Pytanie:

dotyczy kwestii zwolnienia od podatku dochodowego dochodów określonych w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych

Stan faktyczny

Z pisma płatnika wynika, że działa on na podstawie ustawy z dnia 20 czerwca 1997 roku - Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2003 r.,Nr 58, poz. 515 z późn. zm.) oraz na podstawie zarządzenia nr 69/98 Wojewody Białostockiegoz dnia ... w sprawie powołania ..., a później na podstawie Uchwały nr ... Zarządu Województwa Podlaskiego z dnia ... w sprawie nadania statutu dla płatnika. Zgodnie z tą uchwałą od dnia 1 stycznia 1999 roku płatnik działa jako wojewódzka samorządowa osoba prawna. Do zadań statutowych płatnika należy:
- działalność egzaminacyjno-szkoleniowa,
- zadania z zakresu poprawy bezpieczeństwa w ruchu drogowym,
- inna działalność, z której zysk Ośrodek przeznacza na działalność statutową.
Płatnik wskazuje, że w ramach Priorytetu 2 "Wzmocnienie rozwoju zasobów ludzkich w regionach" podpisał umowę z Wojewódzkim Urzędem Pracy w Białymstoku o dofinansowanie ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego realizacji projektu. Zgodnie z zawartą umową, dofinansowanie będzie przekazywane transzami na podstawie złożonego wniosku o płatność. Pierwsza transza projektu w wysokości 20% wniosku zostanie przekazana w określonym umową terminie niezwłocznie po złożeniu wniosku. Drugiei kolejne są uzależnione od rozliczenia (tj. wydatkowania) co najmniej 80% wartości dotychczas przekazanego dofinansowania. W ramach prowadzenia projektu Ośrodek zawrze umowy cywilnoprawne z osobami fizycznymi niebędącymi pracownikami Ośrodka oraz będącymi pracownikami Ośrodka. Z uwagi na fakt, że wnioski o płatność będą musiały przejść bardzo szczegółowe procedury kontrolne, wymagające długich terminów, a Ośrodek zmuszony będzie terminowo regulować zawarte zobowiązania, zamierza wypłacić wynagrodzenia ze środków własnych, którymi zasili wyodrębnione konto pomocowe. W chwili otrzymania środków z EFS nastąpi automatycznie refundacja wydanych środków.
Na tle przedstawionego wyżej stanu faktycznego wątpliwość płatnika dotyczy kwestii:
- zwolnienia od podatku dochodowego dochodów określonych w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w opisanej wyżej sytuacji?

Stanowisko płatnika

Powołując się na art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych płatnik twierdzi, że rozważając przedstawiony stan faktyczny wynagrodzenie wypłacone z tytułu zawartych umów cywilnoprawnych osobom fizycznym jest zwolnione z podatku dochodowego na podstawie tego artykułu.

Ocena prawna stanowiska pytającego z przytoczeniem przepisów prawa

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych(Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym w 2006 roku, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Zatem wszelkie dochody podatnika nie wymienione enumeratywnie w katalogu zwolnień przedmiotowych podlegają opodatkowaniu.

W świetle art. 21 ust. 1 pkt 46 w/w ustawy wolne od podatku są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:
a) pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe, w tym równieżw przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz
b) podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związkuz realizowanym przez niego programem.

Zwolnienie z opodatkowania zawarte w powołanym wyżej przepisie może być zastosowane w sytuacji, gdy spełnione zostaną łącznie dwie przesłanki, tj.:

1) środki finansowe pochodzą od podmiotów wskazanych w analizowanym przepisie i zostały przekazane na podstawie, o której mowa w tym przepisie,
2) podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy.

Ad. 1) By możliwe było objęcie dochodów otrzymanych przez podatnika analizowanym zwolnieniem z opodatkowania, powinny one być finansowane środkami bezzwrotnej pomocy,w tym środkami programów ramowych badań rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i programów NATO, pochodzącymi od:
- rządów państw obcych,
- organizacji międzynarodowych, lub
- międzynarodowych instytucji finansowych.
Ponadto ustawodawca uzależnia również zastosowanie omawianego zwolnienia z opodatkowania od podstawy ich przyznania, którą może być:
- jednostronna deklaracja, lub
- umowa zawarta z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez:
a) Radę Ministrów
b) właściwego ministra, lub
c) agencje rządowe;
w tym również w przypadkach,gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy.

