W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka "M" s.c. (dalej: Spółka "M"), w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, świadczy usługi promocyjno-reklamowe dla firmy C. Sp. z o.o. (dalej: C.), na podstawie umowy zawartej w dniu 27 czerwca 2007 r.

W zakresie świadczonych usług, Spółka "M" zobowiązana jest do wykonywania następujących czynności na rzecz firmy C.:

• umieszczanie nazwy "C", "O", "P" we wszystkich materiałach promocyjnych i informacyjnych dotyczących lokalu prowadzonego przez Spółkę "M",
• umieszczania na kartach menu lub innych materiałach służących do przekazywania konsumentom informacji o odsprzedawanym produkcie firmy C. i jego cenie,
• organizowania imprez promocyjnych uzgodnionych między stronami z wyłącznością sprzedaży piwa C.,
• umieszczania zestawów logo C. (określonych strategią marketingową firmy C. dla danego lokalu) w pomieszczeniach oraz na zewnątrz lokalu Spółki "M", w minimalnych ilościach i rodzaju reklamy firmy C. (tj. kaseton świetlny umieszczony na zewnątrz lokalu, neon-kaseton świetlny umieszczony wewnątrz lokalu) przy jednoczesnym nie eksponowaniu logo innych krajowych i zagranicznych producentów piwa,
• organizacji i prowadzenia ogródka piwnego.

Ponadto w ramach umowy Spółka "M" zobowiązuje się do:

• odsprzedaży piwa typu X oraz piw butelkowych i puszkowych produkowanych przez C.,
• odsprzedaży piwa z opakowań typu X oraz piw butelkowych i puszkowych, których C. będzie dystrybutorem,
• nie odsprzedawania piw z opakowań typu X oraz piwa butelkowego, puszkowego i w innych opakowaniach, innych krajowych i zagranicznych producentów piwa w lokalu i ogródku piwnym,
• nie sprzedawania zakupionego piwa C w opakowaniach typu X osobom trzecim,
• odsprzedaży marek piw C, określonych strategią marketingową C. Sp. z o.o. dla danego lokalu, tj. C., O., P.

Spółka "M" zobowiązuje się do dokonywania zakupów piwa w opakowaniach typu X w określonych ilościach od dystrybutorów firmy C. W razie nie zrealizowania wymaganego poziomu zakupów, umowa będzie przedłużona do dnia zrealizowania tego poziomu. Z tytułu świadczenia powyższych usług, spółka "M" otrzyma wynagrodzenie w kwocie 48.000 zł netto za cały czas trwania umowy, płatne w formie przedpłaty w następujących ratach:

1. I rata - 18.000 zł netto, płatna w terminie 21 dni od dnia podpisania umowy, za okres od dnia podpisania umowy, tj. 27 czerwca 2007 r. do 15 lipca 2008 r.,
2. II rata - 15.000 zł netto, za okres od 16 lipca 2008 r. do 20 czerwca 2009 r., płatna w terminie 30 dni od wykonania i udokumentowania odpowiedniej ilości piwa, lecz nie wcześniej niż w miesiącu maju 2008 r.,
3. III rata - 15.000 zł netto, za okres od 21 czerwca 2009 r. do 31 maja 2010 r., płatna w terminie 30 dni od wykonania i udokumentowania odpowiedniej ilości piwa, lecz nie wcześniej niż po roku od dnia otrzymania II raty.

Spółka "M" w terminie 7 dni od dnia otrzymania środków od firmy C., po otrzymaniu każdej z ww. rat, wystawi fakturę VAT.

Umowa została zawarta na czas określony, tj. od dnia jej podpisania do dnia 31 maja 2010 r., z możliwością jej przedłużenia, w razie zajścia przesłanek o których wyżej była mowa. W dniu 16 lipca 2007 r. spółka "M" otrzymała od firmy C. kwotę z tytułu I raty w wysokości 18.000 zł netto. Spółka "M" wystawiła fakturę z tytułu otrzymania powyższej kwoty w dniu 16 lipca 2007 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

W jakiej dacie spółka "M" powinna wykazać przychód należny z tytułu świadczenia usług na podstawie opisanej umowy zawartej z firmą C., a mianowicie, czy powstaje on na zasadach właściwych dla momentu powstania przychodów z tytułu świadczenia usług rozlicznych okresowo, na podstawie art. 14 ust. 1e ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód należny z tytułu usług objętych umową powstaje na zasadach właściwych dla rozliczeń usług rozlicznych okresowo na podstawie art. 14 ust. 1e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z art. 14 ust. 1e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, wówczas za datę powstania przychodu uważa się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Wnioskodawca uważa, że powyższy przepis będzie miał zastosowanie do rozliczania przychodów uzyskiwanych przez spółkę "M" z tytułu świadczenia usług opisanych w stanie faktycznym, gdyż z umowy na świadczenie tych usług wynika, że wynagrodzenie za usługi będzie rozliczane w 3 ratach za wskazane w umowie okresy rozliczeniowe. Oznacza to, że w przypadku usług rozliczanych okresowo, decydujące znaczenie dla momentu powstania przychodu będzie miał wskazany w umowie (lub fakturze) ostatni dzień przyjętego okresu rozliczeniowego, pod warunkiem, że rozliczenie nastąpi nie rzadziej niż raz w roku. Należy podkreślić, że ww. zasady powstawania przychodów z tytułu tzw. usług ciągłych wynikają z przepisów szczególnych, które stanowią wyjątek od zasady ogólnej, wyrażonej w art. 14 ust. 1c ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem za datę powstania przychodu z działalności gospodarczej, uważa się dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień: wystawienia faktury albo uregulowania należności.

