W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni na mocy postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 6 lutego 2008r. nabyła spadek po zmarłych rodzicach. Matka wnioskodawczyni zmarła 23 listopada 1996r. natomiast ojciec zmarł 5 maja 2007r. W skład masy spadkowej wchodziło spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego, którego rodzice byli właścicielami. Wnioskodawczyni podkreśliła, iż w dniu 12 marca 2008r. złożyła w Urzędzie Skarbowym zeznanie podatkowe o nabyciu własności praw majątkowych z tytułu spadku po rodzicach tj. prawo do połowy spółdzielczego własnościowego lokalu mieszkalnego, jak również po otrzymaniu decyzji z dnia 8 kwietnia 2008r. zapłaciła podatek od spadków i darowizn. Wnioskodawczyni zaznaczyła, iż aktualnie jest współwłaścicielką domu jednorodzinnego i wraz z pozostałymi spadkobiercami zamierza sprzedać przedmiotowe mieszkanie. Przy sprzedaży części odziedziczonego mieszkania chciałaby skorzystać z ulgi meldunkowej,o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 roku, który stanowi, że wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia z zastrzeżeniem ust. 21 i 22. Wnioskodawczyni podkreśliła, iż w odziedziczonym mieszkaniu była zameldowana w okresie od 20 września 1961r. do 15 listopada 1990r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy okres zameldowania wnioskodawczyni na pobyt stały pomiędzy 20 września 1961r. a 15 listopada 1990r. spełnia kryteria minimum 12 miesięcznego meldunku uprawniającego do skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego przychodu uzyskanego ze sprzedaży mieszkania przy założeniu dopełnienia warunków art. 21 i 22 ww. ustawy jeśli w terminie 14 dni od dnia odpłatnego zbycia nieruchomości zostanie złożone oświadczenie, o spełnieniu warunków do zwolnienia w urzędzie skarbowym właściwym według jej miejsca zamieszkania ?

Zdaniem wnioskodawczyni ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007r. w art. 21 ust. 1 pkt 126 jednoznacznie i bezwarunkowo daje możliwość skorzystania ze zwolnienia podatkowego. W literalnym brzmieniu ww. przepisu nie ma ograniczenia przestrzeni czasowej, w której podatnik miał być zameldowany na pobyt stały w zbywanym mieszkaniu, czyli każde zameldowanie na pobyt stały w okresie dłuższym niż 12 miesięcy przed datą zbycia uprawnia do skorzystania ze zwolnienia dochodu od podatku. Wnioskodawczyni podkreśliła, iż jej okres zameldowania na pobyt stały pomiędzy 20 września 1961r. a 15 listopada 1990r. jest czasem nie krótszym od 12 miesięcy i jednocześnie jest przed datą zbycia, która ma nastąpić w przyszłości od dnia 15 maja 2008r. Powyższy przepis nie określa daty, od której należy liczyć okres zameldowania, nie uzależnia też prawa do zwolnienia od tytułu własności do nieruchomości lub lokalu w okresie zameldowania. Wobec powyższego w ocenie wnioskodawczyni warunek okresu zameldowania został spełniony i po spełnieniu wymogu ust. 21 i 22 ww. ustawy przysługuje jej zwolnienie od podatku przychodu uzyskanego ze sprzedaży w przyszłości odziedziczonego mieszkania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2 m.in.:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,
   - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.
   
   

Ustawą z dnia 16 listopada 2006r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588) zmieniono zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej do przychodu (dochodu) uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007r. Oznacza to zarazem, iż nowe zasady opodatkowania mają zastosowanie do dochodów uzyskanych ze zbycia nieruchomości i praw nabytych po 1 stycznia 2007r.

Wobec wyżej powołanych regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przedstawionym zdarzeniu przyszłym dla zastosowania zasad opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego istotne znaczenie ma data nabycia udziałów w przedmiotowym mieszkaniu i forma prawna ich nabycia.