Ad. 2) Ze zwolnienia korzystają dochody uzyskane przez osoby, które zawarły umowęz bezpośrednim beneficjentem pomocy /tj. podmiotem, który "pierwszy" otrzymał środki bezzwrotnej pomocy również w przypadku, gdy otrzymał je za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania tych środków/, a przedmiot tej umowy służy bezpośredniej realizacji celu programu pomocowego /co ma miejsce w przypadku, gdy określona osoba wykonuje w ramach programu czynności o charakterze merytorycznym, a nie pomocniczym/.W tym przypadku nie ma znaczenia na podstawie jakiego rodzaju umowy realizowany jest program pomocowy; może to być np. umowa o pracę, umowa cywilnoprawna /umowa zlecenie, o dzieło/. Natomiast dochody podatników, którym podatnik (osoba fizyczna) bezpośrednio realizujący cel programu (przykładowo zleceniobiorca wykonujący umowę, o której wyżej mowa, w tymw ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej) zlecił wykonanie określonych czynności (w ramach umowy o pracę lub umowy cywilnoprawnej), zostały wyłączone ze zwolnienia, stosownie do postanowień art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto podkreślić należy, żew przypadku, gdy wypłata wynagrodzeń jest realizowana ze środków beneficjenta pomocy, a następnie refinansowana ze środków pomocowych, wówczas wynagrodzenia tenie korzystają ze zwolnienia, gdyż środki na zapłatę nie pochodzą ze środków pomocowych, a sfinansowanie wynagrodzeń ze środków pomocowych nie stało się jeszcze faktem dokonanym.Jednakże w przypadku faktycznego refinansowania ze środków pomocowych wynagrodzeń,podatnik może wystąpić do właściwego naczelnika urzędu skarbowego z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty podatku.

Ze stanu faktycznego będącego przedmiotem zapytania wynika, że płatnik w ramach Priorytetu 2 "Wzmocnienie rozwoju zasobów ludzkichw regionach" zawarł umowę z Wojewódzkim Urzędem Pracy w Białymstoku o dofinansowanie ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego realizacji projektu. Zgodnie z umową dofinansowanie będzie przekazywane transzami, jednak z uwagi na bardzo szczegółowe procedury kontrolne wymagające długich terminów, płatnik zamierza wypłacać wynagrodzenia osobom wykonującym w ramach projektu określone czynności na podstawie umów cywilnoprawnych, ze środków własnych /którymi zasili wyodrębnione konto pomocowe, po czym w chwili otrzymania środków z EFS nastąpi automatycznie refundacja wydanych środków/.

Odnosząc przedstawiony wyżej stan faktyczny na grunt art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy i jego interpretacji, stwierdzić należy, że wynagrodzenia przysługujące osobom wykonującym w ramach projektu określone czynności na podstawie umów cywilnoprawnychfinansowane ze środków własnych płatnikanie będą w związku z tym korzystały ze zwolnienia z opodatkowania zawartego w tym przepisie. Natomiastw przypadku faktycznego zrefinansowania tych wynagrodzeń ze środków pomocowych, podatnikowi będzie przysługiwało prawo wystąpienia do właściwego naczelnika urzędu skarbowego z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty. Wskazać w tym miejscu należy, że przewidziane w art. 75 § 1 Ordynacji podatkowej uprawnienie podatnika do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty podatku w przypadku, gdy kwestionuje on zasadność pobrania przez płatnika podatku albo wysokość pobranego podatku, przysługuje jednak dopiero wraz z dniem złożenia zeznania o wysokości osiągniętego dochodu w roku podatkowym, bowiem zgodnie z art. 73 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej nadpłata dla podatników podatku dochodowego powstaje z dniem złożenia zeznania rocznego.

Mając powyższe na uwadze stanowisko płatnika w przedmiotowej sprawie jest nieprawidłowe.