W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest obywatelem Polski, który we wrześniu 2006 r. wyjechał z Polski do Stanów Zjednoczonych Ameryki na okres przynajmniej 3 lat w celu wykonywania pracy na rzecz amerykańskiej spółki. Od początku pobytu w USA, towarzyszy Wnioskodawcy rodzina -żona i dzieci. Całość wynagrodzenia osiągniętego przez Pana od momentu wyjazdu z Polski jest związana z pracą wykonywana na terytorium USA. Wynagrodzenie to jest wypłacane przez spółkę Polską na podstawie umowy o pracę podpisanej z polskim podmiotem. Wynagrodzenie to stanowi główne źródło utrzymania i jest opodatkowane w USA od września 2006 r. Wnioskodawca podaje, iż amerykańskie władze podatkowe uznały go za rezydenta podatkowego Stanów Zjednoczonych, w związku z czym opodatkowaniu tam podlega całość dochodów (zarówno dochody ze stosunku pracy, jak i przychody z zysków kapitałowych). Do końca 2006 r. Wnioskodawca był traktowany jako osoba mająca miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce i podlegał opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów. W 2007 r. złożył zgłoszenie aktualizacyjne NIP-3, wskazując amerykański adres jako adres miejsca zamieszkania dla celów podatkowych. Wnioskodawca posiada rachunki bankowe zarówno w Polsce, jak i w USA, otrzymuje dywidendy od amerykańskich podmiotów oraz posiada inwestycje kapitałowe w obu krajach. W Polsce opłaca składki na ubezpieczenie społeczne i ubezpieczenie zdrowotne. Ponadto posiada dodatkowe ubezpieczenie w USA. Od początku oddelegowania do USA Wnioskodawca nie przebywał w Polsce, z wyjątkiem krótkotrwałych podróży służbowych lub turystycznych nie dłużej niż 50 dni. Ponadto, dzieci Wnioskodawcy uczęszczają do amerykańskiej szkoły, a rzeczy ruchome (tj. samochód), będące własnością znajdują się zarówno w USA, jak i w Polsce.

Na terytorium Stanów Zjednoczonych zamieszkuje Pan wraz z rodziną w wynajętym domu mieszkalnym. Czynsz wraz z opłatami za media są ponoszone przez pracodawcę, a rachunki za telefon i Internet wystawiane są na Wnioskodawcę. Ponadto jest Pan właścicielem dwóch nieruchomości (mieszkania i domu mieszkalnego) położonych na terytorium Polski, gdzie jest zameldowany.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy zgodnie z art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a także art. 4 umowy z dnia 8 października 1974 r. o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylenia się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu zawartej pomiędzy Polską a USA (Dz. U. Nr 31, poz. 178), Wnioskodawca będzie podlegał ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce w 2007 r. i w latach następnych, w których będzie przebywał i pracował za granicą?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Wnioskodawca uważa, iż zgodnie z regulacją zawartą w art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r., osoby fizyczne, jeżeli nie mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, podlegają ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce (tj. obowiązkowi podatkowemu tylko do dochodów/przychodów osiąganych na terytorium Polski). Natomiast za osobę mającą miejsce zamieszkania w Polsce, zgodnie z art. 3 ust. 1a ww. ustawy, uważa się osobę fizyczną, która:

1. posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2. przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.
   
   

W myśl powyższego przepisu, aby można było mówić o podleganiu nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu przez konkretnego podatnika, musi on posiadać na terytorium Polski centrum interesów osobistych lub gospodarczych, lub też czas pobytu danej osoby na terytorium Polski powinien przekroczyć 183 dni w ciągu roku podatkowego. Od września 2006 r. centrum interesów ekonomicznych znajduje się w Stanach Zjednoczonych, gdzie Wnioskodawca wykonuje pracę, za którą wynagrodzenie stanowi główne źródło dochodu i utrzymania. Ośrodek interesów osobistych od początku oddelegowania również znajduje się w USA, gdzie przebywa jego żona i dzieci.

Konsekwentnie, pierwszy warunek z art. 3 ust. 1a ustawy podatkowej nie jest spełniony, a zatem na tej podstawie nie może zostać uznany za osobę mającą miejsce zamieszkania w Polsce. Jeśli chodzi o długość oraz częstotliwość przebywania na terytorium Polski w roku 2007, pobyt ten nie przekroczył 183 dni. W okresie oddelegowania Wnioskodawca na terytorium Polski przebywał sporadycznie, tym samym również druga przesłanka, na podstawie której określa się miejsce zamieszkania w Polsce dla celów podatkowych nie została spełniona.

Dlatego też, Wnioskodawca od 1 stycznia 2007 r. powinien zostać uznany za osobę nieposiadającą miejsca zamieszkania w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ ośrodek interesów życiowych znajduje się w USA, a pobyt na terytorium Polski nie przekroczy 183 dni. Podlegając ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, Wnioskodawca powinien opłacać podatki w Polsce wyłącznie od dochodów osiągniętych ze źródeł położonych na jej terytorium. Natomiast dochody osiągnięte z pracy wykonywanej poza terytorium Polski od stycznia 2007 r. nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w Polsce.

Z uwagi na fakt, iż zgodnie z art. 4a ww. ustawy, przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, należy przeanalizować także zapis art. 4 umowy.

Zgodnie z powołanym przepisem, jeżeli osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania dla celów podatkowych zarówno w Polsce, jak i na terytorium USA, to będzie ona uważana za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania. Jeżeli zaś posiada ona stałe miejsce zamieszkania w obydwu umawiających się Państwach, to będzie uważana za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium tego Umawiającego się Państwa, z którym jej powiązania osobiste i majątkowe są ściślejsze (ośrodek powiązań osobistych). Jeżeli nie można określić miejsca zamieszkania dla celów podatkowych danej osoby także według tego kryterium, to osoba ta będzie uważana za mającą miejsce zamieszkania na terytorium tego Umawiającego się Państwa, w którym zwykle przebywa. W przypadku, gdy osoba zwykle przebywała w obu państwach lub w żadnym z nich, będzie ona uważana za mającą miejsce zamieszkania na terytorium tego Umawiającego się Państwa, którego jest obywatelem.

Zatem nawet gdyby uznać, że Wnioskodawca posiada w 2007 r. miejsce zamieszkania nie tylko w USA, ale także w Polsce, to zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 4 Umowy powinien on zostać uznany za rezydenta USA dla celów podatkowych, gdyż od września 2006 r. posiada centrum interesów życiowych (powiązania rodzinne i majątkowe) w USA, a ponadto od tej daty zwykle przebywa w USA.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zasadą polskiego prawa podatkowego wyrażoną w art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, ze zmianami) jest nieograniczony obowiązek podatkowy. Zasada powyższa oznacza, iż osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do treści art. 3 ust. 2a ww. ustawy, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

W konsekwencji ograniczony obowiązek podatkowy dotyczy tych osób fizycznych (nierezydentów), które nie mają w Polsce miejsca zamieszkania i uzyskują dochody z pracy wykonywanej na terytorium Polski na podstawie stosunku służbowego lub stosunku pracy bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia oraz od innych dochodów osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Ustalenie obowiązku podatkowego w przypadku nieograniczonego jak i ograniczonego obowiązku podatkowego następuje z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art.4a tejże ustawy).

Umowy mają na celu regulację sytuacji, w których może mieć miejsce podwójne opodatkowanie, przede wszystkim z tego powodu, że źródło przychodów położone jest w innym państwie, niż państwo rezydencji podatnika osiągającego przychody.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 7 i 8 umowy międzynarodowej podpisanej w Waszyngtonie w dniu 8 października 1974 r. zawartej między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o unikaniu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylania się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 1976 r. Nr 31, poz. 178), określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę":

1. na terytorium Polski oznacza:- polską spółkę i
   - jakąkolwiek osobę (oprócz spółki lub innej jednostki organizacyjnej, traktowanej zgodnie z polskim prawem jako spółka) mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Polski dla celów jej opodatkowania, lecz w przypadku udziałowca spółki prawa cywilnego lub zarządcy majątku tylko w takim zakresie, w jakim dochód uzyskany przez taką osobę z tego tytułu podlega podatkowi polskiemu jako dochód uzyskany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce.
   
2. na terytorium Stanów Zjednoczonych Ameryki oznacza:- spółkę Stanów Zjednoczonych i
   - jakąkolwiek osobę (oprócz spółki lub innej jednostki organizacyjnej, traktowanej zgodnie z prawem Stanów Zjednoczonych jako spółka) mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Stanów Zjednoczonych dla celów jej opodatkowania, lecz w przypadku udziałowca spółki prawa cywilnego lub zarządcy majątku tylko w takim zakresie, w jakim dochód uzyskany przez taką osobę z tego tytułu podlega podatkowi Stanów Zjednoczonych jako dochód uzyskany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Stanach Zjednoczonych.
   
   

Definicja "osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie" odnosi się, zatem bezpośrednio do określenia "miejsce zamieszkania" przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

W przepisach polskiego prawa podatkowego, według stanu prawnego obowiązującego do dnia 31 grudnia 2006 r., pojęcie "miejsca zamieszkania" nie zostało zdefiniowane. Definicja miejsca zamieszkania określona została w art. 25 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zmianami). Zgodnie z tym przepisem, miejscem zamieszkania osoby fizycznej jest miejscowość, w której osoba ta przebywa z zamiarem stałego pobytu. Warunek przebywania w danym miejscu ma charakter obiektywny i nie ma problemów dowodowych w wykazaniu, że dana osoba przebywa w danej miejscowości. Zamiar stałego pobytu w określonej miejscowości ma natomiast charakter subiektywny, ponieważ odnosi się do woli danej osoby. Należy jednak zauważyć, iż istnieją kryteria obiektywizujące zamiar stałego pobytu. Uznaje się na przykład, że podatnik wykazuje zamiar stałego pobytu w danej miejscowości jeżeli miejscowość ta stanowi dla niego centrum jego życiowej działalności, ocenianej w aspekcie jego powiązań osobistych i gospodarczych.

Jak stanowi art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r., za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1. posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2. przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.
   
   

Postanowienia art. 4 cytowanej umowy mają natomiast zastosowanie w sytuacji, gdy w myśl postanowień art. 3 ust. 1 pkt 7 i 8, osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, tzn. gdy zachodzi kolizja ustawodawstw wewnętrznych obu państw w kwestii dotyczącej ustalenia miejsca zamieszkania.

Zgodnie z art. 4 cytowanej umowy, jeżeli w znaczeniu art. 3 ust. 1 pkt 7 i 8 niniejszej Umowy osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obydwu Umawiających się Państwach, to:

1. będzie ona uważana za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym ona stale zamieszkuje. Jeżeli ona stale zamieszkuje w obydwu Umawiających się Państwach lub nie zamieszkuje w żadnym z Umawiających się Państw, to będzie uważana za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium tego Umawiającego się Państwa, z którym jej związki osobiste i majątkowe są ściślejsze (ośrodek powiązań osobistych),
2. jeżeli nie można ustalić, w którym z Umawiających się Państw znajduje się ośrodek jej powiązań osobistych, to będzie ona uważana za mającą miejsce zamieszkania na terytorium tego Umawiającego się Państwa, w którym ona zazwyczaj przebywa,
3. jeżeli ona zazwyczaj przebywa w obydwu Umawiających się Państwach lub nie przebywa w żadnym z Umawiających się Państw, to będzie ona uważana za mającą miejsce zamieszkania na terytorium tego Umawiającego się Państwa, którego jest obywatelem.
   
   

Mając na uwadze opisany we wniosku stan faktyczny oraz przedstawiony powyżej stan prawny, należy stwierdzić, iż w 2007 r. i w latach następnych (o ile nie ulegnie zmianie przedstawiony stan faktyczny oraz prawny) Wnioskodawca posiada miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na terytorium Stanów Zjednoczonych Ameryki. W Państwie tym Wnioskodawca mieszka (w wynajętym mieszkaniu) i pracuje. Ponadto uznany został za rezydenta amerykańskiego. Od początku pobytu w USA Wnioskodawcy towarzyszy rodzina. Ponadto dzieci jego uczęszczają do szkół amerykańskich, w związku z czym należy uznać, iż z tym państwem łączą go ścisłe więzy osobiste. Również ścisłe więzy gospodarcze łączą Podatnika z tym państwem, gdyż posiada inwestycje kapitałowe, rachunki bankowe, otrzymuje dywidendy od amerykańskich podmiotów, posiada dodatkowe ubezpieczenie, opłaca rachunki za telefon i Internet. W Polsce natomiast Wnioskodawca pozostawił nieruchomości (mieszkanie i dom mieszkalny), podlega ubezpieczeniu społecznemu, w związku z opłacaniem odpowiednich w tym zakresie składek, posiada rachunek bankowy, jednakże nie posiada ścisłych więzów osobistych ( rodzinnych) z Polską.

Po dokonaniu analizy stopnia powiązań osobistych i gospodarczych Wnioskodawcy, stwierdzić należy, iż od dnia wyjazdu do Stanów Zjednoczonych Ameryki Podatnik nie posiada miejsca zamieszkania dla celów podatkowych na terytorium Polski.

Oznacza to, iż o ile nie ulegnie zmianie stan faktyczny, Wnioskodawca będzie podlegał w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, t. j. podlegał opodatkowaniu jedynie od dochodów osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwzględnieniem umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.

Referencje