Istota interpretacji:

Czy wystąpi obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 20 lipca 2010 r. (data wpływu 22 lipca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów uzyskanych ze sprzedaży lokalu mieszkalnego -jest nieprawidłowe.

W dniu 22 lipca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów uzyskanych ze sprzedaży lokalu mieszkalnego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Na podstawie przydziału z dnia 23 kwietnia 1991 r. Spółdzielnia przydzieliła Pani mieszkanie na warunkach lokatorskiego prawa do lokalu. Warunkiem otrzymania przydziału było wniesienie wymaganego wkładu mieszkaniowego. W dniu 30 grudnia 2003 r. po spełnieniu warunków określonych w art. 12 ust.1 pkt 1,2,3 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych zawarła Pani ze Spółdzielnią Mieszkaniową umowę o przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do tego lokalu. W dniu 29 października 2008 r. zbyła Pani posiadane mieszkanie. Następnie w dniu 4 listopada 2008 r. złożyła Pani PIT-23 oświadczając, że uzyskany przychód ze zbycia mieszkania wydatkuje w ciągu dwóch lat na cele mieszkaniowe.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wystąpi obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego...

Zdaniem Wnioskodawczyni, przychód uzyskany ze sprzedaży mieszkania nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, ponieważ spółdzielcze prawo zostało nabyte na podstawie przydziału z dnia 23 kwietnia 1991 r., a sprzedaż nastąpiła w 2008 r., a więc po upływie 5 lat. Zawarcie umowy w 2003 r. o przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do tego lokalu, jedynie stanowi zmianę formy prawnej prawa do lokalu i nie należy jej traktować jako nabycie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j.: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie z zastrzeżeniem ust. 2:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4. innych rzeczy,

• jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie;

Wobec powyższego w przypadku sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu przychodu ma moment jego nabycia.

Z analizy stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, iż na podstawie przydziału z dnia 23 kwietnia 1991 r. Spółdzielnia Mieszkaniowa przydzieliła Pani mieszkanie na warunkach lokatorskie prawo do lokalu. W dniu 30 grudnia 2003 r. zawarła Pani umowę ze Spółdzielnią Mieszkaniową o przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do tego lokalu. W dniu 29 października 2008 r. zbyła Pani posiadane mieszkanie.

Należy podkreślić, iż w przypadku "mieszkania lokatorskiego" właścicielem i zarządzającym mieszkaniem jest spółdzielnia mieszkaniowa.

Z ustanowieniem spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, wiąże się uiszczenie wkładu mieszkaniowego. W myśl art. 9 ust. 3 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (j.t. Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1116 ze zm.) jest ono prawem niezbywalnym, które nie przechodzi na spadkobierców i nie podlega egzekucji. Ponadto może ono należeć do jednej osoby albo do małżonków (art. 9 ust. 5). Natomiast przyczynami wygaśnięcia lokatorskiego prawa do lokalu mogą być (oprócz wykluczenia ze spółdzielni) śmierć uprawnionego i wykreślenie z rejestru członków, a także rezygnacja z członkostwa oraz zdarzenia, o których mowa w art. 13 ust. 2 lub art. 14 ust. 1 ww. ustawy.

Natomiast spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu należy do kategorii ograniczonych praw rzeczowych wymienionych w art. 244 § 1 Kodeksu cywilnego, które stosownie do § 2 tego artykułu regulują odrębne przepisy. Jest to prawo zbywalne, które przechodzi na spadkobierców i podlega egzekucji. Umożliwia ono korzystanie z lokalu oraz rozporządzenie nim, z pewnymi ograniczeniami, na zasadach zbliżonych do prawa własności.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych na pisemne żądanie członka, któremu przysługuje spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego, spółdzielnia jest obowiązana zawrzeć z tym członkiem umowę przeniesienia własności lokalu po dokonaniu przez niego:

1. spłaty przypadającej na jego lokal części zobowiązań spółdzielni związanych z budową, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1, w tym w szczególności odpowiedniej części zadłużenia kredytowego spółdzielni wraz z odsetkami,
2. spłaty przypadającego na jego lokal uzupełnienia wkładu mieszkaniowego z tytułu modernizacji budynku, w rozumieniu art. 61 ust. 5,
3. spłaty przypadających na jego lokal zobowiązań spółdzielni z tytułu kredytów i pożyczek zaciągniętych na sfinansowanie kosztów remontów nieruchomości, w której znajduje się lokal,
4. spłaty zadłużenia z tytułu opłat, o których mowa w art. 4 ust. 1,
5. wpłaty różnicy pomiędzy wartością rynkową lokalu a zwaloryzowaną wartością wniesionego wkładu mieszkaniowego.

