Pytanie:

Czy świadczenie wypłacone pracownikowi odbywającemu podróż służbową w celu wykonywania zadań służbowych, z miejscowości, która zgodnie z umową o pracę stanowi miejsce pracy pracownika do miejscowości, w której pracodawca ma siedzibę, jest zwolnione od opodatkowania zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

W dniu 23 stycznia 2006r. do tutejszego Urzędu Skarbowego wpłynął wniosek Spółki o udzielenie pisemnej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskująca zatrudnia swoich pracowników poza miejscowością będącą Jej siedzibą (Poznań), również w swoim oddziale (miejscowość X, województwo pomorskie). Miejscem pracy tych pracowników, ustalonym w umowie o pracę, jest wyłącznie siedziba oddziału, tj. miejscowość X. Pracownicy ci - w ramach wykonywania zadań służbowych - odbywają podróż służbową do siedziby pracodawcy w Poznaniu lub oddziału w miejscowości Y. Celem tej podróży jest odbiór części zamiennych do wykonywania usług serwisowych, odbiór drugiego mechanika, praca w miejscowości Y. Podróż służbowa odbywa się bądź samochodem ciężarowym stanowiącym własność Wnioskodawcy, bądź też samochodem ciężarowym wynajmowanym przez Wnioskodawcę.

W związku z powyższym Wnioskująca wniosła o udzielenie informacji, czy świadczenie wypłacone pracownikowi w granicach określonych w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej, jeżeli pracownik odbywa podróż służbową z miejscowości, w której świadczy pracę (która zgodnie z umową o pracę stanowi miejsce pracy pracownika) do miejscowości, w której siedzibę ma jego pracodawca - a to w celu wykonywania zadań służbowych (art. 775 § 1 kodeksu pracy), jest zwolnione od opodatkowania zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Przedstawiając własne stanowisko w sprawie Wnioskująca wskazała, iż zgodnie z art. 775 § 1 kodeksu pracy, pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy przysługuje zwrot kosztów związanych z podróżą służbową. Sposób ustalania wysokości oraz warunków wypłaty należności przysługujących pracownikowi z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju określa rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1990 ze zm.) stosowane w tym przypadku odpowiednio na mocy art. 775 § 5 w zw. z § 2 k.p. Zgodnie z § 3 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z tytułu podróży odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę pracownikowi przysługują diety oraz zwrot kosztów szczegółowo w tym przepisie wymienionych.

Z przepisów rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej wynika, iż pracownikowi z tytułu podróży poza dietami przysługuje zwrot kosztów: przejazdów, noclegów, dojazdów środkami komunikacji miejscowej oraz innych udokumentowanych wydatków, określonych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb. Wyżej wymienione rozporządzenie nie zwiera katalogu takich wydatków oraz nie ogranicza ich wysokości, pozostawiając to w gestii pracodawcy. Tak więc pracodawca decyduje o zwrocie innych, faktycznie poniesionych przez pracownika odbywającego podróż służbową wydatków. Ponieważ wydatki te nie są limitowane, dlatego też ich zwrot następuje w wysokości faktycznie poniesionej.

Spółka podnosi, iż zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) zwolnione od opodatkowania są diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika, do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub przepisach rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju.

Jeżeli zatem pracownik otrzymuje zwrot należności w zakresie określonym w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej, przychód pracownika z tego tytułu jest zwolniony od opodatkowania.

Wnioskodawca podnosi, iż tylko wydatki poniesione w związku z podróżą służbową stanowią dla pracownika przychód zwolniony od opodatkowania.

W art. 775 § 1 k. p. ustawodawca określił, co należy przez nią rozumieć. Zgodnie z tym przepisem podróżą służbową jest każdy wyjazd pracownika na polecenie pracodawcy poza miejscowość, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałe miejsce pracy w celu wykonania zadania służbowego.

