W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest wspólnikiem Spółki Jawnej X, która w dniu 11 maja 2007 r. podpisała umowę z firmą Y Sp. z o.o. Przedmiotem umowy jest świadczenie usług polegających na publicznym reklamowaniu wyrobów Y oraz zakupie od firmy Y określonej ilości produktów, w kolejnych okresach rozliczeniowych.

Wynagrodzenie z tyt. ww. usług zostało ustalone w umowie, w wysokości ich wartości rynkowej mierzonej procentem realizacji zakupów produktów zadeklarowanych w umowie. Wynagrodzenie za każdy okres rozliczeniowy wynosi 4.000,00 zł netto, natomiast za cały okres objęty umową 16.000,00 zł.

Według postanowień umowy, okres rozliczeniowy oznacza:

• w pierwszym roku trwania umowy to okres od dnia podpisania umowy do ostatniego dnia kwartału, w którym upływa rok trwania umowy,
• w następnych latach to okres obejmujący jeden rok liczony od dnia następującego po ostatnim dniu poprzedniego okresu rozliczeniowego.

Umowa została zawarta na czas od 11 maja 2007 r. do 30 czerwca 2011 r., z poniższymi zastrzeżeniami:

• czas trwania umowy ulega skróceniu, o ile zakupione zostaną produkty w łącznej ilości przewidzianej w umowie, w takim przypadku umowa ulega rozwiązaniu z końcem bieżącego okresu rozliczeniowego,
• umowa ulega przedłużeniu, w przypadku nie wykonania zakupów w łącznej ilości przewidzianej w umowie, do końca kwartału, w którym zobowiązanie zostanie wykonane.

Y może również rozwiązać umowę ze skutkiem natychmiastowym w przypadku zaprzestania wykonywania obowiązków określonych umową, tj.: reklamowania bądź promowania produktów smarowniczych innych producentów, bądź nie dokonywania w przyjętych okresach rozliczeniowych zakupu określonej w umowie ilości produktów.

Według kolejnych postanowień umowy, w przypadku gdy w którymkolwiek okresie rozliczeniowym nie zostaną zakupione wymagane ilości produktów, Y uprawniony będzie do:

• żądania części wynagrodzenia, proporcjonalnie do stopnia w jakim Spółka nie wykonała zobowiązań,
• doliczenia nie zakupionych ilości produktów do zobowiązań Spółki w następnych okresach rozliczeniowych obowiązywania umowy,
• żądania kary umownej w wysokości równej różnicy pomiędzy wynagrodzeniem Spółki za dany okres rozliczeniowy przy realizacji 100%, a wynagrodzeniem wynikającym z rzeczywistej realizacji umowy.

W przypadku przedterminowego rozwiązania umowy przez którąkolwiek ze stron, niezależnie od przyczyn jej rozwiązania (umowa przewiduje rozwiązanie w każdym czasie za porozumieniem stron), Y uprawniony będzie do żądania zwrotu części wynagrodzenia proporcjonalnie do stopnia, w jakim Spółka nie wykonała zobowiązań, mimo iż nie mogła ich wykonać z powodu rozwiązania umowy. Jednocześnie z postanowień umowy wynika, iż firma Y może po spełnieniu określonych warunków wypłacić zaliczkę w wysokości 15.200,00 zł netto. Jednym z tych warunków było wystawienie faktury VAT i przesłanie jej do firmy Y. Pozostałe 5% łącznego wynagrodzenia tj. 800,00 zł netto, ma być wypłacone po zakończeniu umowy. W celu otrzymania od firmy Y ww. zaliczki, w dniu 17 września 2007 r. Spółka wystawiła fakturę VAT nr FV(...) na kwotę netto 15.200,00 zł i podatek VAT 3.344,00 zł o treści "Świadczenie publicznych usług reklamowych i promocyjnych".

W dniu 2 października 2007 r. na rachunek Spółki wpłynęła kwota 18.544,00 zł od firmy Y Sp. z o.o. tytułem zapłaty za fakturę nr FV(...). Spółka zaksięgowała powyższą fakturę na koncie "przychody przyszłych okresów".

