Istota interpretacji:

wniesienie przez Wnioskodawcę w formie aportu udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością do spółki komandytowej powoduje zmianę ich właściciela, gdyż stanie się nim spółka osobowa. Mamy więc do czynienia z odpłatnym zbyciem wniesionych udziałów. Wartość objętego wkładu w spółce komandytowej stanowić będzie w tym przypadku przychód.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca zamierza wnieść do spółki komandytowej wkład (udział) niepieniężny w postaci udziałów w spółce mającej osobowość prawną (spółka z ograniczoną odpowiedzialnością). Na potrzeby wniesienia udziałów jako wkładu do spółki komandytowej wspólnicy określą ich wartość w umowie spółki komandytowej na podstawie wyceny lecz nie wyższą niż wartość rynkowa.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej w postaci udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością skutkuje powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu...

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej w postaci udziałów nie skutkuje powstaniem po jego stronie przychodu podlegającego opodatkowaniu - nie jest to przychód ze źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7, art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) i art. 17 ust. 1 pkt 9, art. 18 oraz art. 20 ustawy z dnia 21 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci udziałów do spółki komandytowej jest wyłącznie alokacją majątku wspólnika, nie stanowi natomiast zbycia ani nabycia jakiegokolwiek majątku lub elementów majątku wspólnika. Po wniesieniu wkładów do spółki komandytowej wspólnik nadal pozostaje pośrednio właścicielem wniesionych udziałów, czego wyrazem jest uzyskany w spółce komandytowej zespół uprawnień i obowiązków. Również kodeks spółek handlowych wyraźnie odróżnia terminy "zbycie" i "wniesienie", a na rozróżnienie ich znaczenia wskazują komentarze do tych przepisów. Ustawodawca posługując się w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych różnymi terminami zbycie/wniesienie nie miał na myśli jednej czynności prawnej. Odwołując się do wykładni słownikowej Wnioskodawca stwierdza, że definicja terminu "zbywać" nie obejmuje swoim zakresem znaczeniowym pojęcia "wnosić", a więc wniesienie nie jest zbyciem, wniesienie wkładu rzeczowego do spółki nie ma charakteru odpłatnego, co wyłącza stosowanie do tej czynności dyspozycji norm prawnych wyrażonych w przepisach art. 10 ust 1 pkt 7 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy. Udział kapitałowy określa jedynie udział wspólnika w spółce na potrzeby wskazania zakresu praw i obowiązków.

Powyższe stanowisko zostało również potwierdzone w orzecznictwie. W wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (WSA) w Warszawie z 14 kwietnia 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 3103/08 Sąd stwierdził: "Wniesienie udziałów w spółce mającej osobowość prawną i akcji spółki akcyjnej, jako wkładu niepieniężnego, do spółki osobowej nie pociąga za sobą otrzymania przez osobę dokonującą aportu odpłatności. Nie wiąże się z nim także otrzymanie od spółki osobowej czegokolwiek w zamian, w przeciwieństwie do sytuacji aportów do spółek mających osobowość prawną lub do spółdzielni. Odpłatny znaczy taki, za który się płaci, wymagający zapłacenia, wymagający zwrotu kosztów (Uniwersalny słownik języka polskiego pod red. S. Dubisza, Warszawa 2003, str. 1163 oraz Słownik języka polskiego pod red. M. Szymczaka, Warszawa 2002, str. 448)". (...)"Nie sposób jest też ustalić, co jest przychodem w takim przypadku, jaką wartość osoba wnosząca wkład niepieniężny otrzymuje lub ma otrzymać w zamian".

W ww. wyroku Sąd podkreślił, iż: "Oczywiste jest, że wartość wkładu nie jest tym, co wspólnik wnoszący wkład otrzymuje za jego wniesienie do spółki osobowej. Wniesienie wkładu niepieniężnego o określonej wartości (umowa spółki powinna zawierać oznaczenie wkładów wnoszonych przez każdego wspólnika i ich wartość stosownie do przepisów Kodeksu spółek handlowych), jako takie, nie może być jednocześnie uznane za zwrotne otrzymanie przychodu w wysokości właśnie wartości tegoż wnoszonego wkładu. To na wkład o określonej wartości wnoszony jest aport niepieniężny mający go stanowić. Osoba wnosząca taki wkład w postaci akcji i udziałów w spółce akcyjnej i spółce z o.o. przenosi ich własność, ale nie otrzymuje za nie zapłaty, jedynie przekształca je na wkład, którym uczestniczy w spółce osobowej, a wartość wnoszonych akcji i udziałów staje się wartością wkładu w spółce osobowej, według którego uczestniczy on między innymi w zyskach i stratach tej spółki".