Dla pracowników, którzy stale świadczą pracę w tym samym miejscu, odnosi się określenie podróży służbowej jako wyjazdu w celu wykonania zadania służbowego poza stałe miejsce pracy. Wnioskodawca podnosi, iż pojęcie stałego miejsca pracy pracownika dotyczy zarówno miejscowości, w której znajduje się siedziba pracodawcy (jeżeli pracownik świadczy pracę w lokalu zarządu pracodawcy lub w innym pomieszczeniu, budynku znajdującym się w tej miejscowości), jak i w sytuacji, w której pracownik świadczy pracę poza tą miejscowością. Pod pojęciem miejsca pracy rozumie się - zdaniem Spółki - stały punkt w znaczeniu geograficznym bądź pewien oznaczony obszar, strefę określoną granicami i jednostkami administracyjnego podziału kraju, gdzie ma nastąpić świadczenie pracy. Miejscem pracy, stosownie do woli umawiających się stron, może być siedziba zarządu zakładu pracy, siedziba zakładu pracy, jeżeli jest on usytuowany w innej niż siedziba zarządu miejscowości, siedziba oddziału zakładu, filii, jednostki terenowej, itp., miejsce zamieszkania pracownika, względnie każde inne wybrane miejsce. W opinii Jednostki nie ma podstaw prawnych do konstruowania ogólnego domniemania, że miejscem pracy jest zawsze siedziba pracodawcy, stanowiąca pojęcie obiektywne, nieulegające zmianie w drodze porozumienia między pracodawcą, a pracownikiem.

W opinii Spółki należy w konkluzji przyjąć, iż miejscem pracy pracownika może być również miejscowość inna niż ta, w której mieści się siedziba pracodawcy, w szczególności taka miejscowość, która jest siedzibą oddziału pracodawcy. Stanowi ona wówczas miejsce pracy w rozumieniu art. 775 § 1 k. p. W takim wypadku wykonywanie na polecenie pracodawcy zadania służbowego poza miejscem pracy, stanowić będzie podróż służbową w rozumieniu przytoczonego przepisu.

Tym samym należy przyjąć, iż wydatki pracodawcy ponoszone na rzecz pracowników z tytułu odbycia podróży służbowej (jazdy zamiejscowej) z miejscowości będącej miejscem pracy pracownika (siedziby oddziału w miejscowości X) do miejscowości będącej siedzibą pracodawcy (Poznań), w wysokości nieprzekraczającej kwoty ustalonej zgodnie z przepisami rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej, wypłacone pracownikowi, są dla niego przychodem zwolnionym od opodatkowania (art. 21 ust. 1 pkt 16 p.d.o.f.).

Ustosunkowując się do przedstawionej powyżej kwestii stwierdza się, co następuje:

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity: Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a powołanej ustawy podatkowej, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika, do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Zauważyć należy, iż należności z tytułu podróży służbowych nie są składnikiem wynagrodzenia za pracę pracownika. Stanowią one zwrot kosztów związanych ze świadczeniem pracy przez pracownika, które obowiązany jest ponosić pracodawca.

Jednocześnie, wobec braku - w przepisach podatkowych - definicji podróży służbowej, odwołać się należy do definicji tego pojęcia zawartej w ustawie z dnia 26 czerwca 1974r. Kodeks pracy (Dz. U. z 1998r. Nr 21, poz. 94 ze zm.).

W art. 775 § 1 KP ustawodawca określił, iż pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy przysługuje zwrot kosztów związanych z podróżą służbową. Zatem, podróżą służbową jest każdy wyjazd pracownika na polecenie pracodawcy poza miejscowość, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałe miejsce pracy w celu wykonania zadania służbowego.Jednocześnie, wskazuje się na treść przepisu art. 29 § 1 pkt 2 KP, w którym stanowi się, że umowa o pracę określa strony umowy, rodzaj umowy, datę jej zawarcia oraz warunki pracy i płacy, w szczególności: miejsce wykonywania pracy.

Na tle przedmiotowego przepisu należy odróżnić "miejsce pracy" pracownika od "siedziby zakładu pracy". Strony zawierające umowę o pracę mają dużą swobodę w określaniu miejsca pracy. Może być ono określone na stałe, bądź jako miejsce zmienne, przy czym w tym ostatnim wypadku zmienność miejsca pracy może wynikać z samego charakteru (rodzaju) pełnionej pracy. Ogólnie pod pojęciem miejsca pracy rozumie się bądź stały punkt w znaczeniu geograficznym, bądź pewien oznaczony obszar, strefę określoną granicami jednostki administracyjnej podziału kraju lub w inny dostatecznie wyraźny sposób, w którym ma nastąpić dopełnienie świadczenia pracy. "Miejsce pracy" nie musi być wyposażone w zaplecze socjalne, kadrowe i techniczne. Przy czym miejsce pracy może pokrywać się z siedzibą pracodawcy, ale nie musi.

