Istota interpretacji:

Skutki podatkowe wniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki jawnej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi jednoosobowo działalność gospodarczą w zakresie przetwórstwa mięsnego. W najbliższej przyszłości zamierza wnieść zorganizowaną część prowadzonego przedsiębiorstwa do spółki jawnej, jako aport rzeczowy na poczet wkładów. W skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa wchodzą wszystkie urządzenia i maszyny do produkcji, samochody, zobowiązania i należności, zapasy, "know-how" oraz prawa i obowiązki z umów o pracę. Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług oraz art. 5a pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Mając na uwadze powyższe, wymienione wyżej składniki majątkowe wchodzące w skład aportu rzeczowego jednoznacznie spełniają funkcje zorganizowanej części przedsiębiorstwa ponieważ są ściśle ze sobą powiązane i nie mogą pojedynczo realizować określonych zadań gospodarczych a jedynie łącznie. Zatem całość stanowi zespół organizacyjnie i finansowo wyodrębniony przy czym nie sporządzający samodzielnie bilansu.

Wnioskodawca nie planuje aktualnie likwidować jednoosobowej działalności gospodarczej ponieważ chce kontynuować działalność, prowadzoną na własne nazwisko, ale w innym zakresie.

W związku z powyższym zadano m. in. następujące pytanie:

Czy wniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa osoby fizycznej, jako aportu do spółki osobowej prawa handlowego (spółki jawnej) w zamian za udział w zysku, powoduje powstanie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych po stronie wnoszącego aport...

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewidują opodatkowania przychodu z tytułu wniesienia aportu do spółki osobowej. Art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nakazuje wyłącznie opodatkowanie aportu wniesionego do spółki mającej osobowość prawną, a spółka jawna takiej osobowości nie posiada. Jednocześnie wniesienie aportu rzeczowego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki jawnej w zamian za udziały tej spółki nie stanowi również przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej i nie rodzi u wnoszącego wkład skutków podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż wniesienie aportu nie wiąże się z odpłatnym zbyciem składników majątku, w myśl art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy. Ponadto, w myśl art. 10 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci środków obrotowych, środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych do spółki jest wyłączone ze źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, obejmującego odpłatne zbycie rzeczy i praw. Zatem na podstawie przytoczonych przepisów Wnioskodawca uważa, iż wniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w postaci środków trwałych, majątku obrotowego (w tym zapasów i należności) oraz zobowiązań do spółki jawnej jako aportu rzeczowego, w zamian za udział w zyskach spółki, nie skutkuje powstaniem przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych u podatnika wnoszącego aport.

Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawca powołał wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 03 sierpnia 2010r., sygn. akt I SA 373/10.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z definicją zawartą w art. 22 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. nr 94, poz. 1037 ze zm. – określanego w dalszej części skrótem "k.s.h."), spółka jawna jest spółką osobową, która prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą, a nie jest inną spółką handlową. Stosownie do postanowień art. 8 § 1 i 2 k.s.h., spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości

i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Spółka osobowa prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą. Spółka jawna posiada zatem własny majątek, który jest odrębny od majątków osobistych jej wspólników. Z powyższego wynika, iż w przypadku wniesienia do spółki jawnej wkładu niepieniężnego, następuje przeniesienie własności rzeczy lub prawa będącego przedmiotem wkładu na spółkę. W zamian za wniesiony wkład Wnoszący otrzymuje udział kapitałowy, równy wartości wkładu określonej w umowie spółki, który stanowi podstawę do określenia praw lub obowiązków wspólnika (art. 50 § 1 k.s.h.).

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, iż z punktu widzenia prawa cywilnego w przypadku wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki jawnej dochodzi do odpłatnego zbycia rzeczy lub praw będących przedmiotem wniesienia, bowiem jak wyżej wyjaśniono, wspólnicy w zamian za wnoszony wkład otrzymują udział kapitałowy w spółce osobowej.

Wskazać również należy, iż sama ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje pośrednio, iż wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki jawnej stanowi odpłatne zbycie. W myśl bowiem art. 10 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia w formie wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki lub spółdzielni środków obrotowych, środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

W myśl art. 5a pkt 4 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera szczególnych unormowań w zakresie odpłatnego zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W efekcie w przypadku odpłatnego zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa zastosowanie znajdą, co do zasady, przepisy ww. ustawy regulujące zagadnienia dotyczące odpłatnego zbycia poszczególnych składników majątkowych (zarówno materialnych jak i niematerialnych), przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Wyjątek od powyższej zasady dotyczy wyłącznie tych składników zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ze zbycia których przychód ustawa podatkowa zalicza do innych niż działalność gospodarcza źródła przychodów (np. przychód ze sprzedaży papierów wartościowych stanowi przychód z kapitałów pieniężnych chyba, że obrót papierami wartościowymi jest przedmiotem prowadzonej działalności gospodarczej).

