Pytanie:

Czy ustanowienie użytkowania wieczystego gruntu na rzecz byłego właściciela (osoby fizycznej) w trybie art. 214 ust. 1, 2 i 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami z dnia 21.08.1997r. (Dz. U. z 2004 r. Nr 261 poz. 2603 z późn. zm) w związku z art. 7 ust. 4 i 5 oraz art. 8 dekretu z dnia 26.10.1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze m.st. Warszawy, jest nabyciem w rozumieniu ustawy o podatkach w kontekście podatku od zbycia tego prawa?

Jest Pan współużytkownikiem wieczystym gruntu i właścicielem budynku mieszkalnego. Prawa te nabył Pan decyzją wydaną przez Prezydenta m.st. Warszawy z dnia ... 2003, która ustanawiała na 99 lat prawo użytkowania wieczystego gruntu oraz zwracała własność budynku na rzecz Pana i Pana brata jako spadkobierców matki, która była spadkobierczynią swojej matki. W dniu ... 1986 r. Pana matka złożyła, w trybie ustawy z 29.04.1985r. o gospodarce gruntami i wywłaszczeniu nieruchomości, wniosek o przyznanie wieczystej dzierżawy nieruchomości.

Posiada Pan postanowienie Sądu Rejonowego dla Warszawy-Mokotowa z dnia ... 1993 r. stwierdzające, że prawo do spadku po swojej matce nabyła Pana matka oraz postanowienie Sądu Rejonowego dla Warszawy-Mokotowa z dnia ... 2000 r. stwierdzające, że prawo do spadku po Pana matce nabyli Pan oraz Pana brat. Powyższa decyzja wydana przez Prezydenta m.st. Warszawy była decyzją o zwrocie nieruchomości Państwu jako następcom prawnym byłego właściciela przedwojennego, któremu odebrano nieruchomość dekretem Bieruta. Zwrot nastąpił w trybie art. 214 ust. 1, 2, 3 w związku z art. 4 pkt 9 ustawy z dnia 21.08.1997r., w tym w związku z art. 7 ust. 4 i 5 oraz art. 8 dekretu z dnia 25.10.1945r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze m.st. Warszawy.

Stanowisko wnioskodawcy

Pana zdaniem, jeśli uzyskaliby Panowie przekształcenie użytkowania wieczystego gruntu we własność w drodze decyzji Prezydenta wydanej na podstawie ustawy o przekształceniu użytkowania wieczystego we własność (a taki wniosek został przez Panów złożony), to zbywając to prawo nie powinni Panowie płacić w ogóle podatku dochodowego od zbycia jako byli właściciele, którzy odzyskali zwrot własności nieruchomości.

Znane są Panu stanowiska urzędów skarbowych w zakresie poruszanej problematyki US-34/DZ/415/27/WL/2006 oraz US-34/DZ-415/10/WL/2006. Stanowiska te dotyczą jednak sprzedaży prawa własności mienia zwróconego byłemu właścicielowi, a nie odnoszą się do użytkowania wieczystego, co jest różnicą.

Ocena prawna stanowiska wnioskodawcy w przedstawionym stanie faktycznym i prawnym

Na mocy art. 10 ust. 1 pkt. 8) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14 poz. 176 z późn. zm.) źródłem przychodów jest m. in. odpłatne zbycie: a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, c) prawa wieczystego użytkowania gruntów, d) innych rzeczy, - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Co do zasady więc sprzedaż nieruchomości nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Dopiero w połączeniu z dodatkowym czynnikiem - brakiem upływu czasu, a ściślej brakiem upływu pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie (wybudowanie) nieruchomości, staje się źródłem przychodu podlegającym opodatkowaniu. W Pana przypadku należy więc ustalić datę nabycia nieruchomości.

Z przedstawionego przez Pana stanu faktycznego oraz z załączonych dokumentów wynika, że przedmiotowa nieruchomość gruntowa została objęta działaniem dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze m. st. Warszawy (Dz. U. z 1945 r. Nr 50 poz. 279).

Art. 1 powyższego aktu prawnego stanowi: "W celu umożliwienia racjonalnego przeprowadzenia odbudowy stolicy i dalszej jej rozbudowy zgodnie z potrzebami Narodu, w szczególności zaś szybkiego dysponowania terenami i właściwego ich wykorzystania, wszelkie grunty na obszarze m. st. Warszawy przechodzą z dniem wejścia w życie niniejszego dekretu na własność gminy m. st. Warszawy." Dekret niniejszy wszedł w życie z dniem ogłoszenia, a więc 21 listopada 1945 roku, i to właśnie z tym dniem przedmiotowa nieruchomość przeszła na własność gminy m. st. Warszawy.

Przepisy art. 7 powyższego dekretu przewidywały, że (1) dotychczasowy właściciel gruntu, prawni następcy właściciela, będący w posiadaniu gruntu, lub osoby prawa jego reprezentujące, a jeżeli chodzi o grunty oddane na podstawie obowiązujących przepisów w zarząd i użytkowanie - użytkownicy gruntu mogą w ciągu 6 miesięcy od dnia objęcia w posiadanie gruntu przez gminę zgłosić wniosek o przyznanie na tym gruncie jego dotychczasowemu właścicielowi prawa wieczystej dzierżawy z czynszem symbolicznym lub prawa zabudowy za opłatą symboliczną; (2) gmina uwzględni wniosek, jeżeli korzystanie z gruntu przez dotychczasowego właściciela da się pogodzić z przeznaczeniem gruntu według planu zabudowania, a jeżeli chodzi o osoby prawne - ponadto, gdy użytkowanie gruntu zgodnie z jego przeznaczeniem w myśl planu zabudowania nie pozostaje w sprzeczności z zasadami ustawowymi lub statutowi tej osoby prawnej; (3) w razie uwzględnienia wniosku gmina ustali, czy na prawie zabudowy, oraz określi warunki, pod którymi umowa może być zawarta; (4) w przypadku nieuwzględnienia wniosku, gmina zaofiaruje uprawnionemu, w miarę posiadania zapasu gruntów - na tych samych warunkach dzierżawę wieczystą gruntu równej wartości użytkowej, bądź prawo zabudowy na takim gruncie; (5) w razie niezgłoszenia wniosku, przewidzianego w ust. (1), lub nieprzyznania z jakichkolwiek innych przyczyn dotychczasowemu właścicielowi wieczystej dzierżawy albo prawa zabudowy, gmina obowiązana jest uiścić odszkodowanie w myśl art. 9.

