Istota interpretacji:

Czy strata powstała w wyniku rozliczenia opcji walutowej poprzez różnicę pomiędzy rynkową wartością waluty w dniu rozliczenia a wartością tej waluty wynikającą z zawartej transakcji opcyjnej stanowi koszt podatkowy w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176)?

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka jawna prowadzi działalność gospodarczą w zakresie handlu hurtowego warzywami i owocami na rynkach zagranicznych i rynkach krajowych. Transakcje eksportowe stanowią około 98% przychodów spółki. W dniu 18 grudnia 2006 r. spółka zawarła umowę ramową w zakresie opcji walutowych w celu zabezpieczenia przychodów uzyskiwanych w eksporcie. Na podstawie ww. umowy Spółka zawarła z bankiem szereg transakcji opcyjnych opiewających na sprzedaż na rzecz banku określonych wartości walut obcych według kursów określonych w dniu zawarcia transakcji. W dniach 1 i 14 kwietnia 2009 roku dokonała rozliczenia transakcji opcyjnych poprzez wpłatę na rzecz banku różnicy pomiędzy rynkową wartością waluty w dniu rozliczania a wartością tej waluty wynikającą z zawartej transakcji opcyjnej. W wyniku tak dokonanego rozliczenia spółka poniosła stratę w określonej wysokości.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy strata powstała w wyniku rozliczenia opcji walutowej poprzez różnicę pomiędzy rynkową wartością waluty w dniu rozliczenia a wartością tej waluty wynikającą z zawartej transakcji opcyjnej stanowi koszt podatkowy w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176)...

Zdaniem Wnioskodawcy strata powstała w spółce jawnej w wyniku rozliczenia opcji walutowej poprzez różnicę pomiędzy rynkową wartością danej waluty a wartością tej waluty wynikającą z opcji stanowi koszt podatkowy w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega rozliczeniu z przychodami osiąganymi z działalności gospodarczej.

Za powyższym stanowiskiem przemawiają następujące argumenty:

1. w świetle uregulowań kodeksu spółek handlowych, a w szczególności art. 8 ksh, nie ulega wątpliwości, iż spółka jawna posiada status przedsiębiorcy. Przepis art. 8 ksh przyznaje spółce jawnej zdolność prawną w zakresie prawa materialnego i zdolność procesową co stanowi najważniejsze atrybuty podmiotowości prawnej. Zakres tej zdolności jest identyczny jak w przypadku spółek kapitałowych. Spółka jawna posiada zatem zdolność prawną do nabywania praw i obowiązków we własnym imieniu. Tym samym ksh wyklucza możliwość interpretacji, że zdolność prawna przysługuje w istocie nie spółce, lecz wspólnikom.
2. w ramach prowadzonej działalności gospodarczej spółka jawna zawarła z bankiem umowę opcji walutowych w dniu 18 grudnia 2006 r. Potrzeba zawarcia tej umowy wynikała z zawieranych na szeroka skalę transakcji eksportowych. Opcje walutowe stanowią jeden z najczęściej stosowanych instrumentów zabezpieczenia się przedsiębiorców przed ryzykiem zmian kursów walut obcych. W przypadku spółki jawnej AGES ta potrzeba była ściśle i bezpośrednio związana z podstawową działalnością spółki tj. z przeprowadzanymi transakcjami eksportowymi. Zważywszy na skalę działalności eksportowej spółki nie można w żadnym razie uznać by umowa opcji walutowych była wykorzystywana przez spółkę w celach spekulacyjnych. Zawarta umowa była ściśle związana z podstawową działalnością spółki i służyła wyłącznie zabezpieczeniu przychodów spółki uzyskiwanych z transakcji eksportowych.
3. kwestia skutków podatkowych powstałych w wyniku korzystania przez przedsiębiorców z opcji walutowych nie została uregulowana w sposób szczególny w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z tego też względu dla określenia przychodów i kosztów uzyskania przychodów oraz momentu ich wystąpienia, zastosowanie mają ogólne zasady określone w przepisach o podatku dochodowym. W opisanym w piśmie stanie faktycznym zobowiązania, a także ich wielkość możliwe są do określenia na ustalony w umowie dzień rozliczania między stronami.
   
   

W konsekwencji płatność wynikająca z takiego zobowiązania stanowić będzie koszt podatkowy w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako koszt poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Nie może też ulegać wątpliwości, iż tego rodzaju koszt (strata w wyniku transakcji zabezpieczającej podstawową działalność spółki jawnej) podlega rozliczeniu z przychodami z działalności gospodarczej spółki jawnej.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje.