Tak więc, z punktu widzenia rozliczeń przychodów z tytułu usług ciągłych, zdarzenia takie jak np. dzień wystawienia faktury czy dzień uregulowania należności, nie będą wpływały bezpośrednio na datę powstania przychodu tej kategorii usług.

W związku z powyższym spółka "M" powinna wykazać przychód należny w następujący sposób:

1. z tytułu rozliczenia I raty wynagrodzenia - w kwocie 18.000 zł netto, obejmujący okres od dnia podpisania umowy, tj. 27 czerwca 2007 r. do dnia 15 lipca 2008 r. - przychód należny powstanie najpóźniej w grudniu 2007 r. Wynika to z faktu, iż okres rozliczeniowy dotyczy I raty obejmuje rok 2007 i 2008, a przychód powinien być wykazany nie rzadziej niż raz w roku, dlatego też należy wykazać przychód najpóźniej w grudniu 2007 r., a nie w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego, tj. 15 lipca 2008 r.
2. z tytułu rozliczenia II raty wynagrodzenia - w kwocie 15.000 zł netto, obejmującej okres od 16 lipca 2008 r. do 20 czerwca 2009 r., - przychód należny powstanie najpóźniej w grudniu 2008 r. Z uwagi na to, że okres rozliczeniowy dotyczy II raty obejmuje rok 2008 i 2009, a przychód powinien być wykazany nie rzadziej niż raz w roku, dlatego też należy wykazać przychód najpóźniej w grudniu 2008 r., a nie w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego, tj. 20 czerwca 2009 r.
3. z tytułu rozliczenia III raty wynagrodzenia - w kwocie 15.000 zł netto, obejmującej okres od 21 czerwca 2009 r. do 31 maja 2010 r. - przychód należny powstanie w grudniu 2009 r., co wynika z uzasadnienia przyjętego przy dwóch wcześniejszych ratach.

Wskazany wyżej moment powstania przychodu należnego w spółce "M", wynika stąd, że jak wcześniej wspomniano, przychód z tytułu wykonania usługi ciągłej rozliczany jest na koniec wskazanego w umowie lub na fakturze okresu rozliczeniowego, nie rzadziej jednak niż raz w roku.

Wnioskodawca podaje, iż zgodnie z definicją określoną w Ordynacji podatkowej, przez rok podatkowy rozumie się rok kalendarzowy, chyba, że ustawy szczególne stanowią inaczej. W ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma regulacji, które umożliwiają przyjęcie innego niż kalendarzowy roku podatkowego. W związku z tym, sformułowanie "nie rzadziej niż raz w roku" należy rozumieć jako nie rzadziej niż raz w roku podatkowym, który w przypadku podatku dochodowego od osób fizycznych jest zgodny z rokiem kalendarzowym. Na marginesie warto zaznaczyć, iż ww. przepis dotyczący powstania przychodu z tytułu usług ciągłych może być zupełnie inaczej stosowany przez osoby prawne, które stosują inny niż kalendarzowy rok podatkowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) za przychód z działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Natomiast art. 14 ust. 1c ww. ustawy stanowi, iż za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1. wystawienia faktury albo
2. uregulowania należności.

Przytoczony powyżej przepis należy traktować jako generalną zasadę określającą moment powstania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych. Wyjątek od tak skonstruowanej zasady wprowadza art. 14 ust. 1e, 1h i 1i powołanej ustawy.

Stosownie do treści art. 14 ust. 1e cytowanej ustawy, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku, jeżeli strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych.

W przedstawionym stanie faktycznym rozliczenie przychodu następuje na podstawie umowy, w której strony ustaliły, że usługa rozliczana jest - w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego.

Mając zatem na uwadze ustalenia zawarte pomiędzy kontrahentami oraz ciągły zakres świadczonej usługi należy uznać, iż w świetle ww. regulacji prawnych, przychód winien być wykazywany w ostatnich dniach okresów rozliczeniowych, tj. z tytułu I raty w dniu 15 lipca 2008 r., II raty w dniu 20 czerwca 2009 r., zaś z tytułu III raty w dniu 31 maja 2010 r.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.