Istota interpretacji:

Czy z tytułu odpłatnego zbycia lokalu należy odprowadzić podatek dochodowy?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 1 lipca 2009 r. (data wpływu 6 lipca 2009 r.), uzupełnionym w dniu 25 września 2009 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu uzyskanego z tytułu sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego –jest nieprawidłowe.

W dniu 6 lipca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu uzyskanego z tytułu sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 8 czerwca 2006 r. zmarła Pana siostra. Spadek po siostrze nabył Pan oraz druga siostra – każdy w #189; części. W skład spadku weszła m.in. wierzytelność spółdzielni mieszkaniowej z tytułu zwaloryzowanego wkładu mieszkaniowego, wpłacona przez spadkodawczynię kwota za przekształcenie spółdzielczego prawa lokatorskiego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz związane z powyższymi wierzytelnościami roszczenie wobec spółdzielni o zawarcie umowy o przekształcenie lokatorskiego prawa do lokalu na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego.

Do dnia śmierci spadkodawczyni poczyniła wszelkie formalności związane z zawarciem umowy o ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, nie podpisała jednak, z powodu zgonu, przygotowanej przez zarząd spółdzielni umowy. Umowę o ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego – jako spadkobierca podpisał Pan ze spółdzielnią w dniu 18 lipca 2007 r. Powodem zwłoki była śmierć w dniu 11 sierpnia 2006 r. drugiej spadkobierczyni – siostry i związane z tym postępowanie sądowe. Udziały spadkowe od spadkobierców po drugiej siostrze nabył Pan w drodze darowizny w dniu 13 lipca 2007 r.

Dodatkowo podaje Pan, że w przedmiotowym lokalu nie był Pan zameldowany na pobyt stały, z tego powodu nie składał Pan oświadczenia o skorzystaniu z "ulgi meldunkowej". W związku z nabyciem prawa do lokalu poniósł Pan koszty pośrednictwa przy jego zbyciu. Z przedmiotowym lokalem związane były także poniesione koszty czynszu za okres od 31 sierpnia 2006 r. do 20 sierpnia 2007 r., opłaty za gaz oraz podatek od spadków i darowizn.

W dniu 28 sierpnia 2007 r. odpłatnie zbył Pan ww. lokal mieszkalny.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy z tytułu odpłatnego zbycia ww. lokalu należy odprowadzić podatek dochodowy...

Zdaniem Wnioskodawcy, powinien skorzystać w #189; ze zwolnienia od podatku na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ustawy (w brzmieniu z przed dnia 1 stycznia 2007 r.), bowiem spadek nabył w dniu śmierci siostry, tj. w dacie obowiązywania ww. przepisu. Datą nabycia spadku jest bowiem data śmierci spadkodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4. innych rzeczy,



1. jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Wobec wyżej powołanych regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przedstawionym stanie faktycznym dla zastosowania zasad opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości istotne znaczenie ma data nabycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, iż dniem nabycia spadku jest data śmierci spadkodawcy. Natomiast postanowienie sądu o nabyciu spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Stosownie natomiast do treści art. 111 ust. 1 pkt 1) ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (t. j. Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1116 ze zm.) – w brzemieniu obowiązującym do 31 lipca 2007 r. – na pisemne żądanie członka, któremu przysługuje spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego, spółdzielnia jest obowiązana zawrzeć z tym członkiem umowę o przekształcenie przysługującego członkowi prawa na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, po dokonaniu przez niego spłaty przypadającej na ten lokal części zobowiązań spółdzielni związanych z budową, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1, w tym w szczególności odpowiedniej części zadłużenia kredytowego spółdzielni wraz z odsetkami.

Z przepisu tego wynika, że po spełnieniu określonych warunków, na rzecz osoby której przysługuje spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu spółdzielnia ma obowiązek przenieść spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu na rzecz członka spółdzielni. Pomimo, iż umowa zawarta na podstawie tego przepisu nie jest umową kupna-sprzedaży, nabycie prawa własności następuje zatem dopiero z chwilą zawarcia umowy przenoszącej własność.

