Pytanie:

Czy dochód ze sprzedaży w roku 2007 nieruchomości, tj. gruntu wraz z naniesieniami w postaci budynków niemieszkalnych, ktora to nieruchomość jest wykorzystywana na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych ?

Naczelnik Urzędu Skarbowego Łódź-Polesie, działając na podstawie art. 14a § 1 i § 4, art. 217 § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), po rozpatrzeniu Pana wniosku z dnia 05.03.2007r. o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w sprawie opodatkowania dochodu ze sprzedaży nieruchomości, wykorzystywanej w działalności gospodarczej -zgodnie z przepisami ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) uznaje za:

• prawidłowe stanowisko dotyczące opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych dochodu ze sprzedaży w roku 2007 nieruchomości,tj. gruntu wraz z naniesieniami w postaci budynków niemieszkalnych, która to nieruchomość jest wykorzystywana na potrzeby prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej

przedstawione w złożonym przez Pana wniosku z dnia 05.03.2007r.(data doręczenia do tutejszego organu podatkowego:08.03.2007r.).

Pismem z dnia 05.03.2007r. (data doręczenia do tutejszego organu podatkowego: 08.03.2007r.), które zostało przez Pana uzupełnione w dniach: 21.05.2007r. i 28.05.2007r. zwrócił się Pan do tutejszego organu podatkowego z wnioskiem dotyczącym udzielenia pisemnej interpretacji co zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w sprawie opodatkowania dochodu ze sprzedaży w roku 2007 nieruchomości, wykorzystywanej w działalności gospodarczej.
Z zaświadczenia o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej wynika,że przedmiotem wykonywanej przez Pana działalności gospodarczej jest między innymi ,, wynajem nieruchomości na własny rachunek " ( PKD 70.20Z).
Ponadto z informacji zawartych w Pana wniosku, jak również znanych tutejszemu organowi podatkowemu z urzędu wynika,że w roku 2007 prowadzi Pan pozarolniczą działalność gospodarczą w dwóch formach prawnych, tj. jako jednoosobowy podmiot gospodarczy działający od dnia 27.10.1992r. pod nazwą ,, X" i jako wspólnik spółki cywilnej działającej od dnia 01.04.2003r. pod nazwą ,,Y" S.C.
Dla potrzeb podatku dochodowego od osób fizycznych prowadzi Pan dwa rodzaje dokumentacji podatkowej, tj. podatkową księgę przychodów i rozchodów w firmie ,, X" oraz księgi rachunkowe w firmie ,,Y S.C.
Podatek dochodowy od osób fizycznych opłaca Pan na zasadach określonych w art.30 c ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000r. Nr 14,poz.176 ze zm.),tj. wg jednolitej stawki 19%, tzw. podatek liniowy.
W dniu 31 maja 2001r. nabył Pan na podstawie umowy sprzedaży i ustanowienia hipoteki (akt notarialny z dnia 31.05.2001r. Repertorium A Nr .........) zabudowaną nieruchomość w skład której wchodził: grunt, budynek jednopiętrowy, murowany nie podpiwniczony w którym mieściły się lokale użytkowe oraz budynek parterowy, murowany w którym znajdował się lokal mieszkalny i lokal użytkowy.
Wydzielony w budynku parterowym lokal mieszkalny nie był lokalem mieszkalnym stanowiącym odrębną nieruchomość.
Nabycia przedmiotowej nieruchomości dokonał Pan za fundusze stanowiące Pana majątek odrębny, gdyż obowiązywał Pana ustrój rozdzielności majątkowej małżeńskiej, wprowadzony umową majątkową małżeńską wyłączającą wspólność ustawową.
W dniu 31.05.2001r. wyżej opisana nieruchomość została przez Pana wprowadzona do ewidencji środków trwałych, którą prowadził Pan dla potrzeb jednoosobowego podmiotu gospodarczego działającego pod nazwą ,, X".
Oświadczył Pan,że do ewidencji środków trwałych wpisano jako wartość początkową cenę nabycia całej nieruchomości, tj. gruntu wraz naniesieniami w postaci budynków , która wynosiła 720.017,82zł.
Od tej wartości do roku 2006 dokonywano błędnych odpisów amortyzacyjnych.
We wniosku z dnia 05.03.2007r. stwierdził Pan, że ,, nieruchomość została wybudowana w 1882 roku, a koszty ponoszonych przez Pana remontów nie przekroczyły 30% wartości".
W roku 2006, po uzyskaniu przez Pana informacji ,że odpisy amortyzacyjne są wyliczane w sposób nieprawidłowy, dokonał Pan korekty zapisów w ewidencji środków trwałych, która polegała na określeniu wartości początkowej gruntu oraz naniesień w postaci budynków.
Ponieważ budynki mają charakter niemieszkalny, to do ewidencji środków trwałych w wyniku korekty zapisów zostały one wpisane w jednej pozycji w której podano ich łączną wartość początkową w kwocie 590.400,00zł.
Od tej wartości początkowej budynków dokonywane są odpisy amortyzacyjne wg stawki 2,5%.
Wartość początkowa gruntu została określona w kwocie 108.800,00zł.
