- skutków podatkowych wniesienia aportem przedsiębiorstwa do spółki z o.o. -jest prawidłowe,
- obowiązku wykazania w rozliczeniu rocznym przychodu z tytułu objęcia udziałów w spółce z o.o. podlegającego zwolnieniu -jest nieprawidłowe.

Z uwagi na fakt, iż wniosek nie spełniał wymogów formalnych pismem z dnia 20 maja 2008r. Znak: IBPP2/443-322/08/RSz, IBPB2/415-647/08/MZ, IBPB2/436-71/08/MZ, IBPB3/423-266/08/BG wezwano do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono w dniu 29 maja 2008r. oraz w dniu 12 czerwca 2008r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi indywidualną działalność gospodarczą i jest podatnikiem podatku od towarów i usług dokonującym sprzedaży opodatkowanej tym podatkiem. Posiada wraz z żoną ustrój wspólności małżeńskiej. Obecnie wnioskodawca zamierza dokonać "przekształcenia" swojej działalności w ten sposób, że zamierza wnieść prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo (w rozumieniu art. 551Kodeksu cywilnego) objęte wspólnością majątkową do spółki z o.o. w zamian za udziały w podwyższonym kapitale zakładowym tej spółki. Udziały te zostaną objęte m.in. przez wnioskodawcę i jego małżonkę w ilościach uzgodnionych w terminie późniejszym - przy wnoszeniu przedsiębiorstwa do spółki. Dojdzie zatem do podwyższenia kapitału zakładowego spółki z o.o. o wartość wniesionego przedsiębiorstwa wnioskodawcy. Z informacji zawartych w uzupełnieniu wniosku wynika, że wnioskodawca zamierza wnieść przedsiębiorstwo do już istniejącej spółki z o.o., która nie podjęła jeszcze działalności tzn. nie zatrudnia pracowników i nie dokonuje sprzedaży. Spółka podejmie działalność dopiero po przeniesieniu na nią przedsiębiorstwa wnioskodawcy - działalność ta będzie kontynuacją działalności obecnie prowadzonej przez wnioskodawcę jako osobę fizyczną. Obecnie spółka nie posiada żadnego majątku. Kapitał zakładowy spółki wynosi 50 000zł. a całość udziałów należy do wnioskodawcy, jego żony i córki. Wnioskodawca nadmienił również, że rozważa możliwość wniesienia do spółki przedsiębiorstwa z wyłączeniem niektórych jego składników - najprawdopodobniej nieruchomości, przy czym pod pojęciem "składników" rozumie wyłącznie nieruchomość należącą do wnioskodawcy i wykorzystywaną w prowadzonej działalności. Po wniesieniu przedsiębiorstwa do spółki nieruchomość ta będzie wykorzystywana przez spółkę na podstawie umowy najmu zawartej z wnioskodawcą.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy objęcie przez wnioskodawcę udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym spółki z o.o. w zamian za aport (przedsiębiorstwo) spowoduje u niego przychód opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych i jaka będzie data uzyskania tego przychodu?

Zdaniem wnioskodawcy, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z kapitałów pieniężnych jest wartość nominalna udziałów w spółce mającej osobowość prawną objętych w zamian za wkład niepieniężny. Jednakże zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 109 tejże ustawy przychód ten jest zwolniony od podatku. Dlatego zdaniem wnioskodawcy, w przypadku wniesienia przez wnioskodawcę do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa i objęcia udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym powstanie u niego przychód, który należy wykazać w deklaracji podatkowej, aczkolwiek przychód ten nie będzie opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Czynność wniesienia aportem przedsiębiorstwa do spółki z o.o. w zamian za utworzenie nowych udziałów prowadzi do podwyższenia kapitału zakładowego spółki. Zgodnie z art. 262 § 4 Kodeksu spółek handlowych podwyższenie kapitału zakładowego następuje z chwilą wpisania do rejestru. Zgodnie z art. 17 ust. 1a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku objęcia udziałów w spółce posiadającej osobowość prawną przychód powstaje w dniu wpisu podwyższenia do rejestru.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych, innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)- c).

Katalog przychodów z kapitałów pieniężnych zawiera art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak stanowi art. 17 ust. 1 pkt 9 tej ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny. Wkładem niepieniężnym, o którym mowa w powołanym przepisie może być np. przedsiębiorstwo.

Jednakże zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 109 ww. ustawy, wolna od podatku dochodowego jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni - objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Oznacza to, że jeżeli do spółki mającej osobowość prawną wnoszony jest aport będący przedsiębiorstwem, to powstały z tego tytułu przychód jest zwolniony z opodatkowania.

Definicja przedsiębiorstwa została zawarta w art. 5a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl przywołanego wyżej przepisu, ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie - oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego. W związku z tym, pojęcie "przedsiębiorstwo" koresponduje pod względem znaczeniowym z każdą normą prawną regulującą stosunki podatkowoprawne w tej materii, kształtowane przez przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem pojęcie "przedsiębiorstwo", o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, oznacza przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.).

Przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551Kodeksu cywilnego jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
   
2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
   
3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
   
4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
   
5. koncesje, licencje i zezwolenia;
   
6. patenty i inne prawa własności przemysłowej;
   
7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
   
8. tajemnice przedsiębiorstwa;
   
9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
   
   

Należy zauważyć, iż katalog elementów (składników) przedsiębiorstwa, o których stanowi art. 551ustawy Kodeks cywilny nie ma charakteru zamkniętego, o czym świadczy użyte w im sformułowanie "w szczególności". Zgodnie zaś z przepisem art. 552ustawy Kodeks cywilny, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Zgodnie z powołanymi regulacjami Kodeksu cywilnego, czynność mająca za przedmiot przedsiębiorstwo nie musi obejmować wszystkich jego elementów, tj. całego jego majątku. Strony dokonując czynności prawnej, mogą wyłączyć z przedsiębiorstwa pewne składniki, z tym jednak zastrzeżeniem, by po dokonanych wyłączeniach przedmiot czynności nie utracił przymiotu przedsiębiorstwa w znaczeniu przyjętym w Kodeksie cywilnym. W konsekwencji nie wszystkie elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa są na tyle istotne, ażeby bez ich uwzględnienia nie można było uznać, że nastąpiło wniesienie aportem przedsiębiorstwa rozumianego jako minimum dóbr materialnych i niematerialnych oraz środków i sposobów jakie są konieczne do podjęcia przez nabywcę (spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością) działalności gospodarczej jaką prowadził zbywca (wnioskodawca).

Analizując powyższe należy wywieść, iż przedsiębiorstwo - dla celów prawa podatkowego - należy rozumieć jako ogół rzeczy i praw podmiotowych, stosunków faktycznych (np. zakresu i walorów dostawców i klienteli czyli odbiorców, opinii o przedsiębiorstwie czyli jego renomy, lokalizacji, stopnia ściągalności jego wierzytelności itd.) oraz różnych innych wartości (np. systemu organizacyjnego, doświadczeń w zakresie działalności przedsiębiorstwa, jakości znanej i stosowanej technologii itd.), jakie prowadzący przedsiębiorstwo (jego właściciel) sam lub ze współpracującymi osobami wiąże w zorganizowany zespół majątkowy.

Przy tym należy jednak wyraźnie zaznaczyć, iż definitywnej oceny przedmiotu czynności prawnej dokonuje sam podatnik, który jest w pełni zorientowany, czy wyłączone z tej czynności składniki przedsiębiorstwa nie spowodują utraty przez to przedsiębiorstwo przymiotów, o których mowa w przytoczonych powyżej przepisach Kodeksu cywilnego.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że wnioskodawca zamierza wnieść prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo (w rozumieniu art. 551Kodeksu cywilnego) objęte wspólnością majątkową do spółki z o.o. w zamian za udziały w podwyższonym kapitale zakładowym tej spółki. Przedsiębiorstwo wnioskodawca zamierza wnieść z wyłączeniem niektórych jego składników (najprawdopodobniej nieruchomości), przy czym pod pojęciem "składników" rozumie wyłącznie nieruchomość należącą do wnioskodawcy i wykorzystywaną w prowadzonej działalności. Po wniesieniu przedsiębiorstwa do spółki nieruchomość ta będzie wykorzystywana przez spółkę na podstawie umowy najmu zawartej z wnioskodawcą.

Wniesienie aportem do spółki kapitałowej przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w myśl art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest źródłem przychodów z kapitałów pieniężnych. Stosownie do art. 17 ust. 1a pkt 2 ustawy przychód ten powstaje w dniu wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki. Jednakże nominalna wartość udziałów w spółce mającej osobowość prawną objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części będzie wolna od podatku dochodowego, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie podlega wykazaniu w zeznaniu podatkowym.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.