Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112 poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 26 maja 2008 r. (data wpływu 18 czerwca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego -jest prawidłowe.

W dniu 18 czerwca 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W 1991 r. nabył Pan wraz z żoną na zasadzie wspólności majątkowej, lokatorskie spółdzielcze prawo do lokalu mieszkalnego, a w dniu 7 lutego 2008 r. dokonał Pan przekształcenia na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. Zgodnie z informacją uzyskaną ze spółdzielni mieszkaniowej, będącej obecnie właścicielem lokalu, w pierwszym kwartale 2009 r. zostanie dokonane - w drodze aktu notarialnego - przeniesienie na rzecz Państwa odrębnej własności lokalu przez spółdzielnię. Po nabyciu własności lokalu zamierzacie Państwo dokonać jego sprzedaży. W przedmiotowym lokalu zameldowany był Pan wraz z żoną na pobyt stały, nieprzerwanie od 1991 r. i będziecie tam Państwo zameldowani, co najmniej do dnia jego sprzedaży.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku sprzedaży lokalu mieszkalnego przed upływem 12 miesięcy od dnia nabycia własności mieszkania, przychody uzyskane ze sprzedaży będą korzystały ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z przepisem art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

1. budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku,
2. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu,
3. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie,
4. prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie

• jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit. a)-d) na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia.

Analiza literalnego brzmienia powołanego przepisu wskazuje, iż podatnik aby skorzystać z przedmiotowego zwolnienia, musi spełnić następujące warunki:

1. uzyskane przychody pochodzą ze zbycia wymienionego w ww. przepisie obiektu o charakterze mieszkalnym lub prawa do takiego obiektu, albo udziału w takim obiekcie lub prawie,
2. podatnik dokonujący zbycia był zameldowany w zbywanym obiekcie (lub obiekcie, do którego posiada prawo lub ma w nim udział) na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia,
3. podatnik w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia, w urzędzie skarbowym, którym kieruje właściwy naczelnik.

Są to jednocześnie jedyne warunki, jakich spełnienie umożliwia i jest konieczne do skorzystania ze zwolnienia. W konsekwencji, brak spełnienia jakichkolwiek innych warunków nie wyklucza korzystania z rozpatrywanego zwolnienia.

W szczególności, cytowany wyżej przepis nie zawiera warunku, iż korzystanie z lokalu, budynku lub prawa, w okresie co najmniej 12 miesięcznego stałego zameldowania przed datą zbycia, odbywać ma się w oparciu o określony tytuł prawny. Istotne jest jedynie, aby okres zameldowania w zbywanym obiekcie wynosił co najmniej 12 miesięcy, niezależnie od tego, czy podatnik korzystał w tym okresie z lokalu jako właściciel, posiadacz prawa spółdzielczego, najemca, biorący w użyczenie czy też w oparciu o jakikolwiek inny tytuł prawny.

I nnymi słowy, podatnik, który sprzedaje lokal mieszkalny następnego dnia po uzyskaniu prawa własności do tegoż lokalu, może skorzystać z ulgi meldunkowej, jeżeli był zameldowany w lokalu na pobyt stały przez okres co najmniej 12 miesięcy przed datą zbycia (użytkując w tym czasie lokal np. w oparciu o umowę najmu). Warto również zauważyć, iż ustawodawca nie sformułował warunku, iż musi to być okres zameldowania trwający nieprzerwanie 12 miesięcy.

Stąd, w opisanym powyżej stanie faktycznym, gdzie okres stałego zameldowania przed datą zbycia wynosić będzie blisko 18 lat, nie powinno ulegać wątpliwości, iż przedmiotowa ulga przysługuje. Szczególnie, iż przedmiotem sprzedaży będzie lokal, do którego zbywcy przysługiwało wcześniej spółdzielcze własnościowe prawo, a więc również w przypadku zbycia tego prawa (a nie samego lokalu), przed uzyskaniem własności lokalu, przedmiotowa ulga również by przysługiwała.

Reasumując, należy stwierdzić, iż okres pozostawania właścicielem lokalu, udziału lub prawa przed datą zbycia lub okres używania lokalu w oparciu o inny tytuł prawny nie ma znaczenia dla możliwości skorzystania ze zwolnienia. Istotny jest jedynie okres stałego zameldowania w lokalu trwający co najmniej 12 miesięcy przed datą zbycia.

Powyższy pogląd znajduje również oparcie w orzecznictwie sądów administracyjnych - przykładowo:

• w orzeczeniu z dnia 14 listopada 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 1387/07 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie stwierdził, iż "warunkiem skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest potwierdzenie faktu zamieszkania w określonej miejscowości pod oznaczonym adresem nieruchomości stanowiącej przedmiot odpłatnego zbycia z zamiarem stałego przebywania przez właściwy organ gminy prowadzący ewidencję ludności. Okres zameldowania w nieruchomości nie może być krótszy niż 12 miesięcy przed data zbycia, co wskazuje, iż przepis ten nie określa daty, od której termin rozpoczyna bieg, ani daty jego upływu. Nie ma więc podstaw do przyjęcia, iż bieg terminu zameldowania rozpoczyna się od daty nabycia lokalu. Przepis stanowi jedynie, że okres zameldowania musi wynosić co najmniej 12 miesięcy w okresie poprzedzającym datę jego zbycia."
• w wyroku z dnia 18 lipca 2007 r. sygn. akt I SA/Sz 330/07 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie "nie podzielił stanowiska organu odwoławczego, iż okres zameldowania powinien wynosić co najmniej 12 miesięcy po nabyciu nieruchomości i w tym okresie podatnik powinien być właścicielem danej nieruchomości. Należy podkreślić, iż ustawodawca wyraźnie wskazał w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy podatkowej, że okres zameldowania na pobyt stały ma być nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia". Zatem określony w ustawie okres zameldowania odnosi się wyłącznie do daty zbycia nieruchomości, a nie np. do daty jej nabycia, albo daty wejścia w życie ww. przepisu. Nie jest więc konieczne, by podatnik był właścicielem nieruchomości przez cały wyżej wymagany okres "staż meldunkowy". Istotny jest tu tylko sam fakt zameldowania na pobyt stały w danym lokalu czy budynku, natomiast istniejące stosunki własnościowe przypadające na okres 12 miesięcy pozostają bez wpływu na możliwość skorzystania ze zwolnienia"
• w wyroku z dnia 13 marca 2008 r. sygn. akt I SA/GL 1070/07 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uznał, iż dla obliczenia rocznego okresu zameldowania pozwalającego na skorzystanie ze zwolnienia istotny jest tylko czas trwania zameldowania; bez znaczenia pozostaje natomiast zmiana statusu lokalu z lokatorskiego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego.

