Pytanie:

dot. zasad opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych pomocy finansowej ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego oraz budżetu państwa, otrzymanej w ramach Zintegrowanego Programu Operacyjnego Rozwoju Regionalnego.

Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie działając na podstawie art. 14b § 5 pkt 2 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) w związku z art. 14 ust. 2 pkt 2, art. 21 ust. 1 pkt 46 i 47b (w związku z art. 14 ustawy z dnia 12.11.2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw - Dz. U. Nr 202, poz. 1956 z późn. zm.), art. 22 ust. 1, art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. b, art. 23 ust. 1 pkt 45 i pkt 58 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) -zmienia z urzędupostanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Kolbuszowej z dnia 29.11.2006 r. znak: US.I-1.415/12/2006 w sprawie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ten sposób, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 29.08.2006 r. (uzupełnionym pismem z dnia 06.10.2006 r.), dotyczące zasad opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych pomocy finansowej ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego oraz budżetu państwa, otrzymanej w ramach Zintegrowanego Programu Operacyjnego Rozwoju Regionalnego, uznaje:

1. w części dotyczącej "jednorazowej dotacji inwestycyjnej":
   - za prawidłowe w odniesieniu do środków trwałych,
   - za nieprawidłowe w odniesieniu do "maszyn" nie zaliczanych do środków trwałych;
2. w części dotyczącej "wsparcia pomostowego":
   - za prawidłowe w odniesieniu do składki na ubezpieczenie zdrowotne, która nie jest zaliczana do kosztów uzyskania przychodów podlegających zaewidencjonowaniu w podatkowej księdze przychodów i rozchodów,
   - za nieprawidłowe w pozostałym zakresie.

Pismem z dnia 29.08.2006 r. Pan K. zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Kolbuszowej z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w 2006 r. Pan K. otrzymał bezzwrotne wsparcie pomostowe i jednorazową dotację na rozpoczęcie działalności gospodarczej ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego oraz budżetu państwa w ramach Zintegrowanego Programu Operacyjnego Rozwoju Regionalnego, Działanie 2.5 Promocja Przedsiębiorczości. W uzupełnieniu wniosku (pismo z dnia 06.10.2006 r.) Pan K. podał, że:

• "jednorazową dotację inwestycyjną" przeznaczył na zakup pięciu maszyn, z których dwie (wyważarka i demontażownica) zaliczył do środków trwałych, zaś pozostałe trzy (kompresor, podnośnik hydrauliczny i rozwieracz do opon) nie są środkami trwałymi;
• "bezzwrotne wsparcie pomostowe" przeznaczone zostało na: opłacenie składki na ubezpieczenie zdrowotne, operacje bankowe i zakup materiałów niezbędnych do wykonywania usług.

Zdaniem Podatnika "otrzymane środki nie stanowią przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (...) i nie należy ich ujmować w książce przychodów i rozchodów. Jednocześnie poniesione wydatki do wysokości otrzymanego wsparcia finansowego nie są kosztem uzyskania przychodów i również nie są ewidencjonowane w książce przychodów i rozchodów". W związku z powyższym, Podatnik zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Kolbuszowej o zajęcie stanowiska w sprawie.

W rozstrzygnięciu postanowienia z dnia 29.112006 r. (znak: US.I-1.415/12/2006) Naczelnik Urzędu Skarbowego w Kolbuszowej uznał, że stanowisko przedstawione we wniosku Pana K. jest nieprawidłowe. W uzasadnieniu postanowienia organ podatkowy wskazał zaś, że:

• "otrzymane środki na zakup środków trwałych (wyważarka i demontażownica) nie będą zaliczone do przychodów z działalności gospodarczej i nie będą ewidencjonowane w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Tym samym, zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 45 ww. ustawy o podatku dochodowym, odpisy amortyzacyjne od tej części wartości środków trwałych, która została sfinansowana z otrzymanego wsparcia nie będą zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i tym samym ewidencjonowane w podatkowej księdze przychodów i rozchodów",
• "natomiast pozostałe otrzymane środki będą przychodami z działalności gospodarczej i należy je zaewidencjonować w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, a jednocześnie - zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - wydatki sfinansowane tymi środkami będą zaliczone do kosztów uzyskania przychodów (za wyjątkiem składki na ubezpieczenie zdrowotne), jeżeli są to wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów i nie mieszczą się w katalogu wydatków wyłączonych z kosztów uzyskania przychodów, na podstawie art. 23 ww. ustawy o podatku dochodowym".

Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie po przeanalizowaniu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku z dnia 29.08.2006 r. (uzupełnionego pismem z dnia 06.10.2006r.) oraz treści postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w Kolbuszowej z dnia 29.11.2006 r. znak: US.I-1.415/12/2006, stwierdza co następuje:

Skoro przedmiotem analizy przez Dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie jest stan faktyczny przedstawiony we wniosku Podatnika z dnia 29.08.2006 r. (uzupełnionym pismem z dnia 06.10.2006 r.) powoduje to w konsekwencji konieczność uwzględnienia w niniejszej decyzji stanu prawnego obowiązującego w dacie złożenia tego wniosku.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem, gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o tej ustawy, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy stanowi, iż wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

1. pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz
2. podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

Wsparcie Wspólnoty Europejskiej dla Polski w latach 2004 - 2006 było realizowane przede wszystkim za pomocą jednofunduszowych sektorowych programów operacyjnych (SPO) oraz wielofunduszowego Zintegrowanego Programu Operacyjnego Rozwoju Regionalnego (ZPORR). Status prawny środków pochodzących z funduszy strukturalnych regulują przepisy:

• Rozporządzenia Rady (WE) Nr 1260/1999 z dnia 21.06.1999 r. ustanawiające przepisy ogólne w sprawie funduszy strukturalnych oraz Rozporządzenia Komisji Wspólnoty Europejskiej Nr 438/2001 z dnia 02.03.2001 r. ustanawiające szczegółowe zasady wykonania Rozporządzenia Rady (WE) Nr 1260/1999 dotyczącego zarządzania i systemów kontroli pomocy udzielanej w ramach funduszy strukturalnych,
• ustawy o finansach publicznych oraz ustawy z dnia 20.04.2004 r. o Narodowym Planie Rozwoju 2004 - 2006 (Dz. U. Nr 116, poz. 1206).