W sytuacji przedstawionej we wniosku umowa o przekształcenie przysługującego Pani lokatorskiego prawa do lokalu na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego została zawarta w dniu 30 grudnia 2003 r. Należy więc uznać, że dopiero w dacie zawarcia tej umowy nastąpiło ustanowienie i nabycie przez Panią spółdzielczego własnościowego prawo do lokalu mieszkalnego.

Mając na względzie powyższe okoliczności faktyczne i prawne, w przedstawionym przez Panią stanie faktycznym pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy podatkowej, należy więc liczyć od końca roku kalendarzowego 2003, tj. tego roku, w którym nastąpiło nabycie spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. Termin ten upływał więc z dniem 31 grudnia 2008 r. Z uwagi na to, iż sprzedaż spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nastąpiła 29 października 2008 r. tj. przed upływem tego terminu - stanowi źródło przychodów i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Ponieważ nabycie lokalu mieszkalnego nastąpiło przed 1 stycznia 2007 roku, do ustalenia skutków podatkowych sprzedaży lokalu mieszkalnego należy zastosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 roku. Zgodnie bowiem z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007r.

Stosownie do art. 28 ust. 2 ww. ustawy – w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. – podatek od przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika. Zgodnie z ust.2a ww. artykułu zasada ta nie ma zastosowania do podatników dokonujących sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e).

Na podstawie art. 21 ust.1 pkt 32 lit. a) i lit. e) ww. ustawy – w brzmieniu obowiązującym w 2006 r. – wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a:

1. w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:


1. na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2. na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3. na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,
4. na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
5. na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne - własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,


5. w części wydatkowanej, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów.

Stosownie do art. 21 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisy ust. 1 pkt 32 i 32a nie mają zastosowania, jeżeli:

1. budowa i sprzedaż budynków i lokali oraz sprzedaż gruntów i prawa wieczystego użytkowania gruntów jest przedmiotem działalności gospodarczej podatnika,
2. przychód ze sprzedaży lub zamiany jest wydatkowany na:
   
   
   1. nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
   2. budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, modernizację, adaptację lub remont budynku albo jego części
      
      
   1. przeznaczonych na cele rekreacyjne,
      
      
3. przychód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych stanowi przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej lub z działów specjalnych produkcji rolnej w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 1.

Przepis ust. 1 pkt 32 lit. e) nie ma zastosowania do podatników, którzy odsetki od kredytu lub pożyczki odliczali lub odliczają w ramach ulgi odsetkowej na podstawie art. 26b (art. 21 ust. 2a).

Ponadto należy zaznaczyć, iż zgodnie z art. 28 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnicy dokonujący sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy, chcący skorzystać ze zwolnienia, określonego w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i lit. e) ww. ustawy powinni złożyć w terminie 14 dni od dnia dokonania tej sprzedaży oświadczenie, iż przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i lit. e).

Reasumując, nabycie przez Panią przedmiotowego lokalu mieszkalnego nastąpiło w dniu 30 grudnia 2003 r., tj. w momencie zawarcia za Spółdzielnią Mieszkaniową umowy o przekształcenie spółdzielcze lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do tego lokalu. W związku z tym, iż jego zbycie nastąpiło przed upływem pięcioletniego terminu, stanowi źródło przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegających opodatkowaniu 10% zryczałtowanym podatkiem dochodowym, o którym mowa w art. 28 ust. 2 ww. ustawy.

Jednakże w sytuacji, gdy przychód uzyskany ze sprzedaży lokalu mieszkalnego przeznaczy Pani - nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży - w całości na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. - przychód ten nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.