Stanowisko WSA w Warszawie, podzielone zostało także w innych wyrokach sądów administracyjnych (vide: wyrok z 7 sierpnia 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 384/09, z 2 czerwca 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 346/09, z 14 kwietnia 2009 r. sygn. akt I SA/Ke 121/09, z 15 grudnia 2009 r. o sygn. akt I SA/Wr 1629/09).

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 1307 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Żaden z powołanych przepisów ustawy nie zwalnia z opodatkowania przychodów uzyskanych z tytułu wniesienia udziałów w spółce kapitałowej do spółki osobowej.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Natomiast zgodnie z przepisem art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ww. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych.

Pod pojęciem odpłatnego zbycia należy rozumieć każda formę przeniesienia własności udziałów za wynagrodzeniem.

Zgodnie z art. 8 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), spółka osobowa (w tym spółka komandytowa) może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywaną.

Stosownie do art. 28 ww. Kodeksu, majątek spółki stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia.

Spółka osobowa jest więc samodzielnym w rozumieniu prawa cywilnego podmiotem praw i obowiązków oraz właścicielem majątku przekazanego w formie wkładów.

Należy bowiem zauważyć, iż zarówno udziały jak i akcje inkorporują pewną wartość, która jest wyrażona w jednostkach pieniężnych. Nie są one tożsame z pieniądzem, ale takiej formy zapłaty za wcale nie wymaga przepis art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ww. ustawy. Tezę tę potwierdza treść normy z art. 48 § 2 Kodeksu spółek handlowych, w świetle której wkład wspólnika do spółki osobowej może polegać na przeniesieniu lub obciążeniu własności rzeczy lub innych praw, a także na dokonaniu innych świadczeń na rzec spółki.

Wniesienie zatem udziałów do spółki komandytowej powoduje zmianę ich właściciela – właścicielem staje się bowiem spółka komandytowa – stąd mamy do czynienia z odpłatnym zbyciem wniesionych udziałów. Wniesienie udziałów do spółki komandytowej jest więc przeniesieniem własności udziałów, za które Wnioskodawcy przysługuje wkład w spółce komandytowej o określonej wartości. Kwota odpowiadająca wartości otrzymanego wkładu w spółce komandytowej stanowi w tym przypadku przychód, natomiast kosztem uzyskania tego przychodu będą wydatki poniesione na nabycie wniesionych udziałów w spółce kapitałowej.

Stosownie do art. 30b ust. 1 ww. ustawy, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19 % uzyskanego dochodu.

Dochód ze zbycia udziałów, jak stanowi art. 30b ust. 2 pkt 4 ustawy, oblicza się jako różnicę między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub art. 23 ust. 1 pkt 38 osiągniętą w roku podatkowym. Dochód ten powstanie w dacie wniesienia udziałów i będzie opodatkowany 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym, który należy wykazać w odrębnym zeznaniu rocznym PIT-38.

Reasumując, wniesienie przez Wnioskodawcę w formie aportu udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością do spółki komandytowej powoduje zmianę ich właściciela, gdyż stanie się nim spółka osobowa. Mamy więc do czynienia z odpłatnym zbyciem wniesionych udziałów. Wartość objętego wkładu w spółce komandytowej stanowić będzie w tym przypadku przychód.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy wskazujące, że wniesienie przez niego udziałów, jako wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki komandytowej nie będzie skutkować po jego stronie powstaniem przychodu do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, należało uznać za nieprawidłowe.

Końcowo - odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wskazać należy, iż rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Nie stanowią one materialnego prawa podatkowego i nie mają mocy powszechnie obowiązującej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.