W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W związku z ustawą w sprawie zasad i warunków podnoszenia kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego dorosłych (Dz. U. z 1993r. Nr 103, poz. 472 ze zm.) pracodawca korzysta z możliwości wysyłania pracowników na szkolenia. Szkolenia te są organizowane w formach szkolnych, jak i pozaszkolnych. Rozważane formy szkolenia w związku z dofinansowaniem przez pracodawcę to studia podyplomowe, szkolenia zawodowe związane z zakresem czynności pracy, studia zaoczne i wieczorowe, ukończenie szkoły średniej, kursy. Pracownicy wysyłani są na podstawie skierowania przez pracodawcę, jak i bez skierowania. Ponadto w zakresie uzupełnienia wykształcenia dla pracowników sądu od 1 stycznia 2008r. obowiązuje ustawa o zmianie ustawy o pracownikach sądów i prokuratury z dnia 9 maja 2007r., z której wynika, iż urzędnikiem może zostać tylko osoba, która ukończyła co najmniej studia pierwszego stopnia i uzyskała tytuł zawodowy (Dz. U. z 2007r. Nr 102, poz. 690).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wnioskodawca powinien doliczyć do dochodu pracownika kwotę jaką uiścił za szkolenie i potrącić z tego tytułu podatek dochodowy, czy też świadczenia te korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych...

Zdaniem wnioskodawcy pracodawca powinien umożliwić podnoszenie kwalifikacji pracownika. Ponadto zmiana ustawy o pracownikach sądów i prokuratury narzuca na aktualnie zatrudnione osoby uzupełnienie brakującego wykształcenia. Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż kwoty dofinansowania, a także opłacone szkolenia i kursy zawodowe organizowane przez różne firmy szkoleniowe w związku z ustawą w sprawie zasad i warunków podnoszenia kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego dla dorosłych (Dz. U. z 1993r. Nr 103, poz. 472 ze zm.) korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52 i 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W świetle art. 11 ust. 1 tejże ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 20 ust. 3 są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Przepis art. 12 ust. 1 ww. ustawy stanowi, iż za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z powyższym należy przyjąć, że co do zasady wartość świadczeń otrzymanych przez pracowników na dokształcanie i podnoszenie kwalifikacji zawodowych stanowi przychód ze stosunku pracy i podlega opodatkowaniu.

Natomiast zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 90 ww. ustawy wolna od podatku dochodowego jest wartość świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego pracownika, z wyjątkiem wynagrodzeń otrzymywanych za czas urlopu szkoleniowego oraz za czas zwolnień z części dnia pracy, przysługujących pracownikom podejmującym naukę w szkołach lub podnoszącym kwalifikacje zawodowe w formach pozaszkolnych. Odrębnymi przepisami, o których mowa powyżej, są:

• Rozporządzenie Ministra Edukacji Narodowej oraz Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 12 października 1993r. w sprawie zasad i warunków podnoszenia kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego dorosłych (Dz. U. Nr 103 poz. 472 ze zm.)
• Rozporządzenie Ministra Edukacji i Nauki z dnia 3 lutego 2006r. w sprawie uzyskiwania i uzupełniania przez osoby dorosłe wiedzy ogólnej, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych (Dz. U. Nr 31, poz. 216).
  
  

Należy jednak zauważyć, że szkolenia pracowników opłacane przez zakład pracy można podzielić na dwa rodzaje:

• kształcenie, dokształcanie, a także doskonalenie w formach pozaszkolnych: kursy, kursy zawodowe, seminaria, praktyki zawodowe podnoszące posiadane umiejętności i kwalifikacje zawodowe,
• kształcenie w szkołach dla dorosłych (ponadpodstawowych) i w szkołach wyższych podnoszące poziom ogólnej wiedzy zawodowej (np. studia magisterskie, doktoranckie, stadia podyplomowe).
  
  

W przypadku dokształcania i doskonalenia zawodowego pracownika wyróżnić można sytuację, gdy szkolenia, kursy są niezbędne dla wykonywania zadań powierzonych pracownikom i integralnie związane z wykonywaną przez nich pracą np. szkolenie z nowej wersji programu komputerowego dla pracownika, który używa w pracy tego programu i pracownicy uczestniczący w nich na podstawie polecenia służbowego.Jeżeli zatem uczestnictwo w tych formach dokształcania jest niezbędne do wykonywania powierzonej pracy lub ewentualnie jest związane z dokształcaniem celem uzupełnienia kwalifikacji w związku z zakresem obowiązków pracowniczych, to koszty z nimi związane ponoszone przez wnioskodawcę nie będą stanowić dla tego pracownika przychodu ze stosunku pracy.

Natomiast, jeśli koszt szkolenia pracownika zostanie poniesiony przez pracodawcę, ale nie wystąpi bezpośredni związek zdobywanej wiedzy z zakresem obowiązków pracownika (nie będą to szkolenia i kursy niezbędne do wykonywania zadań powierzonych pracownikowi), wówczas koszty ponoszone przez zakład pracy na to szkolenie, stanowią przychód pracownika w rozumieniu przepisu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód ten może być jednak w określonych sytuacjach zwolniony z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z powołanym powyżej rozporządzeniem Ministra Edukacji Narodowej oraz Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 12 października 1993r. oraz obowiązującym od 14 marca 2006r. rozporządzeniem Ministra Edukacji i Nauki z dnia 03 lutego 2006r.

