Istota interpretacji:

Czy Spółka ma obowiązek sporządzić PIT-8C w związku z umorzeniem odsetek od pożyczek?

W związku ze stwierdzeniem braków formalnych, pismem z dnia 12 sierpnia 2008 r. nr ILPB1/415-429/08-2/AMN, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku.

Wezwanie prawidłowo doręczono w dniu 14 sierpnia 2008 r., wniosek uzupełniono w dniu 22 sierpnia 2008 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka w oparciu o uchwałę Zgromadzenia Wspólników umorzyła należności z tytułu odsetek od zobowiązań umownych, należnych od spadkobierców zmarłego udziałowca Spółki, wynikłych z tytułu udzielonych zmarłemu pożyczek (z dnia: 4 lipca 2003 r., 13 kwietnia 2005 r., 13 maja 2005 r., 7 lipca 2005 r. i 11 stycznia 2006 r.). Zobowiązanie główne nie zostało umorzone i pozostało nadal wiążące dla zobowiązanych spadkobierców, jako następców prawnych pożyczkobiorcy, ze względu na fakt objęcia niniejszych długów odpowiedzialnością za długi spadkowe przez spadkobierców.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółka ma obowiązek wystawić PIT-8C w związku z umorzeniem odsetek od pożyczek...

Zdaniem Wnioskodawcy, przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

W takim ujęciu odsetki są dodatkowym, ewentualnym przychodem dającego pożyczkę. Natomiast dla przyjmującego pożyczkę nie dochodzenie od niego lub też umorzenie odsetek, nie stanowi przychodu w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym, gdyż nie nastąpiło na jego rzecz trwałe przysporzenie, a jedynie biorący pożyczkę został zwolniony z obowiązku przyszłego dodatkowego świadczenia na rzecz pożyczkodawcy.

W związku z powyższym nie może być w tym przypadku mowy o zwiększeniu jego majątku. Przepis art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mówi, że przychodami są między innymi nieodpłatne świadczenia na rzecz podatnika. W tym przypadku - zdaniem Wnioskodawcy - nie mamy do czynienia z jakimkolwiek świadczeniem na rzecz pożyczkobiorcy. Powstrzymanie się od dochodzenia odsetek poprzez ich umorzenie nie jest równoznaczne z pojęciem świadczenia na rzecz pożyczkobiorcy, a jedynie ze zwolnieniem dłużnika ze świadczenia. Ustawodawca mówi o nieodpłatnym świadczeniu na rzecz podatnika, a nie zwolnieniu go ze świadczenia na rzecz innej osoby. Konstrukcja prawna przepisu wywołuje skutek podatkowy w związku z działaniem innej osoby na rzecz podatnika, w wyniku których to działań nastąpiło trwałe przysporzenie na rzecz majątku korzystającego. Natomiast zasady dotyczące przepisów prawa podatkowego nie dopuszczają interpretacji rozszerzających, mających na celu objęcie obowiązkiem podatkowym dodatkowych czynności przez przepisy niewskazanych, a tym samym objęcia tymi przepisami zwolnienia danej osoby z umownego dodatkowego świadczenia na rzecz pożyczkodawcy. Z nieodpłatnym świadczeniem na rzecz pożyczkobiorcy - zdaniem Wnioskodawcy - mielibyśmy do czynienia jedynie w przypadku zwolnienia pożyczkobiorcy z obowiązku zwrotu otrzymanej przez niego kwoty pożyczki.

Wnioskodawca wskazał, iż stanowisko takie jest zgodne z przyjętym rozwiązaniem w decyzji Izby Skarbowej w Gdańsku w sprawie interpretacji przepisów prawa, gdzie stwierdzono, że:

"Stosownie do treści art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) - opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. W myśl art. 9 ust. 2 tej ustawy - dochodem ze źródła przychodów, (...) jest nadwyżka przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym.

Zgodnie z brzmieniem art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. przychodami, (...) są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Powyższa definicja przychodów ma charakter ogólny i znajduje zastosowanie, o ile w przepisach szczególnych ustawodawca nie uregulował tej kwestii odmiennie. Według ustalonego poglądu doktryny i judykatury, o przychodzie podatkowym możemy mówić wtedy, gdy ma on charakter trwałego przysporzenia majątkowego" i dalej "W takim ujęciu umorzone odsetki i koszty windykacji kredytu nie stanowią jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego dla kredytobiorcy (którym w rozpatrywanym przypadku jest osoba fizyczna nie prowadząca działalności gospodarczej), a jedynie zmniejszają lub likwidują zobowiązanie pieniężne wobec kredytodawcy."

Co prawda niniejsza decyzja jest indywidualnym rozstrzygnięciem dotyczącym konkretnego podmiotu gospodarczego, jednak mając na względzie jednolitość stosowania prawa oraz zasadę równości podmiotów wobec prawa w podobnych lub identycznych sytuacjach oraz ze względu na fakt publikacji niniejszego orzeczenia na oficjalnych stronach organów podatkowych należy przyjąć, że takie stanowisko jest również właściwe dla przedmiotowego rozstrzygnięcia. Szczególnie, że działania organów podatkowych zgodnie z przepisami art. 121 Ordynacji podatkowej powinny mieć na względzie wzbudzanie zaufania do organów podatkowych.