W przypadku spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego właścicielem i zarządzającym mieszkaniem jest spółdzielnia mieszkaniowa. Osoby zamieszkujące w takich mieszkaniach jedynie je użytkują, nie posiadają do nich tytułu własności. Mogą używać mieszkania, ale nie są jego właścicielami. Zgodnie z treścią art. 9 ust. 3 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu jest prawem niezbywalnym, niedziedzicznym i nie podlega egzekucji.

Treść powyższych przepisów jednoznacznie wskazuje, że w wyniku spadkobrania po zmarłej siostrze oraz darowizny od spadkobierców drugiej siostry nie nabył Pan prawa do lokalu mieszkalnego, a jedynie prawo do wniesionego przez spadkodawczynię wkładu oraz roszczenie o ustanowienie prawa do spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu. Do nabycia doszło natomiast dopiero w momencie podpisania ze spółdzielnią mieszkaniową umowy o ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, czyli w dniu 18 lipca 2007 r. Prawo to, stosownie do art. 172 ust. 1 ww. ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, jest prawem zbywalnym, przechodzi na spadkobierców i podlega egzekucji. Nadto jest ono ograniczonym prawem rzeczowym.

Powyższe oznacza również, że rok 2007 jest rokiem, od końca którego należy liczyć pięcioletni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Data ta wskazuje także, jakie przepisy znajdą zastosowanie do opodatkowania osiągniętego przez Pana dochodu. Zgodnie bowiem z ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588 ze zm.), nowe zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do dochodów uzyskanych ze zbycia nieruchomości i praw nabytych po 1 stycznia 2007 r.

Z treści wniosku i jego uzupełnienia wynika, że w dniu 28 sierpnia 2007 r. odpłatnie zbył Pan spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz, że w sprzedanym lokalu mieszkalnym nie był Pan zameldowany. Oznacza to, że w myśl art. 30e ust. 1 powołanej powyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym w 2007 r., był Pan zobowiązany do zapłaty podatku, który wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Przepis art. 30e ust. 1 ww. ustawy stanowi bowiem, że od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Podatek ten płatny jest w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł.

W myśl art. 19 ust. 1 ww. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Natomiast podstawą obliczenia podatku, stosownie do treści art. art. 30e ust. 2 ww. ustawy – jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Do kosztów, o których mowa w art. 22 ust. 6c ustawy, zaliczyć można udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

W art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawodawca precyzyjnie wskazał na podstawie jakich dokumentów określa się wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, tj. na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o VAT oraz innych dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż z tytułu sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego do kosztów odpłatnego zbycia, które pomniejszają przychód ze sprzedaży, może Pan zaliczyć wydatki związane z pośrednictwem przy jego zbyciu. Natomiast wydatków związanych z eksploatacją lokalu oraz podatku od spadków i darowizn nie należy kwalifikować zarówno do kosztów zbycia określonych w art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak również do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22ust. 6c tej ustawy. Spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu nie zostało bowiem nabyte w drodze spadku i darowizny. Ewentualny podatek zapłacony w związku z nabyciem spadku lub darowizny nie jest więc kosztem nabycia tego prawa. Z kolei wydatki związane z eksploatacją w żaden sposób nie mogą być uznane za nakłady zwiększające wartość tego mieszkania.

Odnosząc się do kwestii zwolnienia z opodatkowania na podstawie przytoczonego we wniosku art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) w brzmieniu przed 1 stycznia 2007 r. – wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, w całości - jeżeli ich nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny – wyjaśnić należy, iż zgodnie z cytowanym przepisem przejściowym art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej zwolnienie ma zastosowanie do dochodów uzyskanych ze zbycia nieruchomości i praw nabytych przed 1 stycznia 2007 r. Uprzednio już wyjaśniono, że w momencie śmierci spadkodawcy (siostry) nie odziedziczył Pan spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, gdyż nie jest to prawo dziedziczne. Wobec tego zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ww. ustawy nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.