Zakres pozaszkolnych form nauczania reguluje drugie z wymienionych rozporządzeń. Zgodnie z § 2 ust. 1 tego rozporządzenia uzyskiwanie i uzupełnianie przez osoby dorosłe wiedzy ogólnej, umiejętności i kwalifikacji zawodowych odbywa się w następujących pozaszkolnych formach kształcenia:

1. kurs;
2. kurs zawodowy;
3. seminarium;
4. praktyka zawodowa.
   
   

Natomiast w myśl § 9 ust. 1 rozporządzenia z 12 października 1993r., pracownikowi podnoszącemu kwalifikacje zawodowe w formach pozaszkolnych na podstawie skierowania zakładu pracy przysługuje, o ile umowa zawarta między nim i zakładem pracy nie stanowi inaczej:

• zwrot kosztów uczestnictwa, w tym zakwaterowania, wyżywienia i przejazdu,
• urlop szkoleniowy na udział w obowiązkowych zajęciach oraz zwolnienie z części dnia pracy w określonym wymiarze, płatne według zasad obowiązujących przy obliczaniu wynagrodzenia za urlop wypoczynkowy.
  
  

Pracownikowi podejmującemu naukę w formach pozaszkolnych bez skierowania może być udzielony urlop bezpłatny i zwolnienie z części dnia pracy bez zachowania prawa do wynagrodzenia w wymiarze ustalonym na zasadzie porozumienia między zakładem pracy i pracownikiem. (§ 11 ww. rozporządzenia)

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż pracownicy wnioskodawcy uczestniczyć będą w różnego rodzaju szkoleniach i kursach, zarówno związanych z wykonywaną pracą jak i podnoszących poziom wiedzy ogólnej, które będą organizowane zarówno w formach szkolnych jak i pozaszkolnych. W przypadku gdy dokształcanie i doskonalenie zawodowe odbywa się w formach pozaszkolnych (kursy, szkolenia itp.) niezbędnym jest aby odbywało się na podstawie skierowania zakładu pracy, co stanowić będzie podstawę do skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy.

Natomiast zgodnie z § 3 rozporządzenia z 12 października 1993r., kształcenie dorosłych w formach szkolnych odbywa się w szkołach podstawowych, ponadpodstawowych i szkołach wyższych. Przepis art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 27 lipca 2005r. Prawo o szkolnictwie wyższym (Dz. U. z 2005r. Nr 164, poz. 1365 ze zm.) stanowi, że studia podyplomowe są - obok studiów, studiów doktoranckich oraz kursów dokształcających - jedną z form zajęć, które mogą być prowadzone przez uczelnie wyższe. Ustawa - Prawo o szkolnictwie wyższym definiuje studia podyplomowe, jako inną niż studia wyższe i studia doktoranckie formę kształcenia przeznaczoną dla osób legitymujących się dyplomem ukończenia studiów wyższych (art. 2 ust. 1 pkt 11 ustawy).

Pracownikowi, który podejmuje naukę w szkole na podstawie skierowania zakładu pracy, przysługuje mu urlop szkoleniowy i zwolnienia z części dnia pracy w określonych wymiarach, płatne według zasad obowiązujących przy obliczaniu wynagrodzenia za urlop wypoczynkowy. Zakład pracy może też przyznać pracownikowi, dodatkowe świadczenia, a w szczególności:

1. zwrócić koszty przejazdu, zakwaterowania i wyżywienia na zasadach obowiązujących przy podróżach służbowych na obszarze kraju, o ile nauka odbywa się w innej miejscowości niż miejsce zamieszkania i miejsce pracy pracownika,
2. pokryć koszty podręczników i innych materiałów szkoleniowych,
3. pokryć opłaty za naukę, pobierane przez szkołę,
4. udzielić dodatkowego urlopu szkoleniowego.
   
   

Nadto, w przypadku pracownika podejmującego naukę w szkole bez skierowania zakładu pracy zakres świadczeń bądź uprawnień, jakie mogą mu być przyznane przez pracodawcę z tego tytułu, reguluje przepis § 5 ust. 1 rozporządzenia z dnia 12 października 1993 r. w sprawie zasad i warunków podnoszenia kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego dorosłych, który stanowi, iż takiemu pracownikowi może być udzielony bezpłatny urlop i zwolnienie z części dnia pracy bez zachowania prawa do wynagrodzenia w wymiarze ustalonym na zasadzie porozumienia pomiędzy zakładem pracy i pracownikiem. Dodatkowo zakład pracy może też pokryć pracownikowi koszty związane z nauką tj.:

1. koszty przejazdu, zakwaterowania i wyżywienia na zasadach obowiązujących przy podróżach służbowych na obszarze kraju, o ile nauka odbywa się w innej miejscowości niż miejsce zamieszkania i miejsce pracy pracownika,
2. koszty podręczników i innych materiałów szkoleniowych,
3. opłaty za naukę, pobierane przez szkołę.
   
   

W związku z powyższym, dofinansowanie kosztów kształcenia pracowników obywających się w formie szkolnej bez względu posiadania skierowania może korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego do osób fizycznych na podstawie art. 21 ust.1 pkt 90 ustawy.

Zatem kwestia powstania przychodu ze stosunku pracy, jak i możliwość zwolnienia go z opodatkowania uzależnione będą od rodzaju szkolenia oraz od spełnienia przesłanek określonych przepisem art. 21 ust. 1 pkt 90 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W świetle powyższego stwierdzić należy, iż nie wszystkie szkolenia finansowane przez pracodawcę są zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych. Dlatego też nie można uznać stanowiska wnioskodawcy zaprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.