Istota interpretacji:

Czy w sytuacji przeznaczenia kwoty uzyskanej ze sprzedaży mieszkanie na spłatę kredytu refinansowego przychód ten jest wolny od podatku dochodowego?

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni w dniu 17 sierpnia 2005r. nabyła wraz z mężem mieszkanie.

W dniu 19 września 2007r. małżonkowie mieszkanie to sprzedali a uzyskanymi w ten sposób pieniędzmi w dniu 27 września 2007r. spłacili kredyt zaciągnięty w Banku. Kredyt ten zaciągnięty był na spłatę kredytu zaciągniętego na cele mieszkaniowe w innym banku. W uproszczeniu kredyt na cele mieszkaniowe został "przeniesiony" z innego banku.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy w zaistniałym stanie faktycznym przychód uzyskany ze sprzedaży mieszkania jest wolny od podatku dochodowego...

Zdaniem wnioskodawczyni, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw do przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości nabytych do dnia 31 grudnia 2006r. stosuje się zwolnienie zawarte w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu sprzed 01 stycznia 2007r. Stan faktyczny przedstawiony we wniosku dotyczy właśnie takiej sytuacji.

Zgodnie z tym przepisem przychody są zwolnione z podatku, jeżeli przeznaczy się je – nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży na spłatę kredytu lub pożyczki a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a) w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów.

Litera a) tego punktu określa cele mieszkaniowe, na które powinna być zaciągnięta pożyczka lub kredyt, by ich spłata powodowała zwolnienie przychodu z podatku dochodowego. Powszechnie uznaną luką w tym przepisie było jednak to, że wg ówczesnej interpretacji Naczelników Urzędów Skarbowych nie pozwalał on na spłatę kredytu "przeniesionego" pomiędzy bankami tj. zaciągniętego w celu spłacenia innego kredytu zaciągniętego na cele określone w lit. a) przedmiotowego przepisu. Interpretacja taka nie wynikała jednak wprost z ustawy, lecz była jedynie sposobem wykładni dokonywanym przez Naczelników Urzędów Skarbowych.

Obecnie ustawodawca wprost określił swoje intencje i doprecyzował te przepisy, usuwając ww. lukę, która nie pozwalała skorzystać ze zwolnienia jeżeli przeniosło się kredyt pomiędzy bankami.

W dzisiejszym brzmieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. b) wprost jest stwierdzone, że zwolnienie przysługuje również w wypadku spłacania kredytu zaciągniętego na spłatę kredytu przeznaczonego na cele mieszkaniowe.

W świetle tak oczywistej wykładni autentycznej dokonanej przez ustawodawcę trzeba uznać, że również w ustawie w brzmieniu sprzed dnia 01 stycznia 2007r. zwolnieniu od podatku dochodowego podlegały przychody przeznaczone na spłatę kredytu zaciągniętego na spłatę innego kredytu zaciągniętego na cele mieszkaniowe. Inna interpretacja ówczesnego brzmienia ustawy jest nieracjonalna, zwłaszcza w świetle obecnego brzmienia tych norm – zastosować tu można tylko wykładnię celowościową.

W związku z powyższym należy uznać, że przychód osiągnięty ze sprzedaży mieszkania w dniu 19 września 2007r. opisany w stanie faktycznym podlega zwolnieniu z podatku dochodowego na mocy art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu sprzed 01 stycznia 2007r. interpretowanego w świetle ostatnich zmian legislacyjnych.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588) zmieniono zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej, do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w tej ustawie, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007r.

Zatem w świetle powołanych powyżej przepisów prawa należy stwierdzić, że do odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego w przedmiotowej sprawie zastosowanie będą miały przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006r.

Zgodnie z art. 28 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r., przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł. Podatek od dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

Zasada, o której mowa w ust. 2, nie ma zastosowania do podatników dokonujących sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e) (art. 28 ust. 2a ww. ustawy).

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu przed 01 stycznia 2007r. wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:

• na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
• na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
• na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,
• na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
• na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne – własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
• na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów.
  
  

Wyliczenie zawartych w ww. przepisie wydatków mieszkaniowych, których realizacja powoduje zwolnienie z opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości ma charakter wyczerpujący, a nie przykładowy.

W myśl art. 21 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisy art. 21 ust. 1 pkt 32 ustawy nie mają zastosowania, jeżeli przychód ze sprzedaży jest wydatkowany na nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, a także na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, modernizację, adaptację lub remont budynku albo jego części – przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Jeżeli nie zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e), podatek jest płatny najpóźniej następnego dnia po upływie terminów określonych w tym przepisie wraz z odsetkami naliczanymi:

1. od terminu płatności określonego w ust. 2 do dnia, w którym upłynęły dwa lata, licząc od dnia sprzedaży - w wysokości połowy odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych,
2. począwszy od następnego dnia po upływie dwóch lat, licząc od dnia sprzedaży, aż do dnia zapłaty - w pełnej wysokości odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych (art. 28 ust. 3 ww. ustawy).
   
   

W terminie płatności podatku podatnik jest obowiązany złożyć deklarację według ustalonego wzoru (art. 28 ust. 4 ww. ustawy).

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego:

• w dniu 17 sierpnia 2005r. wnioskodawczyni wraz z mężem nabyła mieszkanie,
• w dniu 19 września 2007r. małżonkowie sprzedali powyższe mieszkanie i z uzyskanej kwoty spłacili kredyt, zaciągnięty na spłatę kredytu mieszkaniowego (kredyt refinansowy).
  
