Istota interpretacji:

Czy w 2010r. wynagrodzenie za pracę w ramach realizacji celu projektu finansowanego ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej w ramach 7 Programu Ramowego będzie wolne od podatku dochodowego?

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego pismem z dnia 29 czerwca 2010r. Znak: IBPB II/1/415-532/10/BD wezwano o jego uzupełnienie. W dniu 08 lipca 2010r. wpłynęło uzupełnienie wniosku.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni w ramach umowy o pracę realizuje projekty finansowane i realizowane w ramach 7 Programu Ramowego Badań i Rozwoju Technicznego i Prezentacji Unii Europejskiej (od sierpnia 2010r.). Jest zatrudniona aby bezpośrednio realizować cele projektu (nr X kontraktu z Komisją Europejską). Pełna nazwa projektu: "X". Wynagrodzenie wnioskodawczyni z tytułu umowy o pracę finansowane jest ze środków bezzwrotnej pomocy Unii Europejskiej w ramach ww. projektu. Finansowanie to rozpoczęło się od 01 lutego 2010r.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 07 lipca 2010r. (data wpływu do tut. Biura – 08 lipca 2010r.) wnioskodawczyni wyjaśniła, iż w projekcie, którego dotyczy wniosek, finansowanie zostało uzyskane z Komisji Europejskiej, a podstawą dla takiego finansowania była umowa zawarta przez pracodawcę wnioskodawczyni z Komisją Europejską. Wnioskodawczyni wskazuje, że finansowanie przyznane przez Komisję Europejską nie dotyczy inwestycji, a realizacji prac badawczych. Ponadto wnioskodawczyni stwierdziła, że w projektach Programów Ramowych trudno jest posługiwać się - niezdefiniowanym prawnie - pojęciem "beneficjenta środków", czy "bezpośredniego beneficjenta", gdyż mechanizm finansowania projektów badawczych w zakresie 7 Programu Ramowego zbudowany jest dwustopniowo, a oba stopnie są integralną częścią całego projektu. W ocenie wnioskodawczyni pierwszym stopniem, jest umowa łącząca Komisję Europejską z instytucją. W umowie tej określone zostają środki finansowe, jakie instytucja winna wypłacić osobom realizującym prace objęte danym wnioskiem o finansowanie oraz to, jakie prace winny przez te osoby zostać zrealizowane.

Wnioskodawczyni stwierdziła, iż drugim stopniem, każdego projektu, jest realizacja przedmiotu projektu przez poszczególne osoby fizyczne oraz wypłata zagwarantowanych dla tych osób środków, przekazanych na ten cel przez Komisję Europejską na rachunek bankowy danej instytucji. W żadnym bowiem projekcie Komisja Europejska nie dokonuje wypłat środków finansowych bezpośrednio na indywidualne rachunki osób fizycznych realizujących prace w projekcie, środki te bowiem winny być zaksięgowane i rozliczone z zachowaniem przepisów księgowych danego państwa, a to możliwe jest jedynie za pośrednictwem administracji instytucji (tu: pracodawcy wnioskodawczyni), a niemożliwe byłoby w przypadku wypłaty bezpośrednio na rachunek osoby fizycznej realizującej cel programu. W ocenie wnioskodawczyni, w powyższym znaczeniu, określenie "bezpośredniego beneficjenta" możliwe jest jedynie z uwzględnieniem mechanizmów administracyjnych istniejących w ww. projektach Komisji Europejskiej. Zarówno bowiem instytucja, jak i osoba fizyczna realizująca cel programu, ponoszą odpowiedzialność za realizację zobowiązań ciążących na tych podmiotach w związku z realizacją projektu. Zobowiązaniem instytucji jest właściwe zarządzanie projektem, zapewnienie osób do obsługi poszczególnych zadań, wypłata wynagrodzeń dla tych osób, a zobowiązaniem każdej z tych osób fizycznych, jest realizacja poszczególnych elementów projektu w sposób wymagany przez Komisję Europejską, z tytułu czego osoby te otrzymują wynagrodzenie przewidziane dla nich w projekcie - tj. w umowie z Komisją Europejską. W tym miejscu wnioskodawczyni powołuje się na treść pisma Ministerstwa Finansów z dnia 30 kwietnia 2009r. Znak: PK3/033/132/LKA/BMI9-1731/2009 stwierdzając, że stanowisko w nim zawarte jest potwierdzeniem aktualności stanowiska w tej samej sprawie, zawartego w piśmie z dnia 23 czerwca 2003r. Znak: PB5/IMD-033-21-1128/03. Wnioskodawczyni cytuje powołane pismo z dnia 23 czerwca 2003r., wg którego z przepisu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że omawiane zwolnienie adresowane jest jedynie do podmiotów bezpośrednio realizujących cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy. Z uwagi na analogiczne zwolnienie przedmiotowe zawarte w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych bywa, że zakres zwolnienia w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych jest niesłusznie zawężany.

Uważa się bowiem, że w sytuacji, gdy dochody osoby fizycznej pochodzą ze środków bezzwrotnej pomocy otrzymanej przez osobę prawną korzystającą ze zwolnienia podatkowego od podatku dochodowego od osób prawnych (na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), to dochody te nie podlegają zwolnieniu, z uwagi na postanowienia lit. b) w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże dochody pracowników, uzyskiwane na podstawie umowy o pracę, jak i podatników bezpośrednio realizujących cel programu w ramach innej umowy, zawartej z osobą prawną (na przykład umowy zlecenia), która "pierwsza" otrzymała bezzwrotną pomoc zwolnioną na podstawie ww. przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, korzystają ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pod warunkiem, że osoby te realizują cel programu. Natomiast dochody podatników, którym podatnik (osoba fizyczna) bezpośrednio realizujący cel programu (przykładowo wykonujący umowę zlecenia, o której wyżej mowa, w tym w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności) zlecił wykonanie określonych czynności (w ramach umowy o pracę lub umowy cywilnoprawnej), zostały wyłączone ze zwolnienia stosownie do postanowień art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy wynagrodzenie wnioskodawczyni, wypłacone na podstawie umowy o pracę, polegającej na bezpośrednim realizowaniu zadań w ramach Programu Ramowego Unii Europejskiej jest zwolnione z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych...

Zdaniem wnioskodawczyni wynagrodzenie, które będzie otrzymywać na podstawie umowy o pracę jest zwolnione z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ spełnione są następujące warunki:

• wynagrodzenie to jest dochodem finansowanym ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków Programu Ramowego, pochodzących od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych,
• podatnik (wnioskodawczyni) uzyskuje powyższy dochód bezpośrednio realizując cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy.
  
  

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów zwolnionych na podstawie art. 21, 52, 52a i 52c wymienionej ustawy oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy, który stanowi, iż wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

1. pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe lub agencje wykonawcze, w tym również w przypadkach gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz
2. podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy – wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.
   
   

Na podstawie powołanego wyżej przepisu wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, z tak zwanych środków pomocowych, o ile dochody te spełniają łącznie dwie przesłanki, tj.:

1. środki finansowe pochodzą od podmiotów wskazanych w analizowanym przepisie i zostały przekazane na podstawie, o której mowa w tym przepisie,
2. podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy.
   
   

Oznacza to, że niedopełnienie któregokolwiek z warunków uniemożliwia skorzystanie ze zwolnienia. Zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy jest zwolnieniem o charakterze przedmiotowym, gdyż związane jest z przychodem ze środków pomocowych płynących z zagranicy. Przesłankami warunkującymi przedmiotowe zwolnienie jest zagraniczne pochodzenie i bezzwrotny charakter środków finansowych, z których podatnik jest wynagradzany oraz ustalenie podmiotu, któremu przyznano pomoc zagraniczną i który bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego ze środków bezzwrotnej pomocy.

W zakresie pierwszej z ww. przesłanek należy wskazać, że co do zasady zostaje ona spełniona w przypadku, gdy środki finansowe pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe lub agencje wykonawcze, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy.

Drugą z przesłanek warunkujących zastosowanie przedmiotowego zwolnienia jest charakter wykonywanych czynności. Należy jednak pamiętać o odróżnieniu czynności i prac o charakterze merytorycznym od czynności i prac o charakterze technicznym, organizacyjnym i pomocniczym. Za czynności o charakterze merytorycznym uznać należy wykonywane w ramach danego programu czynności dotyczące jego treści, przedmiotu, nie zaś strony formalnej, zewnętrznej. Te ostatnie potraktować należy jako czynności o charakterze pomocniczym, które ze swej istoty mają jedynie wspomagać realizację programu (są to czynności dodatkowe, posiłkowe, służące jako pomoc czy też ułatwienie). Zatem rozróżnienie czynności merytorycznych i pomocniczych powinno być dokonywane w oparciu o ich związek z określonym programem, który niewątpliwie występuje w odniesieniu do obydwu rodzajów czynności, jednak w pierwszym przypadku będzie to związek bezpośredni, w drugim zaś pośredni. Istotnym jest, że zakres prac służących realizacji programu, wykonywanych przez osoby fizyczne winien być szczegółowo i jednoznacznie określony w zawartych z tymi osobami przez bezpośredniego beneficjenta umowach, np. umowach o pracę czy umowach cywilnoprawnych. Tylko bowiem wynagrodzenia za czynności i prace o charakterze merytorycznym, czyli związane bezpośrednio z realizacją celu programu mogą być zwolnione z podatku w tej części, w jakiej zostały sfinansowane ze środków pomocowych.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż bezpośrednim beneficjentem środków, które będą przekazane w związku z realizacją projektu Polipem w ramach 7 Programu Ramowego jest pracodawca wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni od sierpnia 2010r. będzie bezpośrednio realizować cele projektu X finansowanego ze środków Unii Europejskiej w ramach 7 Programu Ramowego.

7 Program Ramowy (2007-2013) Unii Europejskiej jest największym programem finansowania badań naukowych i rozwoju technologicznego w Europie, powołany decyzją Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 18 grudnia 2006r. w zakresie badań, rozwoju technologicznego i demonstracji. Jest bezpośrednio finansowany przez Komisję Europejską.

Wobec powyższego, o ile w chwili otrzymania wynagrodzenia, będzie ono finansowane wprost ze środków unijnych, to wówczas wynagrodzenie to będzie korzystało ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednakże pod warunkiem, że osoba która będzie je otrzymywać bezpośrednio realizuje cel programu.

Reasumując, wynagrodzenie wnioskodawczyni, która uczestniczyć będzie w realizacji ww. projektu korzystać będzie ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pod warunkiem, że będzie ono finansowane ze środków przekazanych z Komisji Europejskiej - bezpośrednio z tych środków - i wnioskodawczyni bezpośrednio będzie realizować cel programu objętego pomocą.

Powyższe oznacza, że w przedmiotowej sprawie stanowisko wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.