Istota interpretacji:

skutki podatkowe dla wspólnika spółki cywilnej przejęcia zobowiązań wynikających z udzielonych gwarancji ciążących na wspólniku występującym ze spółki w zamian za przypadające na tego wspólnika prawo własności składników majątkowych pozostawionych w spółce

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 27 maja 2010r. Znak: IBPBI/1/415-346/10/KB, wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniu 09 czerwca 2010r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Na wstępie zauważyć należy, iż we wniosku z dnia 07 kwietnia 2010r. w części D.1. "Przedmiot wniosku" w poz. 36 wskazano, iż wniosek dotyczy planowanego zdarzenia przyszłego, jednakże z jego uzupełnienia wynika, iż zdarzenie to już nastąpiło (w kwietniu 2010r.). W związku z powyższym stwierdzić należy, iż ww. wniosek dotyczy w istocie zaistniałego już stanu faktycznego, a nie planowanego zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca jest wspólnikiem dwuosobowej spółki cywilnej. Podatek dochodowy rozlicza na zasadach ogólnych, prowadząc podatkową księgę przychodów i rozchodów. Spółka działa od 1995 roku i zajmuje się wykonywaniem instalacji wentylacyjnych i klimatyzacyjnych. Na wykonane instalacje spółka udziela gwarancji na okres od 1 roku do 3 lat. Obecnie wspólnik Wnioskodawcy, ze względów zdrowotnych (operacja kręgosłupa) podjął decyzję o zamiarze wycofania się ze spółki i zaprzestania działalności gospodarczej. Chcąc zachować zdolność wywiązywania się z przyjętych zobowiązań gwarancyjnych, wspólnicy zamierzają wprowadzić do spółki trzeciego wspólnika przed wystąpieniem ze spółki jednego z obecnych wspólników. Występujący wspólnik oczywiście rozliczy się z urzędem skarbowym zgodnie z procedurą przewidzianą na tę okoliczność. Chcąc jednak pozbyć się (przynajmniej częściowo) ciążących na nim zobowiązań świadczenia gwarancji na wspólnie wykonane instalacje (niektóre zobowiązania wygasną dopiero w 2012r.) zamierza pozostawić do dyspozycji spółki ze zmienionym składem osobowym, bez żadnej rekompensaty finansowej czy materialnej w zamian za przejęcie przez spółkę jego części zobowiązań do kwoty wynikającej z podziału majątku spółki.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, iż:

1. występujący wspólnik pozostawi #189; wartości składników, których wartość zgodnie ze spisem z natury wykonanym w dniach 26 – 27 kwietnia 2010r. wynosiła:
   • towary handlowe, materiały podstawowe i pomocnicze (wg cen zakupu netto) – 3.845,35 zł,
   • wyposażenie (sprzęt komputerowy, narzędzia) wg cen rynkowych – 19.024,80 zł,
   • środki trwałe, będące w wykazie środków trwałych spółki cywilnej wg cen rynkowych netto (używane samochody lata prod. 1996r. i 2002r.) – 16.800,00 zł,
   • środki pieniężne w wysokości 200,85 zł,
   • łączna wartość pozostawionego przez wspólnika majątku wyniosła zatem #189;x39.871,00 zł, tj. 19.935,50zł.
2. wspólnik pozostawi wymienione składniki majątku pozostałym wspólnikom spółki wraz z przeniesieniem na nich prawa własności, co jednoznacznie wynika z treści notarialnie podpisanej w dniu 27 kwietnia 2010r. umowy o zmianie umowy spółki cywilnej,
3. wartość pozostawionych składników majątku jest równa wartości przejętych przez pozostałych w spółce wspólników zobowiązań z tytułu udzielonych gwarancji ciążących na występującym wspólniku, co również wynika z treści notarialnie podpisanej w dniu 27 kwietnia 2010r. umowy o zmianie umowy spółki cywilnej.
   
   

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w związku z ww. zdarzeniem prawnym powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zważywszy, iż z punktu klasyfikacji czynności prawnych zawartych w kodeksie cywilnym jest to wzajemne potrącenie wymaganych roszczeń i należności ...

Zdaniem Wnioskodawcy, rzeczywiście ma miejsce wzajemne potrącenie wymaganych roszczeń i należności. Żadna ze stron nie uczestniczy w przysporzeniu majątkowym, mogącym stanowić podstawę opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zasady działania spółek cywilnych regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm., określanej w dalszej części skrótem k.c.). Zgodnie z art. 860 § 1 k.c., przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów. Stosownie do art. 861 § 1 k.c., wkład wspólnika może polegać na wniesieniu do spółki własności lub innych praw albo na świadczeniu usług. Spółka cywilna nie posiada własnego, odrębnego majątku. Właścicielami poszczególnych składników majątku pozostają wspólnicy spółki w ramach współwłasności łącznej. Wspólnik nie może rozporządzać udziałem we wspólnym majątku wspólników ani udziałem w poszczególnych składnikach tego majątku (art. 863 § 1 k.c.). W przypadku wniesienia do spółki cywilnej wkładu w postaci składnika majątku stanowiącego wyłączną własność jednego wspólnika bądź też będącego współwłasnością wszystkich wspólników tejże spółki, wyłączna własność wspólnika bądź współwłasność w częściach ułamkowych z chwilą wniesienia do spółki przekształca się we współwłasność łączną. Współwłasność ta ma charakter bezudziałowy, a każdemu ze wspólników przysługują równe prawa do całego majątku.

Jeżeli spółka została zawarta na czas nie oznaczony, każdy wspólnik może z niej wystąpić wypowiadając swój udział na trzy miesiące naprzód na koniec roku obrachunkowego (art. 869 § 1 k.c.). Z ważnych powodów wspólnik może wypowiedzieć swój udział bez zachowania terminów wypowiedzenia, chociażby spółka była zawarta na czas oznaczony. Zastrzeżenie przeciwne jest nieważne (art. 869 § 2 k.c.).

W myśl art. 871 § 1 k.c. wspólnikowi występującemu ze spółki zwraca się w naturze rzeczy, które wniósł do spółki do używania, oraz wypłaca się w pieniądzu wartość jego wkładu oznaczoną w umowie spółki, a w braku takiego oznaczenia - wartość, którą wkład ten miał w chwili wniesienia. Nie ulega zwrotowi wartość wkładu polegającego na świadczeniu usług albo na używaniu przez spółkę rzeczy należących do wspólnika. Wspólnikowi występującemu ze spółki wypłaca się w pieniądzu taką część wartości wspólnego majątku (po odliczeniu wartości wkładów wszystkich wspólników) jaka odpowiada stosunkowi, w którym występujący wspólnik uczestniczył w zyskach spółki (art. 871 § 2 k.c.).

Zgodnie natomiast z art. 864 k.c., za zobowiązania spółki wspólnicy odpowiedzialni są solidarnie.

Skutkiem wypowiedzenia udziału przez wspólnika, przewidzianym w ww. art. 871 k.c., jest utrata przez niego wszelkich praw objętych majątkiem wspólnym wspólników, a więc np. statusu współwłaściciela należącej łącznie do wspólników spółki własności.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić zatem należy, iż z dniem wystąpienia wspólnika ze spółki cywilnej prawo własności wszystkich składników majątkowych wykorzystywanych w prowadzonej w formie spółki cywilnej działalności, przechodzi na własność pozostających w spółce wspólników. Natomiast udział w prawie własności składników majątkowych występującego ze spółki wspólnika przekształca się w należność pieniężną. Spółka cywilna (pozostający w spółce wspólnicy) na podstawie cyt. wyżej art. 871 § 2 k.c. jest zobowiązana wypłacić występującemu wspólnikowi w formie pieniężnej przypadającą na niego wartość wspólnego majątku (po odliczeniu wartości wkładów wszystkich wspólników). Pomiędzy spółką (pozostającymi w spółce wspólnikami), a występującym wspólnikiem powstaje zatem stosunek zobowiązaniowy, w którym pozostający w spółce wspólnicy są dłużnikami, a występujący wspólnik wierzycielem. Przy czym, za zobowiązania powstałe w trakcie prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej w formie spółki cywilnej (w tym wynikające z udzielonych gwarancji na wykonane prace) odpowiadają wszyscy wspólnicy tej spółki, chyba że zawrą oni umowę regulującą tę kwestię w odmienny sposób.

Ponadto w myśl art. 519 k.c., osoba trzecia może wstąpić na miejsce dłużnika, który zostaje z długu zwolniony (przejęcie długu). Przy czym przepisy ww. kodeksu nie wskazują, czy przejęcie to musi mieć charakter odpłatny, czy też nie.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej) uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Przychodem z działalności gospodarczej jest również:

• wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 6, w tym z tytułu zaciągniętych kredytów (pożyczek), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy (art. 14 ust. 2 pkt 6 ww. ustawy) oraz
• wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 125 (art. 14 ust. 2 pkt 8 ww. ustawy).
  
