W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Będąc żołnierzem zawodowym, Rozkazem Personalnym Szefa Sztabu Generalnego Wojska Polskiego Nr. X z dnia 05.07.2005 r. został Pan zwolniony z poprzednio zajmowanego stanowiska w Polsce i wyznaczony do pełnienia służby poza granicami państwa na stanowisku MŁODSZY SPECJALISTA w Oddziale Analiz Wywiadowczych w Dowództwie Komponentu Sił Powietrznych Północ (ACC HQ NORTH) R., N., na okres od 01.04.2005 r. do 31.032008 r. Dowództwo jest strukturą międzynarodową w której służą żołnierze państw sojuszniczych NATO. Dowództwo Komponentu realizuje zadania z zakresu szkoleń i ćwiczeń (przygotowanie personelu do udziału w misjach bojowych, pokojowych i humanitarnych) oraz zadania bojowe np. wspieranie misji ISAF w Afganistanie, przygotowywanie operacji powietrznych. Oddział Analiz Wywiadowczych, w którym Pan pracuje jako analityk, poprzez zbieranie informacji i prowadzenie ciągłej analizy, jest odpowiedzialny za wskazanie potencjalnego zagrożenia oraz przewidywanie i przeciwdziałanie aktom terroryzmu, a także ciągłe wspieranie działań bojowych sił NATO w A., oraz wzmacnianie operacji powietrznych, w której uczestniczą państwa NATO. Dodatkowym zadaniem jest ciągła ocena możliwości bojowych i operacyjnych krajów będących w operacyjnym zainteresowaniu NATO i wywiadowcze wspieranie Dowódcy ACC HQ NORTH (raporty i analizy mają wpływ na proces decyzyjny). Dodatkowo po odbyciu specjalistycznych badań lekarskich (orzeczenie komisji lekarskiej), przeszedł Pan kompleksowe szczepienia ochronne (przeciwko chorobom wszystkich stref klimatycznych) i po cyklu treningów i szkoleń przygotowany został do pełnienia służby we wszystkich strefach klimatycznych. W związku z tym został Pan zakwalifikowany do Sił Szybkiego Reagowania NATO - NRF oraz w pełni przygotowany do misji ISAF w A., Wymaga się od Pana pełnej dyspozycyjności włącznie z natychmiastowym osiągnięciem pełnej gotowości bojowej i w celu wsparcia i wzmocnienia sił państw sojuszniczych NATO wyjazdu w dowolny zagrożony rejon świata. Pana dodatkowe zadania to opracowywanie analiz związanych z bezpieczeństwem krajów członkowskich NATO (np. spotkania Prezydentów Dowódców Sił Zbrojnych) monitorowanie ocenianie i raportowanie o wszystkich incydentach mogących mieć znaczenie dla bezpieczeństwa państw NATO (planowane zamachy terrorystyczne). Otrzymuje Pan uposażenie, nagrodę roczną i gratyfikację urlopową w polskich złotych przelewane na konto w Polsce, a także należność zagraniczną w euro przelewaną na konto bankowe w N. Należności te otrzymuje Pan na podstawie Rozporządzenia Rady Ministrów z 05.12.2000 r. w sprawie uposażenia i innych należności pieniężnych otrzymywanych przez żołnierzy wyznaczonych do pełnienia służby po za granicami państwa (Dz. U. Nr 115, poz. 1198 ze zm.) a następnie Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16.06.2004 r. w sprawie należności pieniężnych żołnierzy zawodowych pełniących służbę poza granicami państwa (Dz. U. Nr 162, poz. 1698). Wynagrodzenie w polskich złotych jak i należność zagraniczna płacona w euro wypłacane są Panu przez Centralę Wojskową Misji Pokojowych z siedzibą w X,. Od wynagrodzenia w polskich złotych i od należności zagranicznej w euro jak i od pozostałych należności finansowych (nagroda roczna nagrody uznaniowe) pobierana jest zaliczka na poczet podatku dochodowego od osób fizycznych zgodnie z obowiązującymi stawkami i progami podatkowymi. Płatnik nie dokonał żadnych odliczeń od opodatkowania, a PIT-11/8B informacja o dochodach oraz pobranych zaliczkach na podatek dochodowy" zawiera należność zagraniczną przeliczoną z euro na polskie złotych. Nie jest Pan zwolniony z obowiązku płacenia podatku dochodowego od osób fizycznych. Otrzymuje Pan należności pieniężne za to, że służąc - pracując w Komponencie międzynarodowym w Oddziale Analiz Wywiadowczych jest Pan użyty poza granicami państwa dla wzmocnienia sił państw sojuszniczych NATO i m. in. przeciwdziałaniu aktom terroryzmu, a przygotowanie i gotowość do wysłania w dowolny rejon świata w celu wsparcia konfliktu zbrojnego misji pokojowej (stabilizacyjnej) lub akcji humanitarnej (np. po klęskach żywiołowych) w pełni służy wzmocnieniu sił państw sojuszniczych i wypełnieniu zadań ACC HQ NORTH i Oddziału Analiz Wywiadowczych. Przez cały czas żołnierze ACC HQ NORTH oraz Oddziału Analiz Wywiadowczych rotacyjnie wypełniają te zadania w Teatrze Działań Wojennych. Jako żołnierz zawodowy otrzymuje Pan wynagrodzenie w ramach stosunku służbowego. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 20 oraz art. 21 ust. 1 pkt 83 które mówią, że zwolnienie ma zastosowanie do osób fizycznych przebywających czasowo za granicą uzyskujących dochody ze stosunku pracy.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 przychody wynikające ze stosunku służbowego są traktowane jako przychody ze stosunku pracy, a zgodnie z art. 12 ust 4 ww. ustawy pracownikiem jest między innymi osoba pozostająca w stosunku służbowym. W kategorii osób uznanych za pracowników sytuuje się więc również żołnierz zawodowy, co potwierdza wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 04.08.2006 r. (sygn. akt III S.A./Wa 1505/06). Wymienione przepisy zostały zinterpretowane w odniesieniu do innych żołnierzy pełniących służbę w dowództwach NATO (interpretacja zamieszczona na stronach Ministerstwa Finansów - sygn. US.I/1-415/1/07 z dnia 21.02.2007 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy biorąc pod uwagę opisany stan faktyczny przysługuje Panu prawo do zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym należności pieniężnych stosując art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy z dnia 26.07.1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.)?

