Pytanie:

dotyczy kwestii zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych wynagrodzenia z tytułu umowy o pracę zawartej w ramach programu operacyjnego Inicjatywa Wspólnotowa EQUAL Działanie 2 projektu "Elastyczny Pracownik - Partnerska Rodzina"

Stan faktyczny

Z pism podatnika wynika, że od dnia 18 lipca 2005 roku jest on zatrudniony przez Szkołę Wyższą na czas wykonywania pracy w ramach programu operacyjnego IW EQUAL Działania 2 projektu "Elastyczny Pracownik - Partnerska Rodzina". Od tego też dnia podatnik otrzymuje wynagrodzenie z w/w tytułu. Zgodnie z podpunktem piątym umowy o pracę wynagrodzenie jest płatne ze środków programu operacyjnego IW EQUAL Działania 2 projektu "Elastyczny Pracownik - Partnerska Rodzina". Podatnik wskazuje, że projekt ten realizowany jest przy udziale środków Europejskiego Funduszu Społecznego w ramach Inicjatywy Wspólnotowej EQUAL. Projekt skierowany jest do rodziców posiadających dzieci w wieku do lat 7 oraz kobiet ciężarnych i ma na celu poprawę sytuacji kobiet na rynku pracy poprzez stworzenie warunków umożliwiających godzenie życia rodzinnego z zawodowym. Projekt "Elastyczny Pracownik -- Partnerska Rodzina" zmierza do stworzenia kompleksowego podejścia, w ramach którego uwzględnione będą jednoczesne oddziaływania na wszystkie kluczowe czynniki sprawcze utrudniające godzenie życia zawodowego i rodzinnego, czyli na przyczynę, a nie skutki. Aby to osiągnąć niezbędna jest nić porozumienia i współpraca pomiędzy pracodawcami, związkami zawodowymi, mediami, urzędami pracy, instytucjami badawczymi oraz szkoleniowymi. Dlatego też swoim zasięgiem Projekt obejmuje 4 powiązane ze sobą obszary działania:
1. promowanie elastycznych form zatrudnienia m.in. poprzez organizowanie szkoleńi seminariów na temat elastycznych form zatrudnienia, utworzenie punktu konsultacyjno--informacyjnego ds. elastycznych form zatrudnienia, testowanie elastycznych form zatrudnienia w przedsiębiorstwach np. telepracy, organizację konkursu na najlepszą firmę przyjazną rodzinie,
2. zwiększenie dostępu do placówek opiekuńczo-wychowawczych m.in. poprzez wypracowanie modelu współpracy organizacji pozarządowych, władz samorządowychi przedsiębiorstw w zakresie tworzenia i prowadzenia placówek opiekuńczo--wychowawczych, przeprowadzenie konkursu na najbardziej przyjazną indywidualnym potrzebom rodziców placówkę wychowawczą,
3. promocji większego zaangażowania mężczyzn w życie rodzinne,
4. zapobieganie dezaktualizacji kwalifikacji zawodowych rodziców poprzez przerwy wynikające z pełnienia obowiązków rodzinnych poprzez pokazanie pracodawcom korzyści płynących z aktywności pracowników podczas przerw w aktywności zawodowej spowodowanych urlopami rodzicielskimi, organizacje opieki nad dziećmi w czasie trwania szkleń, poradnictwo zawodowe w zakresie planowania indywidualnych ścieżek kariery uwzględniających łączenie pracy zawodowej z obowiązkami rodzinnymi.
Podatnik zaznacza, że projekt "Elastyczny Pracownik - Partnerska Rodzina" realizowany jest od 2004 r. i potrwa do sierpnia 2008 r.
W ramach obowiązków podatnika na stanowisku asystenta ds. ewaluacji i monitoringu znajduje się:
- realizacja bieżących zadań powierzonych przez kierownika Projektu,
- zbieranie danych i dokumentowanie postępów realizacji projektu przy wykorzystaniu technik informatycznych,
- bieżący kontakt z partnerami w celu stałego monitorowania postępów projektu,
- przygotowanie Systemu Monitoringu i Ewaluacji, a w tym analiza potrzeb i określenie wstępnego zakresu ewaluacji,
- sformułowanie właściwej koncepcji ewaluacji ilościowej i jakościowej, dobór metod badawczych oraz próby badawczej,
- opracowanie formularzy oceniających, ankiet, pytań do wywiadów,prace badawcze oraz analiza zebranych danych,
- sporządzenie raportu ewaluacyjnego.

