizacji celu, na jaki pomoc została przyznana. Istotą przedmiotowego zwolnienia nie jest bowiem zwolnienie dochodów otrzymanych przez każdy podmiot, który bierze udział w realizacji projektu, o ile ostatecznie ciężar ekonomiczny danego wydatku związanego z tym dochodem poniesie Unia Europejska.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane wyżej przepisy prawa należy zatem stwierdzić, iż wynagrodzenia osób zatrudnionych przez wnioskodawcę na podstawie umowy o pracę i umowy cywilnoprawne w celu bezpośredniej realizacji projektu "..." w części współfinansowanej ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego w ramach Programu Transferu Innowacji Leonardo da Vinci nie korzystają ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, stanowisko wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do wskazanego przez wnioskodawcę wyroku stwierdza się, iż orzeczenia Sądu nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Zgodnie bowiem z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Ww. orzeczenie dotyczy konkretnej sprawy, osądzonej w określonym stanie faktycznym i w tej sprawie rozstrzygnięcie w nim zawarte jest wiążące. Tut. Organ zauważa, iż orzecznictwo sądowe w zakresie zwolnienia z opodatkowania określonego przepisem art. 21 ust. 1 pkt 46 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest jednolite. Sądy Administracyjne wydają również wyroki, w których rozstrzygnięcia są odmienne od zajętego w powołanym przez wnioskodawcę wyroku, a zbieżne ze stanowiskiem zaprezentowanym w niniejszej interpretacji.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.