Ze zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, iż wnioskodawczyni na mocy postanowienia Sądu z dnia 6 lutego 2008r. nabyła w spadku po rodzicach prawo do połowy spółdzielczego własnościowego lokalu mieszkalnego. Z wniosku wynika także, że matka wnioskodawczyni zmarła w dniu 23 listopada 1996r. natomiast ojciec w dniu 5 maja 2007r., co oznacza, iż w drodze spadku w tych dwóch datach nastąpiło nabycie przez wnioskodawczynię udziału (określonej ułamkowej części) w prawie własności do przedmiotowego mieszkania.
Zgodnie bowiem z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16 poz. 93 ze zm.) spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 k.c.). Oznacza to, iż dniem nabycia przez wnioskodawczynię i pozostałych spadkobierców spadku jest data śmierci spadkodawcy - w przedmiotowej sprawie - data śmierci obojga spadkodawców. Tak więc w wyniku spadku nabycie udziałów do przedmiotowego mieszkania miało miejsce w dwóch datach, równoznacznych z datami śmierci ww. spadkodawców - prawo do udziału w mieszkaniu w części przypadającej na spadek po zmarłej matce wnioskodawczyni nabyła w dniu 23 listopada 1996r., a w części przypadającej na spadek po zmarłym ojcu wnioskodawczyni nabyła w dniu 5 maja 2007r.
Tak więc w sprawie będącej przedmiotem wniosku istotny jest dzień otwarcia spadku (czyli data śmierci obojga spadkodawców) a nie postanowienie Sądu o stwierdzeniu nabycia spadku. Podkreślić należy, iż Sąd postanowieniem stwierdza jedynie fakt nabycia spadku przez spadkobiercę (art. 1025 § 1 k.c.).

Z powyższego wynika wiec, iż nabycie udziału tj. określonej części ułamkowej w prawie własności do spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nastąpiło odpowiednio w części w 1996r. oraz w części w 2007r. Oznacza to, iż dokonując oceny skutków prawnych przedstawionego stanu faktycznego w sprawie należy wskazać że do sprzedaży udziału tj. określonej części ułamkowej w prawie własności do mieszkania nabytego w drodze spadku po matce w 1996r. będą miały zastosowanie przepisy ustawyo podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006r., natomiast sprzedaż mieszkania w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w drodze spadku po ojcu w 2007r. będzie podlegała opodatkowaniu na zasadach obowiązujących od 1 stycznia 2007r.

Tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży mieszkania odpowiadający udziałowi nabytemu w spadku po matce w 1996r. nie podlega w ogóle opodatkowaniu zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy, gdyż od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie do planowanej po 15 maja 2008r. sprzedaży upłynęło już 5 lat.

Do przychodu natomiast ze sprzedaży mieszkania w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w drodze dziedziczenia w 2007r. po ojcu będą miały zastosowanie przepisy obowiązujące od 1 stycznia 2007r.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 i 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007r., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).
Stosownie do art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.
Wysokość tych nakładów, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Jednakże, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

1. budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku,
2. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu,
3. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie,
4. prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie
   - jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit. a)-d) na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia, z zastrzeżeniem ust. 21i 22. Zwolnienie, o którym mowa wyżej ma zastosowanie do przychodów podatnika, który w terminie 14 dni od dnia odpłatnego zbycia nieruchomości, złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia, w urzędzie skarbowym, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika (art. 21 ust. 21 ustawy).
   
   

W odniesieniu do osób, które uzyskają tego rodzaju przychody w 2008r. termin do złożenia tego oświadczenia został przedłużony do 30 kwietnia 2009r., co wynika z postanowień § 1 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 2 kwietnia 2008r. w sprawie przedłużenia terminu do złożenia oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i określonych praw majątkowych (Dz. U. Nr 59 poz. 361).

Wobec powyższego zwolnienie o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawyo podatku dochodowym od osób fizycznych uzależnione jest od spełnienia łącznie dwóch warunków:

• okres zameldowania na pobyt stały nie krótszy niż dwunastomiesięczny przed datą zbycia,
• terminowe złożenie oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia; w przedmiotowej sprawie, najpóźniej do 30 kwietnia 2009r.
  
  

Jeżeli zatem zostały spełnione powyższe warunki podatnikowi przysługuje prawo do zwolnienia przychodu ze sprzedaży budynku mieszkalnego w trybie art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy (tzw. ulga meldunkowa).

Z analizy zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku wynika, iż wnioskodawczyni w drodze dziedziczenia po rodzicach nabyła prawo do połowy spółdzielczego własnościowego lokalu mieszkalnego, nabycie tego prawa zostało potwierdzone postanowieniem Sądu z dnia 06 lutego 2008r. Niezależnie od powyższego jak już wskazano powyżej mając na uwadze przepisy prawa cywilnego normujące moment nabycia spadku w przedmiotowej sprawie należy przyjąć, iż nabycie spadku miało miejsce w dwóch datach równoznacznych z datami śmierci spadkodawców. Oznacza to, zarazem, że nabycie udziału do przedmiotowego mieszkania przez wnioskodawczynię nastąpiło odpowiednio w określonych częściach ułamkowych odpowiadających udziałom nabytym odrębnie w spadku w 1996r. w spadku po matce oraz odrębnie w 2007r. w spadku po ojcu. W konsekwencji wnioskodawczyni poprzez nabycie odpowiednich udziałów w częściach ułamkowych w przedmiotowym mieszkaniu w drodze dziedziczenia oddzielnie po każdym rodzicu nabyła prawo do połowy spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego. Wnioskodawczyni wraz z pozostałymi spadkobiercami zamierza sprzedać przedmiotowe mieszkanie. Wątpliwość wnioskodawczyni w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym sprowadza się jednak do tego czy okres zameldowania na pobyt stały pomiędzy 20 września 1961r. a 15 listopada 1990r. spełnia kryterium minimum 12 miesięcznego okresu zameldowania przy założeniu, iż w terminie 14 dni od dnia zbycia nieruchomości zostanie złożone stosowne oświadczenie zgodnie z wymogiem art. 21 i 22.

Mając na uwadze przytoczone powyżej uregulowania prawne oraz przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, iż wnioskodawczyni w odziedziczonym mieszkaniu była zameldowana na pobyt stały w okresie od 20 września 1961r. do 15 listopada 1990r., a więc powyżej 12 miesięcy, co oznacza, iż wnioskodawczyni spełnia warunek dwunastomiesięcznego okresu zameldowania, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy nie określa daty, od której należy liczyć okres zameldowania. Tym samym nie uzależnia zameldowania od posiadania tytułu własności do nieruchomości lub lokalu, lecz stanowi, że istotny jest fakt zameldowania podatnika na pobyt stały w zbywanym lokalu czy też budynku przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia. Bez znaczenia są także stosunki własnościowe istniejące w okresie tych 12 miesięcy. Jeżeli wnioskodawczyni w wymaganym terminie złoży we właściwym urzędzie skarbowym stosowne oświadczenie o spełnieniu warunków do zwolnienia, to uzyskany przez wnioskodawczynię przychód ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2007r. w drodze spadku po ojcu, korzystać będzie ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy.

Wnioskodawczyni zajmując własne stanowisko w sprawie będącej przedmiotem zapytania we wniosku słusznie twierdzi, iż każde zameldowanie na pobyt stały w zbywanym mieszkaniu w okresie dłuższym niż 12 miesięcy przed datą zbycia uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 126 jak również że ww. przepis nie określa daty od której należy liczyć okres zameldowania a także nie uzależnia prawa do zwolnienia od tytułu własności do nieruchomości czy lokalu w okresie zameldowania.

Uwzględniając zatem przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe jak i przepisy ustawyo podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdzić należy, iż przychód jaki wnioskodawczyni uzyska ze sprzedaży mieszkania odpowiadający część nabytej w 1996r. w drodze spadku po matce z uwagi na upływ 5 letniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy - w ogóle nie podlega opodatkowaniu. Zwolnieniu z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. podlega wyłącznie przychód uzyskany ze sprzedaży lokalu mieszkalnego w części udziału nabytego w 2007r. w drodze spadku po ojcu pod warunkiem, że wnioskodawczyni złoży w określonym terminie wymagane ustawą oświadczenie o spełnieniu warunków do przedmiotowego zwolnienia.

Interpretacja dotyczy zaistniałego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52§ 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, 43-300 Bielsko-Biała ul. Traugutta 2a.