Podobne stanowisko zajął również Minister Finansów w interpretacji ogólnej Nr DD2/033/0557/SKT/07/1682 z dnia 19 lutego 2008 r., w której stwierdził, iż "warunkiem zwolnienia od podatku dochodowego przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy, jest zameldowanie podatnika w zbywanym budynku lub lokalu na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia. Przepis ten nie określa daty, od której należy liczyć okres zameldowania, nie uzależnia zameldowania, a tym samym prawa do zwolnienia, od posiadania tytułu własności do nieruchomości lub lokalu, lecz stanowi, że istotny jest fakt zameldowania podatnika na pobyt stały w zbywanym lokalu czy też budynku przez wyżej wskazany okres (...).

W tej sytuacji zasadne jest, iż do 12 miesięcznego okresu zameldowania podatnika na pobyt stały wlicza się okres zameldowania zarówno przed 1 stycznia 2007 r., jak i przed datą nabycia nieruchomości lub prawa. Słuszność takiego stanowiska potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych (np. sygn. akt SA/Sz 330/07 i sygn. akt III SA/Wa 1387/07)".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, ze zmianami) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów

• jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2006 r., Nr 217, poz. 1588) zostały wprowadzone nowe zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości. Zgodnie z przepisem przejściowym (art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej), przepisy wprowadzone nowelizacją mają zastosowanie do dochodów uzyskanych ze zbycia nieruchomości i praw, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) od 1 stycznia 2007 r.

W myśl art. 30e powołanej powyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. - podatek od dochodu ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Podatek ten płatny jest w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł.

Stosownie zaś do postanowień art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy - w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. - wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

1. budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku,
2. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu,
3. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie,
4. prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie

• jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit. a)-d) na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia.

Podkreślić należy, iż ujęty w tym przepisie katalog rzeczy i praw, których sprzedaż objęta jest zwolnieniem jest katalogiem zamkniętym. Zatem, skoro ustawodawca nie wymienił w nim enumeratywnie gruntu należy stwierdzić, iż nie jest on objęty zwolnieniem.

Ponadto, zwolnienie to ma zastosowanie do przychodów podatnika, który w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia (art. 21 ust. 21 ww. ustawy). Oznacza to, że nie złożenie oświadczenia lub złożenie go po terminie powoduje brak prawa do zwolnienia. Wymóg złożenia w terminie tego oświadczenia jest bowiem, obok zameldowania na pobyt stały w sprzedawanym lokalu przez okres 12 miesięcy, warunkiem koniecznym do zastosowania omawianego zwolnienia. Warunek ten wynika wprost z przepisu art. 21 ust. 21, dotyczącego zwolnień przedmiotowych, przez co stał się on nieodłącznym elementem regulacji dotyczącej możliwości skorzystania ze zwolnienia przychodu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 21 ust. 22 ww. ustawy zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy, ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy, nie określa daty, od której należy liczyć okres zameldowania, nie uzależnia zameldowania, a tym samym prawa do zwolnienia, od posiadania tytułu własności do nieruchomości lub lokalu, lecz stanowi, że istotny jest fakt zameldowania podatnika na pobyt stały w zbywanym lokalu czy też budynku przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy.

Z analizy zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku wynika że w 1991 r. nabył Pan wraz z żoną spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego. Następnie w dniu 7 lutego 2008 r., dokonał Pan przekształcenia tego prawa na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a obecnie stara się Pan o przeniesienie odrębnej własności lokalu przez spółdzielnię.

Po nabyciu odrębnej własności lokalu mieszkalnego w 2009 r. zamierza Pan dokonać sprzedaży tego lokalu. W przedmiotowym lokalu zameldowany jest Pan wraz z żoną na pobyt stały nieprzerwanie od 1991 r., a zatem dla skorzystania ze zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zostanie zachowany warunek zameldowania w zbywanym lokalu przez okres 12 miesięcy przed datą zbycia.

Z wniosku wynika, że planowana sprzedaż ma wystąpić w 2009 r. lub później.

Uwzględniając powyższe, przychód uzyskany ze sprzedaży lokalu mieszkalnego w 2009 r. i w kolejnych latach podlegać będzie zwolnieniu określonemu w tym przepisie, o ile zgodnie z art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w terminie 14 dni od dnia sprzedaży, złoży Pan oświadczenie o spełnianiu warunków do skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie mając na uwadze, iż ww. lokal jest wspólną własnością Pana i żony, zaznacza się, że niniejsza interpretacja dotyczy również małżonki, z tym, że zgodnie z art. 14k § 1 ustawy Ordynacja podatkowa zastosowanie się do niej przed jej zmianą lub przed doręczeniem organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego tę interpretację nie może szkodzić - również w przypadku nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej - tylko Wnioskodawcy.

Pana żona chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinna wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej udzielenie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zmianami).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.

Referencje