  

Odnosząc przedstawione powyżej uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, iż podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnień wynikających z powołanego wyżej art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) ustawy o podatku dochodowym - w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007r. – jest fakt wydatkowania (nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży) przychodu ze sprzedaży nieruchomości na wskazane w ustawie cele mieszkaniowe czyli m.in. na spłatę kredytu (lub pożyczki) zaciągniętego na cele mieszkaniowe. Przy czym należy podkreślić, że z treści art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jasno wynika, iż kredyt, na którego spłatę został przeznaczony przychód z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego musi być kredytem zaciągniętym na cele mieszkaniowe, co z kolei powinno wynikać z treści umowy kredytowej.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że ze środków uzyskanych ze sprzedaży mieszkania nie został spłacony kredyt zaciągnięty na cele mieszkaniowe lecz kredyt zaciągnięty na spłatę kredytu zaciągniętego na cele mieszkaniowe.

Katalog zawierający cele, na które musi być zaciągnięty kredyt lub pożyczka, aby przysługiwało podatnikowi z mocy ustawy zwolnienie przedmiotowe, wymieniony w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006r. ma charakter zamknięty. Należy zatem uznać, że zwolnienie to nie dotyczy przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust 1 pkt 8 lit. a)-c), a wydatkowanych na spłatę kredytu czy pożyczki zaciągniętych na inne cele, niż wymienione w ww. przepisie, w tym również na spłatę kredytu refinansowego czyli kredytu, który zostaje zaciągnięty na spłatę innego kredytu.

W tym przypadku bez znaczenia jest fakt, że kredyt refinansowy zaciągnięty został na spłatę kredytu zaciągniętego wcześniej na cele mieszkaniowe. Wnioskodawczyni nie dokonała bowiem spłaty kredytu zaciągniętego na cele mieszkaniowe, lecz spłaty kredytu zaciągniętego na spłatę kredytu. Takiego zaś przeznaczenia środków nie przewiduje art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy.

Wobec wyżej powołanych regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w oparciu o stan faktyczny przedstawiony we wniosku stwierdzić należy, że uzyskany przychód ze sprzedaży przedmiotowego mieszkania, którym spłacony został kredyt refinansowy zaciągnięty w Banku nie podlega zwolnieniu od opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym. Tym samym od tej kwoty należny jest 10% zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych wraz z odsetkami naliczonymi według zasad określonych w art. 28 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006r.

Zatem, mając na uwadze przytoczony stan faktyczny stwierdzić należy, że spłata kredytu refinansowego zaciągniętego na spłatę kredytu mieszkaniowego nie spełnia wymogów art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu przed 01 stycznia 2007r.

Podkreślić należy, iż przepis art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na który powołuje się wnioskodawczyni dodany został przez art. 1 pkt 11 lit. c) ustawy z 06 listopada 2008r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 209, poz. 1316) i obowiązuje od dnia 01 stycznia 2009r.

Powyższe oznacza, że wprowadzony tą nowelizacją przepis uwzględniający jako cel mieszkaniowy spłatę kredytu zaciągniętego na spłatę innego kredytu zaciągniętego na cele mieszkaniowe – tzw. kredytu refinansowego, w przedstawionym we wniosku przypadku nie ma zastosowania. Przedmiotowy lokal został nabyty w 2005r. a zatem zastosowanie znajdą wyłącznie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006r. Natomiast przywołany przepis ma zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 01 stycznia 2009r.

Dlatego też wnioskodawczyni nie może uznać za cel mieszkaniowy spłaty kredytu zaciągniętego na cele mieszkaniowe kredytem refinansowym, jako że przychód uzyskany ze sprzedaży nabytego w 2005r. mieszkania, wnioskodawczyni uzyskała w 2007r. czyli przed datą obowiązywania tego przepisu.

Skoro ustawodawca, wprowadzając kolejne nowelizacje ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadził uregulowania intertemporalne, to należy je bezwzględnie respektować.

Zatem biorąc pod uwagę brzmienie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006r. i mającym zastosowanie w przedmiotowej sprawie z uwagi na datę nabycia przedmiotu sprzedaży stwierdzić należy, iż wnioskodawczyni ma prawo do skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych kwoty uzyskanej ze sprzedaży przedmiotowego lokalu mieszkalnego wyłącznie w sytuacji, jeżeli wydatkuje te środki na cele zawarte w tym przepisie i zostaną one poniesione przed upływem 2 lat od sprzedaży mieszkania.

Nie korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego przychód ze zbycia mieszkania przeznaczony na spłatę kredytu przeznaczonego na spłatę kredytu zaciągniętego na cele mieszkaniowe, jako że kredyt refinansowy nie spełnia wymogów zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych zawartych w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu do 31 grudnia 2006r. Zatem przychód ze sprzedaży przedmiotowego mieszkania przeznaczony na ten cel podlega opodatkowaniu 10% podatkiem dochodowym wraz z odsetkami, chyba że przed upływem 2 lat od sprzedaży wnioskodawczyni wydatkuje środki uzyskane z tej sprzedaży na cele wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed 01 stycznia 2007r.

Tym samym stanowisko wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Należy jednocześnie podkreślić, iż zgodnie z treścią art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem jeżeli drugi z małżonków jest również zainteresowany otrzymaniem interpretacji indywidualnej obowiązany jest do złożenia odrębnego wniosku i przedstawienia odpowiedniego dla niego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), zapytania i własnego stanowiska w sprawie oraz dokonania odrębnej opłaty.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.