Nadmienił Pan,że z uwagi na błędne zapisy w ewidencji środków trwałych, dokonując wpisów korygujących zmuszony był Pan określić wartość początkową tej części budynku niemieszkalnego, tj. parterowego, która wykorzystywana była do celów mieszkalnych.
Dlatego też, w ewidencji środków trwałych, wyłącznie dla potrzeb informacyjnych dokonał Pan wpisu określającego wartość początkową części budynku niemieszkalnego (parterowego) przeznaczonego na mieszkanie w kwocie 20.800,00zł, ponieważ w ogólnej powierzchni użytkowej budynku niemieszkalnego, powierzchnia użytkowa wykorzystywana do celów mieszkalnych stanowiła ok.12%.
Zarówno wartość gruntu oraz części budynku niemieszkalnego (parterowego) wykorzystywanego do celów mieszkalnych ustalił Pan we własnym zakresie, przyjmując,że wartość gruntu stanowiła ok. 15% wartości całej nieruchomości, natomiast wartość części budynku niemieszkalnego wykorzystywanego do celów mieszkalnych stanowiła ok. 3,4% ogólnej wartości budynków, tj. po odjęciu wartości gruntu.
Do roku 2005, ta część budynku niemieszkalnego (parterowego), która była wykorzystywana do celów mieszkalnych nie była przeznaczona na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.
Tę część budynku użytkował Pan wyłącznie na swoje potrzeby prywatne, dlatego też od tej części budynku nie dokonywano żadnych odpisów amortyzacyjnych.
Od roku 2005nie wykorzystuje Pan w/w części budynku do celów mieszkalnych, jako osoba prywatna, tylko w całości wynajmuje Pan ten budynek podmiotom gospodarczym w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej z tytułu wynajmu.
Budynek ten nadal jest budynkiem niemieszkalnym, co stwierdził Pan na podstawie definicji ,,budynku niemieszkalnego" zawartej w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 30.12.1999r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) - Dz.U.z 1999r. Nr 112,poz.1316 ze zm.
`W świetle wyżej powołanego rozporządzenia budynkami niemieszkalnymi są obiekty budowlane wykorzystywane głównie dla potrzeb niemieszkalnych.W przypadku, gdy co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest do celów mieszkalnych, budynek klasyfikowany jest jako budynek mieszkalny.
Na tle powyższych okoliczności faktycznych, zwrócił się Pan do Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź-Polesie z prośbą o interpretację przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) w zakresie dotyczącym opodatkowania tym podatkiem dochodu ze sprzedaży w roku 2007 nieruchomości, tj. gruntu wraz z naniesieniami w postaci budynków niemieszkalnych, która to nieruchomość jest wykorzystywana na potrzeby prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej.
Powyższe stanowisko oparł Pan na analizie definicji budynku niemieszkalnego i budynku mieszkalnego zawartej w wyżej powołanym rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 30.12.1999r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) i fakcie, że jeden z nabytych przez Pana w roku 2001 budynków niemieszkalnych (parterowy)nie zawierał i nie zawiera wyodrębnionego lokalu mieszkalnego, który stanowiłby odrębną nieruchomość.
Naczelnik Urzędu Skarbowego Łódź-Polesie,po sprawdzeniu,że zostały spełnione warunki określone w art. 14a § 1 i § 2 wyżej powołanej ustawy Ordynacja podatkowa, udziela poniższej interpretacji.
W przedstawionym przez Pana stanie faktycznym istotne jest wyjaśnienie, co należy rozumieć pod pojęciem nieruchomości.
Ustawa z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) nie definiuje pojęcia nieruchomości.
Definicji takiej nie zawiera również ustawa z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.).W związku z powyższym najbardziej celowe jest odwołanie się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.).
Zgodnie z przepisem art. 46 § 1 w/w ustawy Kodeks cywilny ,,nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności".
Z kolei przepisy art. 47 § 1, § 2, § 3,art.48 oraz art.191 wyżej wymienionej ustawy Kodeks cywilny stanowią:

• art. 47 § 1 - Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.
  
• art. 47 § 2 - Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.
  
• art. 47 § 3 - Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Zasada, w myśl której części składowe tracą samodzielny byt,ma szczególne znaczenie w odniesieniu do nieruchomości, przede wszystkim ze względu na los prawny wznoszonych na gruntach budynków. Z tego względu zasada ta została co do nieruchomości rozwinięta w dwóch przepisach, tj. w art. 48 i 191 wyżej powołanej ustawy Kodeks cywilny.
Powyższe przepisy stanowią:

• art. 48 - Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.
  
• art. 191 - Własność nieruchomości rozciąga się na rzecz ruchomą, która została połączona z nieruchomością w taki sposób, że stała się jej częścią składową.