W art. 10 ust. 1 pkt 3 i 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) wyszczególniono dwa odrębne źródła przychodów w postaci:

• pozarolniczej działalności gospodarczej,

• kapitałów pieniężnych i praw majątkowych.
  
  

Definicja pozarolniczej działalności gospodarczej zawarta została w art. 5a pkt 6 ww. ustawy. Zgodnie z jego treścią, działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza to działalność zarobkowa:

1. wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa,
2. polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3. polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych,- prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.
   
   

Przepisy art. 17 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy stanowią, iż za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających. Stosownie do treści art. 17 ust. 1b ww. ustawy przychód określony w ust. 1 pkt 10 powstaje w momencie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, a przy ustalaniu jego wartości stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 (art. 17 ust. 2 ww. ustawy).

W myśl art. 5a pkt 13 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o pochodnych instrumentach finansowych - oznacza to instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2005 r. Nr 183, poz. 1538 ze zm.). Zgodnie z treścią tego przepisu instrumentami finansowymi w rozumieniu ustawy są niebędące papierami wartościowymi:

1. tytuły uczestnictwa w instytucjach zbiorowego inwestowania,
2. instrumenty rynku pieniężnego,
3. finansowe kontrakty terminowe oraz inne równoważne instrumenty finansowe rozliczane pieniężnie, umowy forward dotyczące stóp procentowych, swapy akcyjne, swapy na stopy procentowe, swapy walutowe,
4. opcje kupna lub sprzedaży instrumentów finansowych, opcje na stopy procentowe, opcje walutowe, opcje na takie opcje, oraz inne równoważne instrumenty finansowe rozliczane pieniężnie,
5. prawa majątkowe, których cena zależy bezpośrednio lub pośrednio od wartości oznaczonych co do gatunku rzeczy, określonych rodzajów energii, mierników i limitów wielkości produkcji lub emisji zanieczyszczeń (pochodne instrumenty towarowe),
6. inne instrumenty, jeżeli zostały dopuszczone do obrotu na rynku regulowanym na terytorium państwa członkowskiego lub są przedmiotem ubiegania się o takie dopuszczenie.
   
   

Zgodnie z dyspozycją przepisu art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek dochodowy od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, wynosi 19% uzyskanego dochodu.

W myśl art. 30b ust. 2 pkt 3 ww. ustawy dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest między innymi osiągnięta w roku podatkowym różnica między sumą przychodów uzyskanych tytułu odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38a - osiągnięta w roku podatkowym.

Przy czym zgodnie z treścią art. 23 ust. 1 pkt 38a ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków związanych z nabyciem pochodnych instrumentów finansowych - do czasu realizacji praw wynikających z tych instrumentów albo rezygnacji z realizacji praw wynikających z tych instrumentów albo ich odpłatnego zbycia - o ile wydatki te, stosownie do art. 22g ust. 3 i 4, nie powiększają wartości początkowej środka trwałego oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Z brzmienia art. 30b ust. 4 wynika jednak, iż przepisu ust. 1 nie stosuje się, jeżeli odpłatne zbycie papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacja praw z nich wynikających następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej. Dochodów, o których mowa w ust. 1, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 oraz art. 30c (art. 30b ust. 5 ww. ustawy).

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny stwierdzić należy, iż przychody uzyskane z tytułu realizacji terminowych transakcji walutowych stanowią przychody z kapitałów pieniężnych, określone w art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji dochody uzyskane z ww. tytułu podlegają opodatkowaniu według zasad określonych w art. 30b ww. ustawy. Natomiast w sytuacji, gdy w wyniku realizacji terminowych transakcji walutowych wystąpi strata, jest ona stratą ze źródła przychodów jakim są kapitały pieniężne.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka zawarła umowę ramową w zakresie opcji walutowych w celu zabezpieczenia przychodów uzyskiwanych w eksporcie. Na podstawie ww. umowy Spółka zawarła z bankiem szereg transakcji opcyjnych opiewających na sprzedaż na rzecz banku określonych wartości walut obcych według kursów określonych w dniu zawarcia transakcji.

Zawieranie tego typu transakcji terminowych nie stanowi przedmiotu działalności prowadzonej przez Wnioskodawczynię.

Reasumując, w świetle opisanego we wniosku stanu faktycznego, ewentualna strata poniesiona w wyniku następstw zawartych umów: umowy ramowej o współpracy w zakresie transakcji terminowych i pochodnych oraz umowy dodatkowej transakcji walutowych, nie może zastać zaliczona przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.