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

1. środkami trwałymi,
2. składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1.500 zł,
3. wartościami niematerialnymi i prawnymi

-ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio (art. 14 ust. 2c ww. ustawy).

Z powyższych przepisów wynika, że przychodami z działalności gospodarczej są zarówno przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą składników majątku używanych aktualnie w działalności, jak i przychody uzyskane ze sprzedaży tych składników majątku, które zostały z działalności gospodarczej z różnych względów wycofane, w tym z powodu jej likwidacji. Jeżeli jednak między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia upłynęło 6 lat, to przychód ze sprzedaży tych składników majątku nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej.

Przepisy ww. ustawy o podatku dochodowym nie regulują wprost zasad opodatkowania przychodu z odpłatnego zbycia składników majątku nie spełniających kryteriów wymienionych w cyt. art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy. Dokonując jednak wykładni przepisów ww. ustawy w tym zakresie stwierdzić należy, iż zasadą jest, że przychód z działalności gospodarczej stanowi każda kwota należna podatnikowi w związku z prowadzoną działalnością. Art. 14 ww. ustawy nie wymienia szczegółowo wszystkich przychodów z tego źródła, zaś w art. 14 ust. 2 pkt 1 cyt. ustawy, wymienione zostały tylko niektóre rodzaje przychodów zaliczanych do źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Z uwagi na powyższe odpłatne zbycie każdego innego składnika (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych), wykorzystywanego w działalności gospodarczej lub mającego związek z wykonywaną kiedyś działalnością gospodarczą, stanowi przychód z tej działalności na podstawie ogólnej zasady wyrażonej w art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca prowadzi indywidualnie pozarolniczą działalność gospodarczą i zamierza wnieść zorganizowaną część przedsiębiorstwa w formie wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki jawnej.

Mając na względzie cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, iż w momencie wniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki jawnej dojdzie do odpłatnego zbycia poszczególnych składników majątku wchodzących w skład tej zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a więc wykorzystywanych w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Nastąpi bowiem przeniesienie na rzecz spółki jawnej własności składników majątku należących uprzednio do Wnioskodawcy, za co Wnioskodawca uzyska wkład w spółce jawnej. W konsekwencji po stronie Wnioskodawcy wystąpi, co do zasady, przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Natomiast te składniki zorganizowanej części przedsiębiorstwa ze zbycia których przychód ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych kwalifikuje do innego niż pozarolnicza działalność gospodarcza źródła przychodów (np. przychód ze sprzedaży udziałów akcji w spółkach kapitałowych, czy też ze zbycia praw majątkowych), w momencie wniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki jawnej, będą generować po stronie Wnioskodawcy także przychód z tych źródeł.

Z uwagi na powyższe stanowisko przedstawione we wniosku należało uznać za nieprawidłowe.

Jednocześnie wskazać należy, iż zasadne jest twierdzenie Wnioskodawcy, że wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki osobowej nie stanowi źródła przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy. Zgodnie z jego brzmieniem, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, iż w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 2, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Odnosząc się do powołanego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyroku, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, nie podziela prezentowanego w nim stanowiska. Zauważyć również należy, iż postępowanie w sprawie dot. wydania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym, mającym charakter uproszczony, odrębny od postępowania podatkowego, uregulowanego w dziale IV Ordynacji podatkowej. W jego wyniku, organ udzielając interpretacji, przedstawia swój pogląd dotyczący rozumienia treści przepisów prawa podatkowego i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do sytuacji indywidualnej wskazanej przez Wnioskodawcę. Nie można zatem utożsamiać "trybu interpretacji" z postępowaniem podatkowym, a w konsekwencji żądać, aby wydając interpretację organ, odnosił się do każdego powołanego we wniosku wyroku sądowego, czy też prowadził szeroko rozumianą polemikę z każdym poglądem Wnioskodawcy.

W świetle powyższego, Organ podatkowy nie ma obowiązku w wydawanych interpretacjach indywidualnych dokonywać oceny prawnej oraz analizy powołanych przez Wnioskodawcę wyroków.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.