W przepisach tych, a zwłaszcza w art. 191, została wypowiedziana zasadasuperficies solo cedit, która oznacza, że wszystko, co zostało z gruntem w sposób trwały połączone - w sposób naturalny lub sztuczny - dzieli los prawny tego gruntu.Inaczej mówiąc, zasada, o której mowa, oznacza, że wszystko,co zostało na gruncie wzniesione, staje się - jako część składowa - własnością właściciela gruntu, bez względu na to, kto tego dokonał i z czyich materiałów.
Zasadasuperficies solo ceditjest podyktowana względami ekonomicznymi.Ścisłe bowiem połączenie budynku lub innego urządzenia z gruntem sprawia,że z gospodarczego punktu widzenia trudno jest traktować grunt i budynek (lub inne urządzenie) jako odrębne przedmioty obrotu.
Jedynie dla porządku zauważyć należy, że zasada ta ma charakter normyiuris cogentis(przepis prawny bezwzględnie obowiązujący), a więc zainteresowani nie mogą w drodze umowy inaczej postanowić.
Zasada ta stanowi więc prawny wyraz pewnej konieczności ekonomicznej i zarazem upraszcza stosunki w zakresie własności gruntowej.
Istnieją jednak sytuacje, w których odstępstwo od tej zasady jest uzasadnione szczególnymi względami.
Powyższa zasada nie obowiązuje wtedy, gdy część składowa rzeczy stanowi z mocy szczególnego przepisu odrębną rzecz, nieruchomą lub ruchomą.
Do przedstawionego przez Pana we wniosku z dnia 05.03.2007r. stanu faktycznego oprócz wyżej wymienionych przepisów ustawy Kodeks cywilny będą miały zastosowanie niżej wymienione przepisy ustaw :

1. ustawy z dnia 16 listopada 2006r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2006r. Nr 217, poz. 1588), tj.

• art. 7 ust. 1, który stanowi, że do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy wymienionej w art. 1, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006r., stosuje się zasady określone w ustawie wymienionej w art.1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007r.

2. ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym w 2006 r., tj:

• art. 10 ust. 2 pkt 3, który stanowi,że przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia:
  składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.
  
• art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a), który stanowi, że przychodem z działalności gospodarczej są również:
  1) przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnejskładników majątku będących:
  a) środkami trwałymi,
  - ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit.b), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Przez odpłatne zbycie należy rozumieć przeniesienie własności rzeczy lub przeniesienie praw na inną osobę za odpłatnością.
Formą odpłatnego zbycia będzie przede wszystkim przeniesienie własności rzeczy lub praw w wykonaniu umowy sprzedaży lub zamiany.
Należy pamiętać,że zgodnie z przepisamiart. 157Kodeksu cywilnego własność nieruchomości nie może być przeniesiona pod warunkiem ani z zastrzeżeniem terminu.
Zauważyć należy, że w/w przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) stanowi o określonych w przepisie przedmiotach wykorzystywanych w prowadzonej działalności gospodarczej (lub przy prowadzonych działach specjalnych produkcji rolnej). Reguły gramatyczne wskazują,że dla objęcia składników majątku dyspozycją przepisu nie jest konieczne,aby w chwili zbycia działalność gospodarcza (działy specjalne) - w której wykorzystywane były składniki majątku - była prowadzona; przepisem objęte będą także te składniki majątku, które zbywane są przez osobę, wykorzystującą je uprzednio w prowadzonej wcześniej i zakończonej już działalności gospodarczej.

• art. 24 ust. 2 pkt 1, który stanowi, że:
  dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, jest przychód z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. b),a w pozostałych przypadkach dochodem lub stratą jest różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a:
  wartością początkową wykazanąw ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem pkt 2,powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych,o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od tych środków i wartości.
  
• art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. a), który stanowi, że:
  nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów -wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami,pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust.1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10ust.1 pkt 8 lit.d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.
  
• art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. b) , który stanowi, że:nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części -wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10ust. 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Konkludując, stwierdzić należy, żedochód uzyskany przez Pana w 2007r. z tytułu sprzedaży przedmiotowej nieruchomości, tj. gruntu wraz z naniesieniami w postaci budynków niemieszkalnych, będzie stanowił w niniejszym stanie faktycznym dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej, tj. ze źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 wyżej powołanej ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Mając powyższe na uwadze postanowiono jak w sentencji.
Zgodnie z art. 14a § 1 wyżej wymienionej ustawy Ordynacja podatkowa niniejsze postanowienie zawiera interpretację co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego dlaopisanego przez Pana w przedmiotowym wniosku stanu faktycznego i w stanie prawnym obowiązującym w roku 2007.
Niniejsza interpretacja nie jest wiążąca dla wnioskodawcy,wiąże natomiast właściwe organy podatkowe i organy kontroli skarbowej - do czasu jej zmiany lub uchylenia na podstawie art. 14b § 1 i § 2 w/w ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa.