Istota interpretacji:

Jeżeli spółka osobowa zdecyduje się na sprzedaż Nieruchomości, czy uzyskany przychód może zostać pomniejszony o koszt uzyskania przychodu, w wysokości wartości Nieruchomości uwzględnionej w akcie notarialnym dokumentującym wniesienie wkładu do spółki osobowej, pomniejszonej o odpisy amortyzacyjne dokonane przez spółkę osobową przed sprzedażą?

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca - dalej zwany Spółką, posiada nieruchomość, na która składa się grunt o powierzchni ok. 3,3 ha oraz znajdujące się na tym gruncie: biurowiec, dwie hale produkcyjne oraz kilka mniejszych budynków i budowli (dalej Nieruchomość). Nieruchomość stanowi jednocześnie siedzibę Spółki, gdzie znajduje się cała administracja Spółki, oddział produkcyjny oraz oddział montażowy. Nieruchomość jest położona we W.

Spółka wykorzystuje na własne potrzeby ok. 1/4 powierzchni biurowca i 1/3 powierzchni produkcyjnej. Pozostała część jest w dużej mierze wynajmowana podmiotom zewnętrznym.

Dodatkowo Spółka wynajmuje jeszcze dwie inne Nieruchomości w innych miejscowościach na siedziby swoich oddziałów montażowych oraz na biuro konstrukcyjne. Ponieważ jest to działalność budowlano-montażowa, to w wielu przypadkach faktycznym miejscem wykonywania działalności przez Spółkę są tereny budowy.

Spółka planuje utworzenie spółki osobowej, do której - tytułem wkładu - zostanie wniesiona Nieruchomość. Działalność spółki osobowej polegać będzie na wynajmowaniu nieruchomości na rzecz Spółki oraz na rzecz pozostałych najemców. Spółka osobowa może ponadto dokonać zbycia Nieruchomości. Natomiast Spółka po wniesieniu wkładu do spółki osobowej w dalszym ciągu kontynuować będzie dotychczasową działalność i pozostanie właścicielem maszyn, urządzeń produkcyjnych, znaków towarowych, patentów itp.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Jeżeli spółka osobowa zdecyduje się na sprzedaż Nieruchomości, czy uzyskany przychód może zostać pomniejszony o koszt uzyskania przychodu w wysokości wartości Nieruchomości uwzględnionej w akcie notarialnym dokumentującym wniesienie wkładu do spółki osobowej, pomniejszonej o odpisy amortyzacyjne dokonane przez spółkę osobową przed sprzedażą...

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku sprzedaży Nieruchomości przez spółkę osobową, dochód stanowiący podstawę opodatkowania obliczony zostanie jako różnica pomiędzy kwotą uzyskaną ze zbycia Nieruchomości, a wartością Nieruchomości przyjętą na potrzeby wyceny wkładu wniesionego do spółki osobowej, określoną w akcie notarialnym. W momencie sprzedaży koszty w powyższej wysokości zostaną pomniejszone o odpisy amortyzacyjne dokonane w okresie pomiędzy otrzymaniem wkładu przez spółkę osobową oraz zawarciem umowy sprzedaży.

Wnioskodawca uzasadniając własne stanowisko, wskazał, że z punktu widzenia przepisów podatkowych podatnikami są poszczególni wspólnicy spółki osobowej (art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Zgodnie z art. 5 ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3 tej ustawy, łączy się z przychodami każdego wspólnika, proporcjonalnie do posiadanego udziału. Zasadę tą stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów oraz wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów.

Wnioskodawca podał, że w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych brak jest przepisów regulujących wprost zasady określania podstawy opodatkowania, w przypadku zbycia przez spółkę osobową składników materialnych, otrzymanych w ramach wkładu. Przy ustalaniu dochodu należy kierować się zasadami ogólnymi wyrażonymi w art. 7 ust. 2, art. 14 ust. 1, art. 15 ust. 1 oraz art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Z kolei zgodnie z art. 14 ust. 1 cyt. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4 i 5, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Wnioskodawca podał, iż w przypadku zbycia Nieruchomości przez spółkę osobową, przychody z tego zbycia, ustalone zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowić będą dla Spółki i innych wspólników spółki osobowej ich przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, w wysokości - zgodnie z art. 5 tej ustawy - proporcjonalnej do posiadanego przez każdego ze wspólników (w tym Spółkę) udziału w spółce osobowej.

Kosztami uzyskania przychodów, stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych są natomiast koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Wnioskodawca wskazał, że art. 16 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy stanowi, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1. nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2. nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3. ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych.

Wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, są jednak kosztem uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Na gruncie powyższych przepisów, zdaniem Wnioskodawcy, należy stwierdzić, iż dochodem wspólników spółki osobowej w przedmiotowej sytuacji będzie różnica pomiędzy ceną uzyskaną przez tę spółkę z tytułu sprzedaży Nieruchomości wniesionej w formie wkładu oraz wartością Nieruchomości, ustaloną na moment dokonania wkładu, pomniejszoną o odpisy amortyzacyjne.

Zdaniem Wnioskodawcy opinię zgodną z przedstawioną w niniejszym wniosku przedstawił Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie w piśmie z dnia 25 czerwca 2007 r., nr 1471/DPR2/423-40/07/AB, tu cytat: "(…) spółka, jako jeden ze wspólników spółki komandytowej, ma prawo uwzględnienia w kosztach uzyskania przychodów (proporcjonalnie do posiadanego udziału) odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od nieruchomości stanowiącej majątek spółki komandytowej, a w przypadku sprzedaży tej nieruchomości przez spółkę komandytową - również w kosztach związanych z tym przychodem. Koszt uzyskania przychodu z tego tytułu należy ustalić w wysokości wartości początkowej nieruchomości wniesionej aportem do spółki komandytowej, pomniejszonej o dokonane dotychczas odpisy amortyzacyjne, czyli wartości rynkowej określonej w umowie spółki osobowej, pomniejszonej o dokonane odpisy amortyzacyjne."

Wnioskodawca uważa, że analogiczny pogląd zajęli w pismach urzędowych:

• Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie w piśmie z dnia 7 lipca 2006 r., nr 1472/ROP1/423-122/219/06/DP,
• Naczelnika Urzędu Skarbowego w Piotrkowie Trybunalskim z 29 marca 2006 r., nr US.I/1-423/1c/2006,
• Naczelnik Urzędu Skarbowego w Piotrkowie Trybunalskim w piśmie z 10 lutego 2006 r., nr US.I/1-415/23b/2005,
• Naczelnik Urzędu Skarbowego w Oświęcimiu w piśmie z 14 marca 2007 r., nr PDF I/415-80/06, oraz
• Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 5 maja 2008 r., nr IP-PB3-423-235/08-2/MS.

Wnioskodawca uważa, że w powyższej interpretacji organ podatkowy uznał za słuszne stanowisko podatnika, zgodnie z którym - tu cyt.: "dochodem wspólników spółki osobowej w przedmiotowej sytuacji będzie różnica pomiędzy ceną uzyskaną przez tę spółkę z tytułu sprzedaży nieruchomości wniesionej w formie wkładu oraz wartością nieruchomości, ustaloną na moment dokonania wkładu, pomniejszoną o odpisy amortyzacyjne."

Koszty uzyskania przychodów ze zbycia Nieruchomości przez spółkę osobową - ustalone w wysokości wartości Nieruchomości, ustalonej na moment dokonania wkładu, stanowić będą - zdaniem Wnioskodawcy - dla Spółki i innych wspólników spółki osobowej koszty uzyskania przychodów z udziału w spółce niebędacej osobą prawną w wysokości - zgodnie z art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - proporcjonalnej do posiadanego przez każdego z nich udziału w spółce osobowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Na wstępie tut. Organ zauważa, że Wnioskodawca przedstawiając własne stanowisko w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego podał treść art. 7 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), jako przepisu definiującego dochód.

Jednakże mając na uwadze kontekst zawartych informacji tut. Organ zrozumiał, iż Wnioskodawca określając własne stanowisko w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego miał na uwadze przepis art. 7 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.).

Jak wynika z art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), jej regulacje prawne mają zastosowanie m.in. do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej.

Zatem podstawę do ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodów w przypadku sprzedaży przez spółkę osobową składników majątku wniesionych do niej aportem, stanowią przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.).

Kosztami uzyskania przychodów, stosownie do art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są natomiast koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Art. 23 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy stanowi, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1. nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2. nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3. ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

- wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Podsumowując, należy stwierdzić, iż tut. Organ uznał, że stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe ze względu na błędne uzasadnienie tego stanowiska, określające jako właściwe dla przedmiotowej sprawy przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jednak mimo to, jak wskazano wyżej, w przypadku sprzedaży przez spółkę osobową Nieruchomości wniesionej do niej aportem, uzyskany przychód może zostać pomniejszony o koszty uzyskania przychodów w wysokości wartości Nieruchomości uwzględnionej w akcie notarialnym dokumentującym wniesienie wkładu do spółki osobowej, pomniejszone o odpisy amortyzacyjne poszczególnych składników majątku wchodzących w skład tejże Nieruchomości, dokonane przez spółkę osobową przed sprzedażą.

Interpretacja dotyczy opisanego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę pism urzędowych, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.