Pytanie:

Czy występuje podatek dochodowy w związku z zamianą w 2006 r. działek o wartości 8.000,00 zł, nabytych w 2001r. (stanowiących teren zabudowy letniskowej), na działkę rolną o wartości 3.000,00 zł, z dopłatą na rzecz Wnioskodawcy i Jej małżonka w kwocie 5.000,00 zł?

W dniu 5 września 2006r. do Naczelnika tut. Urzędu Skarbowego wpłynął wniosek Podatniczki w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, w której nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym. Podatniczka stwierdziła w swoim wniosku, że w dniu 22 sierpnia 2006r. wraz z małżonkiem dokonała zamiany nabytych 29 listopada 2001r. działek (stanowiących teren zabudowy letniskowej) o wartości 8.000,00 zł na działkę rolną o wartości 3.000,00 zł, z dopłatą na rzecz Wnioskodawcy i Jej małżonka w kwocie 5.000,00 zł. Podatniczka i Jej małżonek ponieśli koszty zapisu w 1/3 części, co stanowi 515,87 zł. Podatniczka pyta, od jakiej kwoty powinna zapłacić podatek (PIT-23) lub jaką kwotę przeznaczyć na cele mieszkaniowe. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że z tytułu wyżej opisanej transakcji powinna zapłacić podatek (PIT-23) w wysokości 448,41zł.

Naczelnik tut. Urzędu Skarbowego wyjaśnia, że w opisanym stanie faktycznym zastosowanie znajdują następujące przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity: Dz. U. z 2000r., Nr 14, poz. 176, z późn. zmianami) w brzmieniu obowiązującym w 2006 r.:

- art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a);

- art. 19,

- art. 28 ust. 1, 2 i 4.

W odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego Naczelnik tut. Urzędu Skarbowego wyjaśnia:

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że źródłem przychodu jest m. in. odpłatne zbycie nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. W przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Przez zbycie należy rozumieć przeniesienie własności lub innych praw. Zaś ze zbyciem odpłatnym mamy do czynienia wówczas, gdy podmiot przenoszący własność lub inne prawo (podmiot dokonujący zbycia) w zamian otrzymuje lub ma otrzymać ekwiwalent w postaci korzyści majątkowej. Odpłatnym zbyciem jest między innymi zamiana. Umowa zamiany jest umową dwustronnie zobowiązującą. W myśl art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964r., Nr 16, poz. 93, z późn. zmianami) przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy.

Powołana wyżej ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji nieruchomości. W związku z tym należy sięgnąć do definicji, zawartej w kodeksie cywilnym, w szczególności w art. 46 §1. Zgodnie z tym przepisem nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Ustawodawca w art. 21 ust. 1 pkt 32a (z zastrzeżeniem ust. 2) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwolnił od podatku dochodowego przychody uzyskane z zamiany:

a) budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, lub

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, lub udziału w tych prawach, lub

c) gruntu, udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu, lub udziału w takim prawie, związanych z budynkiem lub lokalem wymienionym w lit. a)

- jeżeli przedmiotem zamiany są wyłącznie znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości i prawa wymienione w lit. a)-c).

Na mocy art. 21 ust. 1 pkt 32b ustawodawca zwolnił też od podatku dochodowego przychody z zamiany rzeczy lub praw innych niż wymienione w pkt 32a, jeżeli z tytułu jednej umowy nie przekraczają kwoty 2.280,00 zł.

Z treści umowy zamiany, zawartej w formie aktu notarialnego wynika, że zamianie podlegały dwie niezabudowane nieruchomości gruntowe oraz że wartość zbywanej przez Podatniczkę nieruchomości określona została na kwotę 8.000,00 zł. W związku z powyższym powoływane powyżej przepisy, warunkujące zwolnienie od podatku dochodowego nie mają w rozpatrywanym przypadku zastosowania, bowiem przedmiotem umowy zamiany były nieruchomości nie mieszczące się w zamkniętym katalogu nieruchomości i praw majątkowych, określonym w art. 21 ust. 1 pkt 32a, a ponadto wartość nieruchomości znacznie przekracza limit kwoty, określony w art. 21 ust. 1 pkt 32b, tj. kwotę 2.280,00 zł.