Zdaniem Spółki, jak również Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku w cytowanej wyżej wydanej przez niego decyzji dotyczącej podobnej kwestii, umorzone odsetki nie stanowią jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego dla kredytobiorcy (pożyczkobiorcy), a jedynie zmniejszają lub likwidują zobowiązanie pieniężne wobec kredytodawcy (pożyczkodawcy). Skutkiem takiej sytuacji jest wystąpienie po stronie dłużnika określonej korzyści. Ustawodawca wskazał wprawdzie w treści art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 21 lipca 1991 r. jako źródło przychodów wartość innych nieodpłatnych świadczeń, jednak orzecznictwo NSA potwierdza, że z tego, iż dłużnik nie wywiązuje się ze swojego zobowiązania, nie można wyciągnąć wniosku, iż fakt ten stanowi równocześnie nieodpłatne świadczenie wierzyciela na rzecz dłużnika.

W świetle powyższego - kierując się ścisłą wykładnią systemową i celowościową przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - należy uznać, iż korzyści jakie osiąga dłużnik z tytułu umorzenia odsetek od kredytu (pożyczki) oraz kosztów jego windykacji są podatkowo obojętne, nie stanowią bowiem dla niego realnego przysporzenia majątkowego.

Reasumując, zdaniem Spółki umorzone odsetki od udzielanych pożyczek nie rodzą po stronie wierzyciela obowiązku określania dłużnikom przychodu i wystawiania informacji PIT-8 C.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Powyższa definicja przychodów ma charakter ogólny i znajduje zastosowanie, o ile w przepisach szczególnych ustawodawca nie uregulował tej kwestii odmiennie. Użycie sformułowania "w szczególności" wskazuje, iż definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i do tej kategorii można zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy.

O przychodzie podatkowym możemy mówić wtedy, gdy ma on charakter trwałego przysporzenia majątkowego. Z tego względu do przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym nie zalicza się środków finansowych uzyskanych z tytułu zawarcia umowy pożyczki, bo chociaż pożyczkobiorca otrzymuje do swojej dyspozycji określoną w umowie kwotę pieniędzy, to jest zobligowany do jej zwrotu oraz zapłaty odsetek w wyznaczonych terminach spłaty.

Stosownie do treści art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

W konsekwencji otrzymanie pożyczki jest obojętne podatkowo. Zmiana charakteru świadczenia uzyskanego w drodze pożyczki następuje w przypadku jej umorzenia.

Zgodnie z treścią art. 508 Kodeksu cywilnego zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje.

Z brzmienia tego przepisu wynika, że zwolnienie z długu dochodzi do skutku w wyniku umowy stron. Na gruncie prawa podatkowego umorzenie pożyczki oraz odsetek, poprzez zawarcie umowy o zwolnieniu z długu jest zdarzeniem powodującym powstanie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Przy czym w przypadku umorzenia pożyczki lub należnych odsetek za życia dłużnika wartość umorzonej należności stanowi przychód dłużnika, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przepis art. 922 Kodeksu cywilnego stanowi, iż prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na spadkobierców.

W sytuacji, gdy po śmierci pożyczkobiorcy, dochodzi do umorzenia zobowiązania spadkobiercy, który przejął obowiązki dłużnika, u tego spadkobiercy powstaje przychód w rozumieniu art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód ten odpowiada wartości umorzonego świadczenia, gdyż nie spłacona pożyczka zaciągnięta przez spadkodawcę oraz odsetki stanowią dług spadkowy.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Spółka umorzyła należności z tytułu odsetek od zobowiązań należnych od spadkobierców zmarłego udziałowca Spółki, którzy byli zobowiązani do zapłaty odsetek od pożyczki jako następcy prawni pożyczkobiorcy, ze względu na fakt objęcia niniejszych długów odpowiedzialnością za długi spadkowe.

W wyniku umorzenia przez pożyczkodawcę kwot odsetek stanowiących zobowiązanie spadkobierców pożyczkobiorcy, spadkobiercy otrzymali przysporzenie w postaci nieodpłatnego świadczenia, które zgodnie z przytoczonym powyżej przepisem art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi ich przychód podlegający opodatkowaniu. Odstąpienie przez pożyczkodawcę od dochodzenia należnych odsetek ma konkretny wymiar finansowy dla spadkobierców pożyczkobiorcy, gdyż powoduje, że nie nastąpi uszczuplenie w ich majątku, do którego musiałoby dojść gdyby doszło do spłaty tych należności. Skoro zatem dłużnik osiąga korzyść majątkową to należy u niego rozpoznać przychód. Przychód ten powstał w momencie umorzenia odsetek. Wysokością przychodu jest równowartość umorzonych odsetek, gdyż taka jest wysokość przysporzenia z tytułu nieodpłatnego korzystania z kapitału.

Ze względu na fakt, iż przedmiotowe świadczenie nie stanowi przychodu w żadnym ze źródeł wskazanych w art. 12-19, to należy uznać, iż stanowi ono przychód z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust.1 pkt 9 i art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponieważ przychód ten nie mieści się w katalogu zwolnień wymienionych w art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlega on opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 42a ww. ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

Reasumując, z tytułu umorzenia należnych odsetek od pożyczki, na pożyczkodawcy, tj. Wnioskodawcy, ciążą obowiązki informacyjne w postaci obowiązku sporządzenia informacji, o której mowa w art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli PIT-8C.

A zatem nieprawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż umorzone odsetki od pożyczki nie rodzą po stronie wierzyciela obowiązku określania spadkobiercom, którzy przejęli obowiązki dłużnika, przychodu i wystawiania informacji PIT-8C.

Odnosząc się do cytowanego we wniosku pisma urzędowego tut. Organ informuje, że dotyczy ono indywidualnej sprawy i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.