Z przepisów tych wynika, iż otrzymana przez beneficjentów pomoc pochodzi ze środków pożyczonych z budżetu państwa na prefinansowanie realizowanych programów i projektów pomocowych. A zatem nie jest to pomoc otrzymana ze środków bezzwrotnej pomocy, a tylko takie pochodzenie warunkuje zastosowanie zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc przedstawiony wyżej stan prawny do stanu faktycznego niniejszej sprawy stwierdzić należy, że otrzymane w 2006 r. przez Pana K. środki Europejskiego Funduszu Społecznego współfinansowanego krajowymi środkami publicznymi - nie pochodzą bezpośrednio od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych, ze środków bezzwrotnej pomocy. A zatem nie podlegają zwolnieniu określonemu w art. 26 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto zaznaczyć należy, że ta część środków, która w ramach współfinansowania pochodzi z budżetu państwa nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 47b ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym do końca 2003 r. (z dniem 01.01.2004 r. przepis art. 21 ust. 1 pkt 47b ww. ustawy został uchylony, niemniej jednak na mocy art. 14 zdanie pierwsze ustawy z dnia 12.11.2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw - Dz. U. Nr 202, poz. 1956 z późn. zm. - zawarte w nim zwolnienie miało zastosowanie do dnia 31.12.2006 r.). Zgodnie z tym przepisem, zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych podlegały tylko dotacje w rozumieniu przepisów o finansach publicznych. Na taki charakter uzyskanych środków nie wskazuje Wnioskodawca w pismach z dnia 29.08.2006 r. i z dnia 06.10.2006 r.

Mając na uwadze powyższe uznać należy, iż otrzymane przez Pana K.środki finansowe w części, w jakiej zostały przeznaczone na:

• zakup środków trwałych, nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej(zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych);równocześnie wydatki na ich zakup, sfinansowane tymi środkami - na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. b) ww. ustawy - nie stanowią kosztów uzyskania przychodów(przepis ten stanowi bowiem, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części; wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d) tej ustawy, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy, bez względu na czas ich poniesienia). Tym samym zdarzenia te nie będą podlegały zaewidencjonowaniu w podatkowej księdze przychodów i rozchodów;
• zakup "maszyn" (nie zaliczanych do środków trwałych) i materiałów niezbędnych do wykonywania usług, na opłacenie składki na ubezpieczenie zdrowotne oraz operacje bankowe, stanowią przychód z działalności gospodarczej(zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych),równocześnie poniesione w ww. zakresie wydatki sfinansowane tym przychodem (oprócz składki na ubezpieczenie zdrowotne) będą zaliczane do kosztów uzyskania przychodów stosownie do art. 22 ust. 1 powołanej wyżej ustawy(przepis ten stanowi bowiem, że kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ust. 1 tej ustawy; z kolei art. 23 ust. 1 pkt 58 tej ustawy stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów składek na ubezpieczenie zdrowotne, opłaconych w roku podatkowym przez podatnika zgodnie z przepisami o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych). Tym samym ww. zdarzenia (oprócz wydatków poniesionych na opłacenie składek na ubezpieczenie zdrowotne) będą podlegały zaewidencjonowaniu w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Zaznaczyć należy, żekwoty opłaconych w roku podatkowym składek na ubezpieczenie zdrowotne (do wysokości 7,75% podstawy wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne) podlegają odliczeniu od podatku dochodowego na zasadach określonych w art. 27b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przedstawione w przedmiotowym wniosku stanowisko Podatnika, iż otrzymane środki finansowe nie stanowią przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie należy ich ujmować w podatkowej księdze przychodów i rozchodów; równocześnie poniesione wydatki do wysokości otrzymanego wsparcia finansowego nie są kosztem uzyskania przychodów, i również nie są ewidencjonowane w księdze przychodów i rozchodów - należy zatem uznać za prawidłowe wyłącznie w odniesieniu do środków trwałych oraz składek na ubezpieczenie zdrowotne, ale tylko w części dotyczącej nie zaliczania tych składek do kosztów uzyskania przychodów podlegających zaewidencjonowaniu w podatkowej księdze przychodów i rozchodów; natomiast za nieprawidłowe w pozostałym zakresie.

W tym stanie sprawy, Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie stwierdził, że postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Kolbuszowej z dnia 29.11.2006 r. znak: US.I-1.415/12/2006, w którego rozstrzygnięciu ww. organ podatkowy uznał za nieprawidłowe w całości stanowisko Podatnika zawarte we wniosku z dnia 29.08.2006 r. - rażąco narusza prawo. W myśl art. 14b § 5 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, organ odwoławczy w drodze decyzji zmienia albo uchyla postanowienie, o którym mowa w art. 14a § 4 tej ustawy, z urzędu, jeżeli postanowienie rażąco narusza prawo.