Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 14 lipca 2008 r. (data wpływu 17 lipca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia od podatku dochodowego przychodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego wydatkowanego na spłatę kredytu zaciągniętego na cele mieszkaniowe -jest prawidłowe.

W dniu 17 lipca 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia od podatku dochodowego przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości wydatkowanego na spłatę kredytu zaciągniętego na cele mieszkaniowe.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W 2006 r. dokonała Pani sprzedaży lokalu mieszkalnego, którego była właścicielką w 1/3 części, a w 2/3 części Pani matka. Na okoliczność powyższego złożyła Pani oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży w terminie 2 lat wydatkuje na cele mieszkaniowe, (tj. zakup innej nieruchomości, spłatę kredytu, na remont). Na nabycie przedmiotowej nieruchomości zaciągnęła Pani kredyt hipoteczny. W momencie sprzedaży nabywca część ceny zapłacił na rzecz banku tytułem spłaty kredytu zaciągniętego na zakup tej nieruchomości w kwocie proporcjonalnej do udziałów, pozostałą część ceny przelał na Pani bieżący rachunek bankowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy dokonana spłata była wydatkiem na spłatę kredytu na zakup nieruchomości w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2. Czy od pozostałej części przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości, przelanej na rachunek bieżący, Wnioskodawczyni będzie musiała zapłacić podatek dochodowy od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, spłata przedmiotowego kredytu była wydatkiem mieszkaniowym i spełnia warunki, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jeżeli uznać, że podatek powinien zostać zapłacony od całości kwoty przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości, okazałoby się, że opodatkowana została kwota, o którą de facto nie wzbogaciła się - przykładowo; sprzedając mieszkanie za kwotę 200.000 zł (w tym 150.000 zł kredyt) nie uzyskano 200.000 zł przychodu, tylko 50.000 zł, ponieważ kupujący spłacił swoim kredytem kredyt hipoteczny zaciągnięty przez sprzedawcę na jej nabycie, a pozostałą część w kwocie 50.000 zł przekazał na rachunek bankowy sprzedawcy. A zatem, podatek powinien zostać naliczony od kwoty 50.000 zł, a nie od kwoty 200.000 zł.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów

• jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ww. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Natomiast ust. 3 tego artykułu określa sposób ustalenia wartości rynkowej, a ust. 4 - tryb postępowania organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej w przypadku, gdy wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 roku o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588) zmieniono zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej mają zastosowanie do dochodów uzyskanych ze zbycia nieruchomości i praw nabytych po 1 stycznia 2007 roku.

Z analizy wniosku wynika, iż w przedmiotowej sprawie należy odnieść się do przepisów określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r.

W myśl art. 28 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł.

Stosownie do art. 28 ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do końca 2006 r., podatek od przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu.

Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania sprzedaży na rachunek urzędu skarbowego właściwego według miejsca zamieszkania podatnika, chyba że podatnik w tym samym terminie złoży oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży wyda na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do końca 2006 r.

W myśl art. 28 ust. 3 ww. ustawy , jeżeli nie zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do końca 2006 r. - podatek płatny jest najpóźniej następnego dnia po upływie terminów określonych w tym przepisie wraz z odsetkami naliczanymi;

1. od terminu płatności określonego w ust. 2 do dnia, w którym upłynęły dwa lata, licząc od dnia sprzedaży - w wysokości połowy odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych,
2. począwszy od następnego dnia po upływie dwóch lat, licząc od dnia sprzedaży, aż do dnia zapłaty - w pełnej wysokości odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych.

Warunkiem skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego przychodu ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych wymienionych w ustawie jest wydatkowanie otrzymanych środków pieniężnych wyłącznie na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i lit. e) ustawy, w brzmieniu obowiązującym do końca 2006 r. Wolne od podatku są więc uzyskane przychody:

1. w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:


1. na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2. na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3. na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,
4. na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
5. na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne - własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,


5. w części wydatkowanej, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) nie ma zastosowania do podatników, którzy odsetki od kredytu lub pożyczki odliczali lub odliczają na podstawie art. 26b) ww. ustawy (art. 21 ust. 2a).

Mając zatem na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż podatnicy mają prawo do skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., w każdym przypadku wydatkowania, w przewidzianym ustawą terminie, przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych na spłatę kredytu zaciągniętego na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów.

Z przytoczonego powyżej przepisu wynika, iż okolicznością decydującą o prawie do zwolnienia z opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości w części wydatkowanej na spłatę kredytu (pożyczki) jest cel zaciągnięcia tej pożyczki (kredytu). Kredyt musi być zaciągnięty na cele mieszkaniowe, co z kolei powinno wynikać z treści umowy kredytowej. Spłata kredytu stanowi bowiem etap realizacji tego celu mieszkaniowego. Skutek prawny w postaci zwolnienia określonego przychodu od podatku dochodowego od osób fizycznych jest związany z terminem wydatkowania tych środków na cel określony w ustawie. Momentem wydatkowania przez podatnika kwot uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości jest moment spłaty kredytu zaciągniętego na cele mieszkaniowe. Nie ma więc przeszkód, aby skorzystać ze zwolnienia w sytuacji, gdy podatnik przed sprzedażą zaciągnął kredyt na sfinansowanie celu mieszkalnego wymienionego w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, a następnie spłaca ten kredyt ze środków uzyskanych ze sprzedaży. Ważny jest bowiem moment uzyskania przychodu i poniesienia wydatku. Środki przeznaczone na spłatę kredytu muszą pochodzić ze sprzedaży nieruchomości.

W związku z powyższym, jeżeli Wnioskodawczyni nie korzystała z odliczeń w ramach tzw. "ulgi odsetkowej", to przychód uzyskany ze sprzedaży mieszkania, wydatkowany w części na spłatę kredytu zaciągniętego na jego zakup, korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r.

Reasumując stwierdzić należy, iż przychód uzyskany przez Panią ze zbycia w 2006 r. lokalu mieszkalnego, w części odpowiadającej wielkości Pani udziału w tym lokalu, i przeznaczony na spłatę kredytu, zaciągniętego na zakup tego mieszkania, tj. cele mieszkaniowe, określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, korzysta ze zwolnienia od 10% zryczałtowanego podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e). Dla skorzystania z przedmiotowego zwolnienia bez znaczenia jest forma dokonania tej spłaty, tj. to czy spłaty kredytu dokonała Pani osobiście, czy też w Pani imieniu nabywca mieszkania.

Natomiast w przypadku wydatkowania na ww. cele jedynie części uzyskanego przychodu, różnica między przychodem uzyskanym ze sprzedaży a jego częścią wydatkowaną na cele mieszkaniowe (spłata kredytu) będzie podlegała opodatkowaniu 10% podatkiem dochodowym.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zmianami).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.