Zatem w odniesieniu do Podatniczki mają zastosowanie przepisy art. 28 ust. 1, 2 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl art. 28 ust. 1 tej ustawy przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł. Na podstawie art. 28 ust. 2 ustawy podatek od przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten płatny jest bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

Zgodnie z art. 28 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w terminie płatności podatku podatnik jest zobowiązany złożyć deklarację według ustalonego wzoru (PIT-23).

W swoim wniosku Podatniczka sugeruje, że może od kwoty przychodu z przedmiotowej transakcji:

- zapłacić podatek albo

- przeznaczyć tę kwotę na cele mieszkaniowe.

Tutejszy organ nie podziela stanowiska Podatniczki w tej kwestii.
Ustawodawca w art. 28 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że zasada, o której mowa w ust. 2 zdanie drugie (czyli obowiązek zapłaty podatku bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego), nie ma zastosowania do podatników dokonujących sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych (...), którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e) wyżej cytowanej ustawy.

Art. 28 ust. 2a jest więc swego rodzaju wyjątkiem od zasady przewidzianej w ust. 2 tego artykułu i jako taki powinien być interpretowany ściśle. Brzmienie tego przepisu wskazuje na jego zastosowanie wyłącznie do podatników, dokonujących sprzedaży nieruchomości czy praw majątkowych. Brak jest zatem podstaw do jego stosowania w odniesieniu do podatników, uzyskujących przychody z odpłatnego zbycia nieruchomości w drodze zamiany.

W związku z powyższym, uzyskany przez Podatniczkę przychód podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w wyżej przytoczonych przepisach art. 28 ust. 1, 2 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy w tym miejscu zauważyć, że zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Natomiast art. 19 ust. 2 tej ustawy stanowi, że przychodem z odpłatnego zbycia w drodze zamiany nieruchomości lub praw majątkowych, a także innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, u każdej ze stron umowy przenoszącej własność jest wartość nieruchomości, rzeczy lub prawa zbywanego w drodze zamiany. Przepisy ust. 1, 3 i 4 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 19 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia. Natomiast zgodnie z ust. 4 cytowanego artykułu jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający.

Nadto należy zaznaczyć, że w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, stanowiącej majątek wspólny małżonków, przychody z tego tytułu opodatkowuje się osobno u każdego z nich w proporcji wynoszącej 50%, zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z wniosku wynika, że:

- wartość nieruchomości, zbywanej przez małżonków w drodze zamiany jest równa 8.000,00 zł;

- poniesione przez Podatniczkę i małżonka koszty odpłatnego zbycia w drodze zamiany wynoszą 515,87 zł.

Biorąc pod uwagę przepisy art. 19 oraz art. 6 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

- osiągnięty przez Podatniczkę przychód, pomniejszony o koszty odpłatnego zbycia w drodze zamiany wynosi 3.742,06 zł, co wynika z obliczenia 4000,00 zł minus 257,94 zł, czyli różnicy pomiędzy 50% wartości zbywanej nieruchomości, a 50% kosztów odpłatnego zbycia w drodze zamiany,

- podstawa opodatkowania (po zaokrągleniu do pełnego złotego) wynosi 3.742,00 zł, natomiast

- zryczałtowany podatek dochodowy (po zaokrągleniu do pełnego złotego) wynosi 374 zł.

W związku z powyższym stanowisko, przedstawione przez Podatniczkę we wniosku, uznano za nieprawidłowe.

Powyższa interpretacja została wydana w oparciu o stan faktyczny, przedstawiony we wniosku Podatnika oraz stan prawny, obowiązujący w dacie zdarzenia.