Zdaniem wnioskodawcy:

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. wolne od podatku dochodowego są należności pieniężne wypłacone policjantom, żołnierzom, celnikom i pracownikom jednostek wojskowych i jednostek policyjnych użytych poza granicami państwa w celu udziału w konflikcie zbrojnym lub dla wzmocnienia sił państwa albo państw sojuszniczych, misji pokojowej, albo zapobiegania aktom terroryzmu lub ich skutkom, a także należności pieniężne wypłacone żołnierzom, celnikom, policjantom i pracownikom, pełniącym funkcje obserwatorów w misjach pokojowych organizacji międzynarodowych i sił wielonarodowych; zwolnienie nie ma zastosowania do wynagrodzeń za pracę oraz uposażeń i innych należności pieniężnych przysługujących z tytułu pełnienia służby na ostatnio zajmowanym w kraju stanowisku służbowym.

Pana zdaniem ze stanu faktycznego wyraźnie wynika, że rozkazem Szefa Sztabu Generalnego Wojska Polskiego został Pan wyznaczony do pełnienia służby poza granicami państwa w strukturach dowodzenia NATO i wyznaczenie Pana do Oddziału Analiz Wywiadowczych w ACC HQ NORTH z całą pewnością służy wzmocnieniu sił państw sojuszniczych i zapobieganiu aktom terroryzmu. Korzystając z przysługującego Panu prawa do zastosowania w rocznym rozliczeniu podatkowym odliczeń zgodnie z art. 2l ust. 1 pkt 83, uważa Pan za zasadne dokonanie korekty w rocznym zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu w latach 2005 i 2006 r. (dochód pomniejszony o należność zagraniczną).

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są należności pieniężne wypłacone policjantom, żołnierzom, funkcjonariuszom celnym, Straży Granicznej, pracownikom jednostek wojskowych, jednostek policyjnych i jednostek organizacyjnych Straży Granicznej użytych poza granicami państwa w celu udziału w konflikcie zbrojnym lub dla wzmocnienia sił państwa albo państw sojuszniczych, misji pokojowej, akcji zapobiegania aktom terroryzmu lub ich skutkom, organizowania i kontroli ruchu granicznego, organizowania ochrony granicy państwowej lub zapewnienia bezpieczeństwa w komunikacji międzynarodowej, a także należności pieniężne wypłacone policjantom, żołnierzom, funkcjonariuszom celnym, Straży Granicznej i pracownikom, pełniącym funkcje obserwatorów w misjach pokojowych organizacji międzynarodowych i sił wielonarodowych; zwolnienie nie ma zastosowania do wynagrodzeń za pracę oraz uposażeń i innych należności pieniężnych przysługujących z tytułu pełnienia służby na ostatnio zajmowanym w kraju stanowisku służbowym.

Zasadnicze znaczenie dla zastosowania omawianego zwolnienia przedmiotowego ma wyczerpanie przesłanek przewidzianych w ustawie podatkowej tj. m.in. bycie żołnierzem zawodowym jednostki wojskowej użytej poza granicami państwa. W konsekwencji, ze zwolnienia nie może korzystać żołnierz zawodowy skierowany do pełnienia służby wojskowej poza granicami państwa w kwaterach głównych, dowództwach i sztabach misji organizacji międzynarodowych i sił wielonarodowych, jeżeli nie jest jednocześnie żołnierzem jednostki wojskowej użytej poza granicami państwa, zgodnie z przepisami ustawy o zasadach użycia lub pobytu Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej poza granicami państwa.