  

Cytowany wyżej art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera ogólną definicję przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, natomiast w art. 14 ust. 2 wymienione zostały jedynie przykładowe zdarzenia powodujące powstanie tego przychodu. Z powyższego wynika, iż przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej są wszelkie przysporzenia lub korzyści majątkowe związane z tą działalnością. Zauważyć przy tym należy, iż korzyść ta nie musi skutkować bezpośrednim zwiększeniem aktywów podatnika. Korzyścią taką może być także nieodpłatne zwolnienie podatnika z ciążących na nim zobowiązań (np. umorzenie odsetek do kredytu, czy też umorzenie pożyczki). W takim przypadku podatnik uzyskuje korzyść majątkową w postaci zwolnienia go z obowiązku zapłaty zobowiązania, co skutkuje brakiem uszczerbku w majątku podatnika jaki nastąpiłby w przypadku gdyby do takiego nieodpłatnego zwolnienia nie doszło, a podatnik musiałby dokonać zapłaty tego zobowiązania. Przychód ten powstanie także w przypadku, gdy podatnik otrzyma nieodpłatnie na własność lub do dyspozycji składniki majątku. W takim przypadku korzyścią majątkową będzie kwota, jaką musiałby zapłacić za te składniki bądź ich używanie, gdyby przekazanie mu tych składników odbyło się na zasadach rynkowych.

Z cyt. wyżej przepisów wynika, iż w przypadku wystąpienia wspólnika ze spółki cywilnej, na pozostających w spółce wspólnikach ciąży obowiązek wypłaty temu wspólnikowi przypadającej na niego wartości wspólnego majątku. Z punktu widzenia podatku dochodowego od osób fizycznych, decydujące znaczenie dla możliwości powstania przychodu z tytułu zwolnienia pozostającego w spółce wspólnika z tego zobowiązania, będzie miał fakt, czy zwolnienie to będzie miało charakter odpłatny, czy też zostanie dokonane nieodpłatnie.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca jest wspólnikiem dwuosobowej spółki cywilnej. Przedmiotem działalności spółki jest wykonywanie instalacji klimatyzacyjnych i wentylacyjnych, na które udzielane są kilkuletnie gwarancje. Jeden ze wspólników spółki z przyczyn zdrowotnych podjął decyzję o wystąpieniu z tej spółki. Przed ww. wystąpieniem, w celu zachowania ciągłości istnienia spółki, wspólnicy podjęli decyzję o przyjęciu do spółki trzeciego wspólnika. Występującemu ze spółki wspólnikowi nie wypłacono żadnych środków tytułem rozliczenia z pozostałymi wspólnikami. W zamian za to pozostający w spółce wspólnicy (w tym Wnioskodawca) przejęli od występującego wspólnika ciążące na nim zobowiązania z tytułu udzielonych gwarancji, do kwoty przypadającej na występującego wspólnika wartości wspólnego majątku wykorzystywanego do prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej w formie spółki cywilnej.

Mając na względzie cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, iż jeżeli w istocie wartość przejętych przez Wnioskodawcę zobowiązań ciążących na występującym ze spółki wspólniku jest równa wartości zobowiązania Wnioskodawcy do wypłaty temu wspólnikowi jego udziału w majątku wykorzystywanym do prowadzenia wspólnie działalności gospodarczej w formie spółki cywilnej, to po stronie Wnioskodawcy nie wystąpi przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zauważyć jednak należy, iż postępowanie o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego jest postępowaniem szczególnym, w którym nie przeprowadza się postępowania dowodowego a interpretację wydaje się w konkretnym stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) przedstawionym przez Wnioskodawcę. Dlatego kwestia oceny, czy wartość wskazanego we wniosku zwolnienia Wnioskodawcy ze zobowiązania z tytułu wypłaty występującemu wspólnikowi wartości jego udziału we wspólnym majątku jest równa wartości przejmowanych przez niego zobowiązań ciążących na występującym wspólniku może być przedmiotem oceny w postępowaniu podatkowym prowadzonym przez właściwe organy podatkowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Do uzupełnienia wniosku dołączono dokument źródłowy. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do jego oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawcę i jego stanowiskiem.

Nadmienia się, iż w zakresie cywilnoprawnej kwalifikacji wskazanych we wniosku rozliczeń oraz ich skutków podatkowych dla pozostałych wspólników spółki zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44 – 100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.