Istota interpretacji:

W przypadku likwidacji luksemburskiej spółki kapitałowej, dochód ten podlega opodatkowaniu tylko w Luksemburgu.

• jest prawidłowe:

W części dotyczącej opodatkowania dochodu z likwidacji spółki kapitałowej w Luksemburgu.

• jest nieprawidłowe:

W części dotyczącej ustalenia daty uzyskania przychodu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca, jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania w Polsce i podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób fizycznych. Była w latach 2007-2008 jedynym wspólnikiem spółki kapitałowej (s.a.r.l.) z siedzibą w Luksemburgu. Spółka nie jest spółką wymienioną w artykule 29 "Wyłączenie niektórych spółek" Umowy z Luksemburgiem.

Spółkę wykreślono z właściwego rejestru w dniu 20 sierpnia 2008 r. z związku z zaprzestaniem działalności w dniu 29 lipca 2007 r. w wyniku rozwiązania spółki, co wynika z zaświadczenia wydanego przez sąd rejestrowy w Luksemburgu w dniu 4 grudnia 2008 r.

Spółka posiadała zobowiązania i w związku z brakiem postanowienia sądu o wykreślenia spółki z rejestru, środki pieniężne znajdują się do dnia złożenia tego wniosku na rachunku prowadzonym uprzednio dla wykreślonej Spółki przez bank w Szwajcarii.

Wnioskodawca nie prowadził i nie prowadzi żadnej działalności w Luksemburgu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy kwoty otrzymane przez osobę fizyczną z tytułu likwidacji Spółki, o ile są traktowane przez prawo wewnętrzne w Luksemburgu jako dywidendy, będą stanowić dochód, o którym mowa w art. 10 ust. 1-3 umowy z Luksemburgiem, który może być opodatkowany w Luksemburgu, a w związku z art. 24 ust. 1 lit. a) Umowy z Luksemburgiem, nie będą podlegać opodatkowaniu w Polsce...
2. Ewentualnie w przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie 1) powyżej, czy jako datę uzyskania przychodu z tytułu likwidacji Spółki należy przyjąć datę wykreślenia Spółki z rejestru...
   
   

Zdaniem wnioskodawcy:

Ad. 1) Kwoty otrzymane przez osobę fizyczną z tytułu likwidacji Spółki, o ile są traktowane przez prawo wewnętrzne w Luksemburgu jako dywidendy, będą stanowić dochód o którym mowa w art. 10 umowy z Luksemburgiem, który może być opodatkowany w Luksemburgu, a w związku z artykułem 24 ust. 1 lit. a) umowy z Luksemburgiem nie będą podlegać opodatkowaniu w Polsce.

Zgodnie z artykułem 10 dywidendy umowy z Luksemburgiem:

1. Dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Umawiającym się Państwieosobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwiemogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.
2. Dywidendy te mogą być jednak opodatkowane także w Umawiającym się Państwie i według prawa tego Państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma swoją siedzibę, ale jeżeli odbiorca dywidend jest ich właścicielem, podatek ten nie może przekroczyć:

1. 5% kwoty dywidend brutto, jeżeli odbiorcą dywidend jest spółka (inna niż spółka osobowa), której udział w kapitale spółki wypłacającej dywidendy wynosi co najmniej 25%,
2. 15% kwoty dywidend brutto we wszystkich pozostałych przypadkach.
   
   

Właściwe władze Umawiających się Państw ustalą w drodze wzajemnego porozumienia sposób stosowania tych ograniczeń. Postanowienia niniejszego ustępu nie naruszają opodatkowania spółki w odniesieniu do zysków, z których dywidendy są wypłacane.

3. Użyte w tym artykule określenie "dywidendy" oznacza dochód z akcji, akcji gratisowych lub prawa do pobierania korzyści akcji w kopalnictwie, akcji członków założycieli lub innych praw, z wyjątkiem wierzytelności do udziału w zyskach, jak również dochód z innych praw spółki które według prawa podatkowego Państwa, w którym spółka wydzielająca dywidendy ma siedzibę, zrównane są z wpływami z akcji.

Natomiast art. 24 ust. 1 lit. a) postanowienia o unikaniu podwójnego opodatkowania umowy z Luksemburgiem stanowi, iż podwójnego opodatkowania unikać się będzie w sposób następujący: w Polsce:

1. jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej konwencji może być opodatkowany w Luksemburgu, to Polska zwolni, z uwzględnieniem postanowień zawartych pod literą b), taki dochód lub majątek od opodatkowania, z tym jednak, że przy obliczaniu podatku od pozostałego dochodu lub majątku tej osoby może zastosować stawkę podatkową, która byłaby zastosowana, gdyby dochód lub majątek zwolniony od opodatkowania w powyższy sposób nie był w taki właśnie sposób zwolniony od opodatkowania.
   
   

Biorąc pod uwagę powyższe, należy zdaniem Wnioskodawcy uznać, iż o ile kwoty otrzymane przez osobę fizyczną z tytułu likwidacji Spółki będą uznawane za dywidendy w rozumieniu prawa luksemburskiego, to kwoty te będą mieściły się w definicji dywidendy na potrzeby umowy z Luksemburgiem, i mogą być opodatkowane w Luksemburgu. Zgodnie z umową z Luksemburgiem, Polska przyznaje zwolnienie od opodatkowania w Polsce niezależnie od tego, czy Luksemburg skorzystał z prawa do opodatkowania określonego dochodu. Postanowienia umowy z Luksemburgiem pozwalają zwolnić państwo miejsca siedziby (Polskę) od obowiązku zbadania faktycznego systemu podatkowego stosowanego wdanym przypadku w drugim państwie (Luksemburgu).