Na podstawie powyższych przepisów Pana poprzednikom prawnym przysługiwało prawo do zgłoszenia w terminie 6 miesięcy od objęcia gruntu w posiadanie przez gminę wniosku o przyznanie na tym gruncie prawa wieczystej dzierżawy z czynszem symbolicznym lub prawa zabudowy za opłatą symboliczną. Wniosek taki w powyższym terminie nie został złożony. Art. 7 ust. (5) powyższego dekretu przyznał dotychczasowym właścicielom, którym z różnych przyczyn nie przyznano wieczystej dzierżawy, odszkodowanie, które miało być wypłacone w "miejskich papierach wartościowych", które jednak dotąd nie zostały wyemitowane.

Nieco inaczej została potraktowana kwestia własności budynków znajdujących się na gruntach warszawskich, które przechodziły na własność gminy tylko wówczas, gdy dotychczasowi właściciele lub ich następcy prawni nie złożyli w terminie wniosków o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste lub gdy ww. wnioski zostały załatwione odmownie.

W dniu ... 1986 r., w trybie ustawy z dnia 29.04.1985r. o gospodarce nieruchomościami, Pana matka złożyła wniosek o przyznanie wieczystej dzierżawy nieruchomości. Wniosek ten został pozytywnie rozpatrzony dopiero decyzją Prezydenta Miasta Stołecznego Warszawy z dnia ... 2003 r. W międzyczasie spadek (w tym roszczenie o odzyskanie tzw. mienia warszawskiego) został odziedziczony przez Pana jako następcę prawnego właściciela przedwojennego. Decyzja z dnia ... 2003 r. została więc wydana na Pana oraz Pana brata jako następców prawnych.

Charakter decyzji przyznających Panu prawo współużytkowania wieczystego należałoby ocenić jako restytucyjny. Własność przedmiotowego gruntu została odebrana Pana poprzednikom prawnym na mocy dekretu z 1945 r., który w zamian przewidywał jednak pewien system rekompensat, o czym mowa wyżej. Rekompensata taka jednak nigdy nie nastąpiła, a roszczenie o nią nabył Pan drogą spadku w takiej części ułamkowej, w jakiej nabył Pan udział w masie spadkowej. Dopiero za naprawienie poniesionej straty - w pewien sposób przywrócenie stanu poprzedniego, sprzed odebrania gruntów Pana poprzednikom prawnym - należałoby traktować wspomnianą decyzję z ... 2003 r. Pomimo że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste nie może być w pełni utożsamiane ze zwrotem prawa własności, to jednak stanowi pewien substytut własności w okolicznościach, w których, ze względu na brak podstaw prawnych, zwrot własności nie jest możliwy. Przedstawiając powyższe stanowisko warto przywołać orzeczenie Sądu Najwyższego z dnia 7 maja 2002 r. (sygn. akt III RN 18/02). "Nie ma znaczenia, że rekompensata za wywłaszczenie odbyła się na drodze ustanowienia prawa użytkowania wieczystego, nie zaś zwrotu własności. Użytkownik wieczysty "gruntu warszawskiego" kontynuuje - mimo zmienionej formy władania - część swoich praw podmiotowych sprzed ekspropriacji. Ustanowione na jego rzecz prawo użytkowania wieczystego jest przywróceniem namiastki prawa własności." - czytamy m.in. we fragmencie uzasadnienia powyższego orzeczenia.

Takie spojrzenie na powyższe akty i czynności prawne oraz pozostałe okoliczności wymusza postawienie pytania: co by było gdyby odebranie gruntu nie miało miejsca, lub chociażby odebranie gruntu nastąpiło za rekompensatą, którą przewidywał dekret z 1945 r.? Wówczas w przypadku sprzedaży czy to współużytkowania wieczystego gruntu, czy to współwłasności gruntu, w roku 2007 lub później, nie wystąpiłby istotny warunek do uznania tej sprzedaży jako odpłatnego zbycia. Mianowicie nie zostałby spełniony warunek temporalny - sprzedaży przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie.

Reasumując:

ustanowienie użytkowania wieczystego gruntu na rzecz byłego właściciela w trybie art. 214 ust. 1,2,3 ustawy o gospodarce nieruchomości z dnia 21 sierpnia 1997r. (Dz. U. z 2004r. Nr 261 poz. 2603 z późn. zm.) tj. w związku z art. 7 ust. 4 i 5 i art. 8 dekretu z dnia 26 października 1945r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze m.st. Warszawy w przedmiotowej sprawie nie stanowi nabycia w tej dacie w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

sprzedaż przez Pana udziałów we współużytkowaniu wieczystym gruntu usytuowanego w Warszawie w roku 2007 lub później nie będzie mogła być traktowana jako zbycie nieruchomości i niektórych innych praw majątkowych przed upływem pięciu lat kalendarzowych, licząc od końca roku kalendarzowego w którym nastąpiło nabycie. Wobec powyższego przychód uzyskany z tej sprzedaży nie będzie stanowić źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i dlatego nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym.