Istota interpretacji:

Skutki podatkowe czynności wniesienia do Spółki cywilnej wkładu w postaci przedsiębiorstwa.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą. Zajmuję się głównie sprzedażą hurtową opakowań, środków czystości oraz innych artykułów gospodarstwa domowego. Prowadzi sprzedaż opodatkowaną. Ewidencja księgowa prowadzona jest w formie ksiąg handlowych. Majątek przedsiębiorstwa tworzą m.in. nieruchomości wybudowane w trakcie działalności firmy, przy budowie których firma obniżała podatek należny o podatek naliczony zawarty w fakturach dotyczących ww. inwestycji. Oprócz nieruchomości przedsiębiorstwo posiada majątek w postaci m.in. maszyn i urządzeń, środków transportu oraz wyposażenia. Firma posiada również zapasy (towary handlowe), które przy nabyciu, jako związane z działalnością opodatkowaną korzystały z prawa odliczenia podatku naliczonego.

Prowadzone przedsiębiorstwo, w rozumieniu art. 55#185; Kodeksu Cywilnego, wnioskodawca zamierza wnieść aportem do istniejącej już Spółki cywilnej. Po wniesieniu aportem przedsiębiorstwa zamierza zlikwidować prowadzoną jednoosobową działalność gospodarczą.

Po likwidacji przedsiębiorstwa wnioskodawca zamierza prowadzić działalność gospodarczą jako wspólnik Spółki cywilnej.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy wniesienie do Spółki cywilnej wkładu w postaci przedsiębiorstwa spowoduje powstanie przychodu po stronie przedsiębiorcy wnoszącego aport...

(we wniosku pytanie to oznaczono nr 3)

Zdaniem wnioskodawcy istotnym jest, że nie zaprzestanie eksploatacji źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Zmianie ulegnie jedynie forma takiej działalności (z działalności prowadzonej indywidualnie na działalność prowadzoną w formie Spółki cywilnej). Oznacza to, że nie wystąpi obowiązek ustalania tzw. dochodu z remanentu likwidacyjnego, o którym mowa w art. 24 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 860 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny ( Dz. U. Nr 16 poz. 93 ze zm.) przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów.

Zgodnie z art. 5a pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 ze zm.) ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie - oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego.

W myśl art. 55#185; ww. Kodeksu przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
5. koncesje, licencje i zezwolenia,
6. patenty i inne prawa własności przemysłowej,
7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
8. tajemnice przedsiębiorstwa,
9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
   
   

Ustawodawca w ww. przepisie wskazał, jakiego rodzaju elementy wchodzą w skład kompleksu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, czyli przedsiębiorstwa, które mogą być przedmiotem czynności prawnej (wkładu). W złożonym wniosku wskazano, że prowadzone przedsiębiorstwo będące przedmiotem aportu do Spółki cywilnej odpowiada definicji przedsiębiorstwa z art. 55#185; Kodeksu cywilnego.

Co do zasady ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera żadnych szczególnych unormowań odnoszących się do wniesienia wkładu niepieniężnego w formie przedsiębiorstwa osoby fizycznej do Spółki cywilnej. Skoro tak, koniecznym jest rozważenie, czy w związku z wniesieniem poszczególnych składników majątku przedsiębiorstwa osoby fizycznej do Spółki cywilnej ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje skutki podatkowe dla wspólnika wnoszącego wkład. W tym też zakresie zauważyć należy, iż wniesienie wkładu nie skutkuje u wspólnika wnoszącego wkład uzyskaniem przychodów z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie bowiem z tym przepisem za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny. W świetle powyższego przychód z kapitałów pieniężnych powstaje w związku z objęciem udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, akcji w spółce akcyjnej albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny. Niniejszy przepis nie dotyczy wniesienia wkładu do Spółki cywilnej.

Analiza regulacji zawartych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych prowadzi jednak do wniosku (w odniesieniu do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego), iż jedynie w sytuacji gdy do Spółki zostaną wniesione, nabyte w ramach przedsiębiorstwa osoby fizycznej udziały, akcje w spółkach mających osobowość prawną lub papiery wartościowe (z wyjątkiem gdy obrót papierami wartościowymi jest przedmiotem prowadzonej działalności gospodarczej) powstaje przychód z kapitałów pieniężnych.

Zgodnie bowiem z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych.

Jeżeli zatem w skład wnoszonego przedsiębiorstwa osoby fizycznej wchodzą udziały w spółce kapitałowej lub papiery wartościowe, to wniesienie ich do Spółki cywilnej rodzi skutki podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych, w momencie ich wniesienia, gdyż czynność ta generuje przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zauważyć należy, iż z dniem wniesienia w formie wkładu przedsiębiorstwa do istniejącej Spółki cywilnej, przedsiębiorstwo prowadzone jednoosobowo traci swój byt prawny, czyli następuje jego likwidacja skutkująca określonymi ustawowo obowiązkami.

Zgodnie z art. 24 ust. 3 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w razie zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego o likwidacji działalności gospodarczej, dochód ustala się przy zastosowaniu do wartości ustalonej według cen zakupu pozostałych na dzień likwidacji towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, wyrobów gotowych, braków i odpadków oraz rzeczowych składników majątku związanego z wykonywaną działalnością, nie będących środkami trwałymi - takiego wskaźnika procentowego, jaki wynika z udziału dochodu w przychodach w okresie ostatnich trzech miesięcy poprzedzających miesiąc, w którym nastąpiła likwidacja działalności, a jeżeli w tym okresie dochód nie wystąpił - w roku podatkowym poprzedzającym rok, w którym nastąpiła likwidacja. Za datę likwidacji działalności gospodarczej uważa się datę określoną w powyższym zawiadomieniu.

Nie ustala się dochodu na dzień likwidacji, jeżeli:

1. w wyniku zmiany formy prawnej lub połączenia przedsiębiorstw składniki majątku objęte remanentem zostały wniesione w formie wkładu lub aportu do nowo powstałego lub istniejącego przedsiębiorcy,
2. nastąpiła całkowita lub częściowa zmiana branży,
3. osoba fizyczna wniosła w formie wkładu lub aportu do spółki cywilnej albo spółki handlowej składniki majątku objęte remanentem,
4. nastąpiło przekształcenie spółki cywilnej w spółkę handlową lub osobowej spółki handlowej w inną osobową spółkę handlową albo w kapitałową spółkę handlową.
   
   

Z brzmienia art. 24 ust. 3 pkt 3 wynika wprost, że nie ustala się dochodu na dzień likwidacji, jeżeli osoba fizyczna wniosła w formie wkładu do Spółki cywilnej składniki majątku objęte remanentem, co będzie miało miejsce w sytuacji przedstawionej we wniosku. Oznacza to, iż sporządzenie remanentu likwidacyjnego nie spowoduje obowiązku zapłaty od dochodu, o którym mowa w art. 24 ust. 3, podatku w formie ryczałtu określonego przepisem art. 44 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy zauważyć, iż wyłączenie wynikające z art. 24 ust. 3 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ma zastosowanie do ustalenia dochodu na dzień likwidacji, nie zwalnia jednak z obowiązku sporządzenia remanentu likwidacyjnego.

Zatem na dzień wniesienia wkładu do Spółki cywilnej, który jest tożsamy z dniem likwidacji działalności przedsiębiorstwa osoby fizycznej, wnioskodawca będzie zobowiązany sporządzić remanent likwidacyjny.

W świetle powołanych przepisów i w odniesieniu do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego stanowisko wnioskodawcy w zakresie braku obowiązku ustalania tzw. dochodu z remanentu likwidacyjnego, z uwzględnieniem wskazanego powyżej zastrzeżenia dotyczącego sytuacji gdy w skład wnoszonego przedsiębiorstwa osoby fizycznej wchodziłyby udziały w spółce kapitałowej lub papiery wartościowe - jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.