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Kiedy i w jakiej wysokości powstanie przychód z tytułu świadczenia usług na podstawie powyższej umowy:

• czy z ostatnim dniem każdego okresu rozliczeniowego, tj. 30 czerwca 2008 r., 30 czerwca 2009 r., 30 czerwca 2010 r. i 30 czerwca 2011 r.,
• czy należy ustalić przychód w każdym roku podatkowym w proporcji do czasu trwania umowy,
• czy z faktu wystawienia faktury VAT przychód powstanie w miesiącu wystawienia faktury?

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód winien być wykazany na koniec poszczególnych okresów rozliczeniowych tj.: 30 czerwca 2008 r., 30 czerwca 2009 r., 30 czerwca 2010 r. i 30 czerwca 2011 r., dlatego, iż dopiero w tym momencie nastąpi rozliczenie usługi, tj. ilości zakupionych produktów w poszczególnym okresie rozliczeniowym, a tym samym ustalenie prawa do wynagrodzenia przewidzianego w umowie. Fakt nie wywiązania się z powyższego obowiązku może bowiem skutkować zgodnie z postanowieniami umowy albo przedłużeniem umowy do końca kwartału, w którym zobowiązanie zostanie wykonane, albo firma Y może zażądać zwrotu części wynagrodzenia, proporcjonalnie do stopnia w jakim nie doszło do wykonania zobowiązania.

Może być również tak, że ilość produktów, która ma być zakupiona w poszczególnych okresach rozliczeniowych zostanie zakupiona już w pierwszym okresie rozliczeniowym i wówczas zgodnie z postanowieniami umowy zostanie ona rozwiązana. Tym samym wartość przychodu dotycząca danego okresu rozliczeniowego będzie faktycznie znana dopiero w wyniku dokonania rozliczenia między stronami umowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) za przychód z działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Natomiast art. 14 ust. 1c ww. ustawy stanowi, iż za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1. wystawienia faktury albo
2. uregulowania należności.

Przytoczony powyżej przepis należy traktować jako generalną zasadę określającą moment powstania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych. Wyjątek od tak skonstruowanej zasady wprowadza art. 14 ust. 1e, 1h i 1i powołanej ustawy.

Stosownie do treści art. 14 ust. 1e cytowanej ustawy, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku, jeżeli strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych.

Zgodnie z treścią art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych pożyczek i kredytów oraz zwróconych pożyczek, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek.

Zatem, w sytuacji, gdy postanowienia umowy, która jest wykonywana stale, w dłuższym - określonym bądź nieokreślonym czasie, przewidują, iż wynagrodzenie wypłacane będzie w okresach rozliczeniowych, to przychód z tytułu usług wykonywanych w ramach tej umowy powstaje zawsze w ostatnim dniu okresu wskazanego w umowie (lub na fakturze) jako okres rozliczeniowy.

Należy zauważyć ponadto, że przepisy podatkowe nie definiują pojęcia usług ciągłych.

Istotną okolicznością w tym wypadku świadczącą o momencie powstania przychodu jest określenie w łączącej strony umowie lub na wystawionej fakturze, jakiego okresu dotyczy czynność będąca jej przedmiotem. Wynika z tego, że określenie okresu rozliczeniowego pozostaje wyłącznie w gestii stron, które łączy stosunek cywilnoprawny.

Wobec powyższego, data powstania przychodu zależy od postanowień umowy co do terminu dokonywania rozliczeń, a nie od daty wykonania świadczenia lub wystawienia faktury.

W przedstawionym stanie faktycznym rozliczenie przychodu następuje na podstawie umowy, w której strony ustaliły, że usługa rozliczana jest - w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego.

Mając zatem na uwadze ustalenia zawarte pomiędzy kontrahentami oraz ciągły zakres świadczonej usługi należy uznać, iż w świetle ww. regulacji prawnych, przychód winien być wykazany na koniec poszczególnych okresów rozliczeniowych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

Referencje