W tym kontekście oczywistym jest, że jednostka ta, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych musi być użyta w celu udziału w konflikcie zbrojnym lub dla wzmocnienia sił państwa albo państw sojuszniczych, misji pokojowej, akcji zapobiegania aktom terroryzmu lub ich skutkom, organizowania i kontroli ruchu granicznego, organizowania ochrony granicy państwowej lub zapewnienia bezpieczeństwa w komunikacji międzynarodowej.

Ze stanu faktycznego podanego przez Wnioskodawcę wynika, że należność zagraniczną otrzymuje na podstawie Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 czerwca 2004 r. w sprawie należności pieniężnych żołnierzy zawodowych pełniących służbę poza granicami państwa (Dz. U. Nr 162, poz. 1698).

Zgodnie z § 2 powołanego rozporządzenia, przez żołnierzy zawodowych wyznaczonych na stanowiska służbowe albo skierowanych poza granice państwa należy rozumieć:

1) żołnierzy zawodowych wyznaczonych na stanowiska służbowe w:


1. polskich przedstawicielstwach wojskowych przy organizacjach międzynarodowych oraz przy międzynarodowych strukturach wojskowych,



2. organizacjach międzynarodowych i międzynarodowych strukturach wojskowych,



3. jednostkach organizacyjnych podległych ministrowi właściwemu do spraw zagranicznych, mających siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej, zwanych dalej "placówkami zagranicznymi";

2) żołnierzy zawodowych skierowanych:

w charakterze obserwatorów wojskowych lub osób posiadających status obserwatora wojskowego do misji organizacji międzynarodowych i sił wielonarodowych,


1. do kwater głównych, dowództw i sztabów misji organizacji międzynarodowych i sił wielonarodowych,



2. do pełnienia służby w składzie jednostek wojskowych użytych poza granicami państwa zgodnie z przepisami ustawy z dnia 17 grudnia 1998 r. o zasadach użycia lub pobytu Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej poza granicami państwa (Dz. U. Nr 162, poz. 1117) w celu udziału w:

- konflikcie zbrojnym lub dla wzmocnienia sił państwa albo państw sojuszniczych,

- misji pokojowej,

- akcji zapobieżenia aktom terroryzmu lub ich skutkom,

1. do pełnienia służby w składzie jednostek wojskowych, których pobyt poza granicami państwa zgodnie z przepisami ustawy, o której mowa w lit. c, ma na celu udział w:

- szkoleniach i ćwiczeniach wojskowych,

- akcjach ratunkowych, poszukiwawczych lub humanitarnych

- przedsięwzięciach reprezentacyjnych

Wyznaczenie do służby w organizacjach międzynarodowych i międzynarodowych strukturach wojskowych nie jest więc tożsame ze skierowaniem w charakterze obserwatorów wojskowych, osób posiadających status obserwatora wojskowego do misji organizacji międzynarodowych i sił wielonarodowych lub do pełnienia służby w składzie jednostek wojskowych użytych poza granicami państwa w celu udziału w konflikcie zbrojnym lub dla wzmocnienia sił państwa albo państw sojuszniczych, misji pokojowej oraz akcji zapobieżenia aktom terroryzmu lub ich skutkom.

Z § 2 cytowanego rozporządzenia wynika, że nie wszystkie kategorie żołnierzy zawodowych wyznaczonych na stanowiska służbowe albo skierowanych poza granice państwa odpowiadają zakresowi art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Warunki określone w art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych spełniają jedynie żołnierze zawodowi wymienieni w § 2 pkt. 2 lit. a) oraz lit. c) powołanego rozporządzenia i tylko oni mogą skorzystać z przedmiotowego zwolnienia.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca na podstawie Rozkazu Personalnego Szefa Sztabu Generalnego Wojska Polskiego Nr 585/Pers/P1 z dnia 5 lipca 2005 r., został wyznaczony do służby w międzynarodowych strukturach wojskowych (w strukturach sił sojuszniczych NATO), więc nie mieści się w zakresie podmiotowym art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie spełnia więc jednego z warunków niezbędnych do zastosowania powyższego zwolnienia a mianowicie otrzymywana przez Wnioskodawcę należność pieniężna (należność zagraniczna) nie jest należnością pieniężną, o której mowa w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym, należy uznać, że Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Końcowo należy dodać, iż dokumenty dołączone przez Pana do wniosku nie podlegały analizie i weryfikacji w ramach wydanej interpretacji. Tym samym, jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul.1-ego Maja 10, 09-402 Płock.

Referencje