Stanowisko podatnika

Zdaniem podatnika ewaluacja jest narzędziem systematycznego dokonywania refleksji nad osiągniętymi postępami pracy podejmowanej w celu zwiększenia skuteczności i efektywności podejmowanychw projekcie działań. Z uwagi na niezwykłą złożoność planowanych działań oraz różnorodność celów, monitoring i ewaluacja są elementami niezbędnymi w bezpośredniej realizacji celu programu.
Mając na względzie powyższe oraz z uwagi na przepisy ustawy:
1) z dnia 28 listopada 1998 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 1993 r., Nr 15, poz. 148z późn. zm.) oraz
2) ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o Narodowym Planie Rozwoju (Dz. U. z 2004 r., Nr 116, poz. 1206 z późn. zm.)
- podatnik przyjmuje, że środki finansowe przekazywane w ramach Programu Inicjatywy Wspólnotowej EQUAL są kwalifikowane jako publiczne środki krajowe i publiczne środki wspólnotowe, do których wydatkowania stosuje sie przepisy o dotacjach celowych (art. 3 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 30a ustawy o finansach publicznych).
Zatem zdaniem podatnika w powyższej sprawie winny mieć zastosowanie następujące regulacjez zakresu prawa podatkowego:
1) art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym wolne od podatku dochodowego są dochody uzyskane przez podatnika, jeżeli:
a) pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz
b) podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.
W związku z powyższym przyjmuje Pani, że ze wspomnianego art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawyo podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że dochód uzyskany z działalności opisanejwe wniosku podatnika, co prawda podlega podatkowi dochodowemu, jednakże jest od tego świadczenia zwolniony.

Ocena prawna stanowiska pytającego z przytoczeniem przepisów prawa

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych(Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym w 2005 roku, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Zatem wszelkie dochody podatnika nie wymienione enumeratywnie w katalogu zwolnień przedmiotowych podlegają opodatkowaniu.

W świetle art. 21 ust. 1 pkt 46 w/w ustawy wolne od podatku są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:
a) pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe, w tym równieżw przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz
b) podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związkuz realizowanym przez niego programem.

Zwolnienie z opodatkowania zawarte w powołanym wyżej przepisie może być zastosowanew sytuacji, gdy spełnione zostaną łącznie dwie przesłanki, tj.:
1) środki finansowe pochodzą od podmiotów wskazanych w analizowanym przepisie i zostały przekazane na podstawie, o której mowa w tym przepisie,
2) podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy.

Ad. 1) By możliwe było objęcie dochodów otrzymanych przez podatnika analizowanym zwolnieniem z opodatkowania, powinny one być finansowane środkami bezzwrotnej pomocy,w tym środkami programów ramowych badań rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i programów NATO, pochodzącymi od:
- rządów państw obcych,
- organizacji międzynarodowych, lub
- międzynarodowych instytucji finansowych.
Ponadto ustawodawca uzależnia również zastosowanie omawianego zwolnienia z opodatkowania od podstawy ich przyznania, którą może być:
- jednostronna deklaracja, lub
- umowa zawarta z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez:
a) Radę Ministrów
b) właściwego ministra, lub
c) agencje rządowe;
w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy.

Ad. 2) Ze zwolnienia korzystają dochody uzyskane przez osoby, które zawarły umowęz bezpośrednim beneficjentem pomocy /tj. podmiotem, który "pierwszy" otrzymał środki bezzwrotnej pomocy również w przypadku, gdy otrzymał je za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania tych środków/, a przedmiot tej umowy służy bezpośredniej realizacji celu programu pomocowego /co ma miejsce w przypadku, gdy określona osoba wykonuje w ramach programu czynności o charakterze merytorycznym, a nie pomocniczym/.W tym przypadku nie ma znaczenia na podstawie jakiego rodzaju umowy realizowany jest program pomocowy; może to być np. umowa o pracę, umowa cywilnoprawna /umowa zlecenie, o dzieło/. Natomiast dochody podatników, którym podatnik (osoba fizyczna) bezpośrednio realizujący cel programu (przykładowo zleceniobiorca wykonujący umowę, o której wyżej mowa, w tymw ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej) zlecił wykonanie określonych czynności (w ramach umowy o pracę lub umowy cywilnoprawnej), zostały wyłączoneze zwolnienia, stosownie do postanowień art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Jak już wyżej wspomniano zwolnienie będzie miało zastosowanie jedynie w odniesieniu do osób wykonujących czynności o charakterze merytorycznym, a nie będzie miało zastosowania doosób wykonujących czynności o charakterze pomocniczym. Za czynności o charakterze merytorycznym uznać należy wykonywane w ramach danego programu czynności dotyczące jego treści, przedmiotu, nie zaś strony formalnej, zewnętrznej. Te ostatnie potraktować należy jako czynności o charakterze pomocniczym, które ze swej istoty mają jedynie wspomagać realizację programu, tj. są to czynności dodatkowe, niesamodzielne, posiłkowe, służące jako pomoc czy też ułatwienie. Zatem rozróżnienie czynności merytorycznych i pomocniczych powinno być dokonywane w oparciu o ich związek z określonym programem, który niewątpliwie występujew odniesieniu do obydwu rodzajów czynności, jednak w pierwszym przypadku będzie to związek bezpośredni, w drugim zaś pośredni; tak więc czynnościami merytorycznymi będzienp. prowadzenie szkoleń, koordynowanie programu, zaś czynnościami pomocniczymi będzie m.in. obsługa księgowości, sekretariatu. Istotnym jest, że zakres prac służących realizacji programu, wykonywanych przez osoby fizyczne winien być szczegółowo i jednoznacznie określonyw zawartych z tymi osobami przez bezpośredniego beneficjenta umowach o pracę bądź umowach cywilnoprawnych /zlecenie, o dzieło/. Zauważyć należy, iż może wystąpić również i taka sytuacja, kiedy to w ramach wynikających z określonej umowy obowiązków, osoba fizyczna wykonuje zarówno czynności o charakterze merytorycznym jak i inne, nie mające takiego charakteru.W tym przypadku należałoby wyodrębnić część wynagrodzenia za pracę merytoryczną oraz część wynagrodzenia za pozostałe czynności.

Ze stanu faktycznego będącego przedmiotem zapytania wynika, że podatnik zawarł w dniu 18 lipca 2005 r. ze Szkołą Wyższą umowę o pracę na czas wykonywania pracy w ramach programu operacyjnego Inicjatywy Wspólnotowej EQUAL "Elastyczny Pracownik -- Partnerska Rodzina"; od tego też dnia otrzymuje wynagrodzenie z tego tytułu. W ramach tej umowy o pracę podatnik wykonuje obowiązki asystenta ds. ewaluacji i monitoringu.

Jak wynika z informacji zawartych na stronie internetowej o projekcie "Elastyczny Pracownik -- Partnerska Rodzina" /www.eppr.pl/ jest to projekt realizowany przez Wyższą Szkołę Ekonomiczną w Białymstoku w ramach Inicjatywy Wspólnotowej EQUAL. Projekt ten realizowany jest przy udziale środków Europejskiego Funduszu Społecznego w ramach Inicjatywy Wspólnotowej EQUAL.

W dniu 11 sierpnia 2004 r. Minister Gospodarki i Pracy - na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 17 ust. 5 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o Narodowym Planie Rozwoju(Dz. U. z 2004 r., Nr 116, poz. 1206 z późn. zm.) - wydał rozporządzenie w sprawie przyjęcia programu operacyjnego Program Inicjatywy Wspólnotowej EQUAL dla Polski 2004-2006. Zgodnie z § 1 tego rozporządzenia przyjmuje się program operacyjny - Program Inicjatywy Wspólnotowej EQUAL dla Polski 2004-2006, stanowiący załącznik do rozporządzenia. Z rozdziału I załącznika do rozporządzenia zatytułowanego: "Wstęp i streszczenie założeń Inicjatywy Wspólnotowej EQUAL" wynika, że Inicjatywa Wspólnotowa EQUAL jest częścią strategii Unii Europejskiej mającej na celu tworzenie nowych i lepszych miejsc pracy oraz zapewnienia, by nikogo nie pozbawiono do nich dostępu. Jako inicjatywa wspólnotowa finansowana z Europejskiego Funduszu Społecznego (EFS), EQUAL jest platformą umożliwiającą poszukiwanie i uczenie się nowych sposobów osiągania celów polityki Europejskiej Strategii Zatrudnienia i procesu Integracji Społecznej. (...) EQUAL jest wdrażana poprzez partnerstwo strategiczne funkcjonujące pod nazwą Partnerstwo na rzecz Rozwoju. (...) Tematy realizowane w Polsce w ramach EQUAL są uzupełnieniem działań realizowanych w ramach rozporządzenia Ministra Gospodarki i Pracy z dnia 1 lipca 2004 r. w sprawie przyjęcia Sektorowego Programu Operacyjnego Rozwój Zasobów Ludzkich 2004-2006 (Dz. U. Nr 166, poz. 1743), zwanego dalej "SPO RZL", oraz rozporządzenia Ministra Gospodarki i Pracy z dnia 1 lipca 2004 r. w sprawie przyjęcia Zintegrowanego Programu Operacyjnego Rozwoju Regionalnego 2004-2006 (Dz. U. Nr 166, poz. 1745), zwanego dalej "ZPORR". Z rozdziału IX pkt 1.1 załącznika do rozporządzenia zatytułowanego; "Kwestie finansowe" wynika, że kwota 178,5 mln EUR została zaplanowana na wdrożenie działań w ramach Programu EQUAL, zaprogramowanych na okres 2004-2006 (zobowiązania). 133,9 mln EUR z tej kwoty pochodzić będzie z EFS, a 44,6 mln EUR z krajowego finansowania publicznego

Mając powyższe na uwadze dochody finansowane wyłącznie ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej uzyskiwane przez podatnika bezpośrednio realizującego cel programu pomocowego,tj. wykonującego czynności o charakterze merytorycznym, a nie pomocniczym w ramach zawartej umowy o pracę - korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jeżeli w chwili dokonywania przez Szkołę Wyższą wypłaty wynagrodzenia nie było ono finansowane ze środków pomocowych, wynagrodzenie to nie spełniało warunków do zwolnienie z opodatkowania.

Końcowo informuje się, iż w związku z tym, że z dniem 1 stycznia 2006 roku przepis art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uległ zmianie, przedstawionaw niniejszych wyjaśnieniach interpretacja tego przepisu ma zastosowanie również do dochodów uzyskanych w związku z bezpośrednią realizacją programu pomocowego wypłacanych w roku bieżącym.