W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 5 kwietnia 2004 r. zmarł ojciec Wnioskodawczyni, po którym nabyła - na podstawie testamentu z dnia 19 marca 1996 r. - spadek w #189; części. Druga część pozostała przy mamie Wnioskodawczyni. Dnia 27 maja 2004 r. Zainteresowana zapłaciła podatek od spadku. Dnia 18 czerwca 2004 r. Wnioskodawczyni i Jej mama zrzekły się swojej części spadku na rzecz siostry i szwagra w zamian za opiekę nad mamą Zainteresowanej. Zrzeczenie nastąpiło w formie darowizny. Z powodu niewywiązania się z umowy opieki nad mamą, wyrokiem sądu w dniu 29 listopada 2007 r. darowizna została cofnięta. Dnia 10 kwietnia 2008 r. nieruchomość nabyta w drodze spadku została sprzedana.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż nieruchomości jest opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 30e ustawy o podatku dochodowy od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, przedmiotowa sprzedaż korzysta ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 32 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu przed dniem 1 stycznia 2007 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, ze zm.), jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2006 r. Nr 217, poz. 1588) zmieniono zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do dochodów uzyskanych ze zbycia nieruchomości i praw nabytych po 1 stycznia 2007 r.

W myśl art. 30e ust. 1 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi - 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia "nabycie" użytego w ww. przepisach.

Mając z kolei na względzie przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.), w szczególności zaś Działu III, Tytuł I, Księgi drugiej tej ustawy, nabycie własności może nastąpić m.in. poprzez jej przeniesienie w wyniku umowy, zasiedzenie bądź też w wyniku innych zdarzeń.

Zgodnie z art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Na podstawie natomiast art. 898 § 1 ww. ustawy darczyńca może odwołać darowiznę nawet już wykonaną, jeżeli obdarowany dopuścił się względem niego rażącej niewdzięczności.

Zwrot przedmiotu odwołanej darowizny powinien nastąpić stosownie do przepisów o bezpodstawnym wzbogaceniu. Od chwili zdarzenia uzasadniającego odwołanie obdarowany ponosi odpowiedzialność na równi z bezpodstawnie wzbogaconym, który powinien się liczyć z obowiązkiem zwrotu (art. 898 § 2 Kodeksu cywilnego).

W sytuacji przedstawionej we wniosku, w 2004 r. - na podstawie umowy darowizny - Wnioskodawczyni przeniosła swoją część nieruchomości, nabytą wcześniej w drodze spadku, na siostrę i szwagra. Następnie w 2007 r. w wyniku odwołania tej darowizny nastąpiło zwrotne przeniesienie na Zainteresowaną własności ww. części nieruchomości.

W przedmiotowej sprawie rozstrzygnięcia wymaga więc kwestia, czy zwrotne przeniesienie własności nieruchomości w wyniku odwołania darowizny stanowi nabycie w rozumieniu wyżej cytowanego art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w dalszej konsekwencji, czy sprzedaż tej nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zasadnicze znaczenie ma ocena skutków prawnych odwołania darowizny, a mianowicie czy takie rozwiązanie umowy wywołuje skutki:

- wstecz - tj. stosunek prawny pomiędzy stronami umowy darowizny wygasł ze skutkiem wstecznym (ex tunc), tak jakby umowa w ogóle nie została zawarta,
- tylko na przyszłość (ex nunc) - tj. darczyńca ponownie nabywa własność, której się wyzbył.

Prawo odwołania darowizny stwarza dla darczyńcy możność pozbawienia obdarowanego korzyści i odzyskania jej z powrotem przez darczyńcę. Bez odwołania ani jedno, ani drugie nie może nastąpić, ale z drugiej strony samo odwołanie jako jednostronne oświadczenie woli, pochodzące od osoby, która przeniosła własność darowanej nieruchomości i nie jest jej właścicielem, nie przenosi prawa własności na darczyńcę. Nie ma bowiem przepisu, który by z określoną wyżej czynnością jednostronną łączył wprost skutek rzeczowy, choćby nawet odwołania dokonano w formie aktu notarialnego.

Skutek odwołania darowizny normuje art. 898 § 2 Kodeksu cywilnego. Treść tego przepisu daje jasny wyraz temu, że przez odwołanie korzyść uzyskana z darowizny staje się od chwili zdarzenia uzasadniającego odwołanie bezpodstawna i właśnie dlatego rodzi obowiązek zwrotu.

Przyjęta w art. 898 § 2 Kodeksu cywilnego konstrukcja wiążąca odwołanie z bezpodstawnym wzbogaceniem, wyłącza przypisanie odwołaniu skutku rzeczowego, a mianowicie tego skutku, że obdarowany przestaje być właścicielem, staje się zaś nim z powrotem darczyńca.

Gdyby odwołanie miało pociągnąć za sobą również wspomniany skutek rzeczowy, to odesłanie do przepisów o bezpodstawnym wzbogaceniu byłoby niezrozumiałe, zwłaszcza że w art. 898 § 2 Kodeksu cywilnego mówi się wyraźnie o zwrocie "przedmiotu" darowizny, a nie tylko o korzyściach uzyskanych z tego przedmiotu.

W świetle powyższego zatem, w przypadku odwołania darowizny dla wywołania skutku rzeczowego tj. przeniesienia własności nieruchomości z powrotem na darczyńcę, konieczne jest złożenie oświadczenia w formie aktu notarialnego przez obdarowanego o przeniesieniu własności. Oświadczenie takie może również zostać zastąpione, na podstawie art. 64 Kodeksu cywilnego, przez prawomocne orzeczenie sądu stwierdzające obowiązek danej osoby do złożenia oznaczonego oświadczenia woli. Oznacza to, iż odwołanie darowizny wywołuje skutek tylko na przyszłość.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku jednoznacznie wynika, iż w dniu 29 listopada 2007 r. sąd zobowiązał siostrę i szwagra Zainteresowanej do przeniesienia na Nią udziałów w nieruchomości uprzednio od Niej otrzymanych na podstawie umowy darowizny z dnia 18 czerwca 2004 r. Należy tym samym uznać, iż w wyniku odwołania darowizny Zainteresowana z dniem dokonania tej czynności nabyła własność nieruchomości.

Mając na względzie powyższe, w sytuacji przedstawionej we wniosku przeniesienie własności nieruchomości na Zainteresowaną w wyniku odwołania darowizny stanowi nabycie w rozumieniu przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak więc sprzedaż przedmiotowej nieruchomości w 2008 r. podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym na podstawie art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przedmiotowej sprawie nie ma natomiast zastosowania art. 21 ust. 1 pkt. 32 lit. d) w brzmieniu obowiązujący przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Tut. Organ wskazuje, że przedstawiając własne stanowisko w sprawie analizy prawnej zaistniałego stanu faktycznego Wnioskodawczyni podała art. 21 ust. 32 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Mając jednak na uwadze merytoryczną treść przedmiotowego wniosku, tut. Organ zrozumiał, iż Wnioskodawczyni miała na uwadze treść art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ww. ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.