Ponieważ przepisy prawa pracy nie zawierają definicji "stałego miejsca pracy" wskazanym jest przyjąć, iż do jego określenia, dla celów stosowania art. 775 § 1 KP, powinno dojść w układach zbiorowych, regulaminach wynagradzania, a w szczególności w umowach o pracę zawieranych z pracownikami, w zakresie w jakim akty te określają miejsce wykonywania pracy przez pracownika.

Ze stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskującą wynika, iż miejscem pracy pracowników, ustalonym w umowie o pracę jest wyłącznie siedziba oddziału, tj. miejscowość X.

Stosując zatem do przedstawionego stanu faktycznego normę określoną w przepisie art. 775 § 1 KP, stwierdzić należy, że każdy wyjazd pracownika poza ustalone w umowie o pracę miejsce wykonywania pracy (tożsame z siedzibą oddziału) stanowić będzie podróż służbową pracownika, o ile wyjazd taki będzie odbywał się na polecenie pracodawcy i w celu wykonania zadania służbowego.

Do pracowników, którzy stale świadczą pracę w tym samym miejscu (określonym w umowie o pracę jako miejsce wykonywania pracy), odnosi się określenie podróży służbowej jako wyjazdu w celu wykonania zadania służbowego poza stałe miejsce pracy. Stałe miejsce pracy może być usytuowane zarówno w miejscowości, w której znajduje się siedziba pracodawcy, jak i poza tą miejscowością, np. w siedzibie oddziału pracodawcy.

Zatem, gdy zatrudnieni na podstawie stosunku pracy pracownicy, których miejscem wykonywania pracy, wskazanym w umowie o pracę, jest siedziba oddziału Pracodawcy, wyjeżdżają poza stałe miejsce pracy w celu wykonania zadania służbowego, na polecenie Pracodawcy, wówczas świadczą swą pracę w ramach podróży służbowej.

W takim stanie rzeczy, zasadnym jest zastosowanie zwolnienia wymienionego w przywołanym powyżej art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w stosunku do wypłacanych tym pracownikom diet i innych należności za czas podróży służbowej.

Wskazuje się równocześnie, iż wysokość zwolnienia w podatku dochodowym od osób fizycznych (w przypadku podróży na obszarze kraju) określa rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju ( Dz. U. Nr 236, poz. 1990 ze zm.).

Stosownie do § 3 pkt 1-4 wskazanego rozporządzenia, z tytułu podróży odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę pracownikowi przysługują diety oraz zwrot kosztów:

- przejazdów;

- noclegów;

- dojazdów środkami komunikacji miejscowej;

- innych udokumentowanych wydatków, określonych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.

W tym miejscu podnieść należy, że jeśli świadczenia wypłacone pracownikom z tytułu odbycia przez nich podróży służbowej przekroczą limity określone regulacjami przywołanego rozporządzenia, wówczas wypłacona pracownikowi nadwyżka ponad limit uznana być winna za przychód ze stosunku pracy, podlegający opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 12 ust. 1 ustawy podatkowej. Przywołany przepis art. 12 ust. 1 ustawy podatkowej wskazuje, iż za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Jednocześnie podzielić należy stanowisko Wnioskodawcy, że wymienione rozporządzenie nie zwiera katalogu innych udokumentowanych wydatków, określonych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb oraz nie ogranicza ich wysokości.

Zatem przyjąć wypada, iż to pracodawca decyduje o zwrocie innych, faktycznie poniesionych przez pracownika odbywającego podróż służbową wydatków. W sytuacji zaś, gdy wydatki te nie są limitowane, ich zwrot następuje w wysokości faktycznie poniesionej i stanowi świadczenie wypłacone pracownikom z tytułu odbycia przez nich podróży służbowej, objęte zwolnieniem przedmiotowym, określonym w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a ustawy podatkowej.

Przedmiotowa interpretacja, co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego dotyczy stanu faktycznego, przedstawionego przez Wnioskującą i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.