Zdaniem Wnioskodawcy, oznacza to, iż na mocy umowy z Luksemburgiem kwoty wypłacone po likwidacji Spółki, pozostawione do dyspozycji osobie fizycznej będą podlegać zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym w Polsce. Stanowisko identyczne ze stanowiskiem osoby fizycznej uznano za prawidłowe w zakresie dochodów z dywidend otrzymywanych z Luksemburga (i) interpretacji Ministra Finansów (za którego wydal interpretację Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu) z dnia 13 grudnia 2007 r. (ILPB2/415-151/07-2/MK) oraz (ii) postanowieniu Ministra Finansów z dnia 24 października 2006 r. (DD7-033-136/ML/06/15656).

Ad. 2) W przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie 1, zdaniem Wnioskodawcy w tym przypadku będzie miał zastosowanie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, iż za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną, w tym również podział majątku likwidowanej spółki.

Zatem, zdaniem Wnioskodawcy kwoty uzyskane z tytułu likwidacji Spółki winny być zaklasyfikowane na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako przychody ze źródła - kapitały pieniężne. W konsekwencji takie kwoty będą opodatkowane w Polsce, stosownie do postanowień art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którymi od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19 % zryczałtowany podatek dochodowy, z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Art. 30a ust. 2 zdanie pierwsze ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż przepisy < art. 30a > ust 1 pkt 1-5 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Art. 30a ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż kwoty zryczałtowanego podatku obliczonego od przychodów (dochodów), o których mowa w < art. 30a > ust. 1 pkt 1-5, uzyskanych poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej oraz kwoty podatku zapłaconego za granicą, o których mowa w ust. 9 i 10, podatnicy są obowiązani wykazać w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1 lub 1a.

W zakresie momentu, na który należy dokonać przeliczenia z waluty obcej (środków pozostałych po likwidacji Spółki) na złote polskie będzie się stosował art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, iż przychodami z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z tym, iż Spółka została wykreślona z rejestru przez sąd luksemburski z dniem 29 lipca 2008 r., od tej daty środki pozostałe po likwidacji Spółki mogły zostać już zadysponowane przez osobę fizyczną (jedynego wspólnika Spółki). Osoba fizyczna mogła się od tej daty domagać wypłacenia przez Bank środków z rachunku na którym się znajdowały, pomimo tego, że przed likwidacją Spółki - rachunek na którym znajdowały się te środki należał do Spółki. W związku z powyższym, datą przeliczenia kwot uzyskanych z likwidacji Spółki powinna być data utracenia bytu prawnego przez Spółkę - czyli data wykreślenia jej z rejestru.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. z 2000 r. Dz. U. Nr 14, poz. 176 ze zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 4a ww. ustawy, powyższy przepis stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W myśl art. 10 ust. 1 Konwencji z dnia 14 czerwca 1995 r. zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Wielkim Księstwem Luksemburga w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1996 r. Nr 110, poz. 527) dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Umawiającym się Państwie osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Jednakże, zgodnie z art. 10 ust. 2 Konwencji, dywidendy te mogą być jednak opodatkowane także w Umawiającym się Państwie i według prawa tego Państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma swoją siedzibę (w niniejszej sprawie w Luksemburgu), ale jeżeli odbiorca dywidend jest ich właścicielem, podatek ten nie może przekroczyć:

1. 5 procent kwoty dywidend brutto, jeżeli odbiorcą dywidend jest spółka (inna niż spółka osobowa), której udział w kapitale spółki wypłacającej dywidendy wynosi co najmniej 25 procent,
2. 15 procent kwoty dywidend brutto we wszystkich pozostałych przypadkach.
   
   

Stosownie do art. 10 ust. 3 Konwencji określenie "dywidendy" oznacza dochód z akcji, akcji gratisowych lub prawa do pobierania korzyści, akcji w kopalnictwie, akcji członków założycieli lub innych praw, z wyjątkiem wierzytelności, do udziału w zyskach, jak również dochód z innych praw spółki, które według prawa podatkowego Państwa, w którym spółka wydzielająca dywidendy ma siedzibę, zrównane są z wpływami z akcji.

Zatem aby wypłacane przez spółkę z siedzibą w Luksemburgu na rzecz Wnioskodawcy dochody z tytułu umorzenia udziałów mogły zostać uznane za dywidendę muszą w taki sposób być traktowane przez luksemburskie prawo wewnętrzne.

W przypadku jednak, gdy wypłacane dochody z tytułu umorzenia akcji nie stanowią dywidendy zgodnie z prawem Luksemburga, wówczas podlegają opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 13 ust. 4 konwencji.

Jeżeli dochód z tytułu umorzenia udziałów w spółce kapitałowej z siedzibą w Luksemburgu wypłacany na rzecz osoby mającej miejsce zamieszkania w Polsce jest zrównany z dochodem z tytułu dywidendy zatem może być opodatkowany w Luksemburgu, przy czym podatek nie może przekroczyć 15% kwoty dywidendy brutto.

Jednocześnie, mając na uwadze przepisy art. 10 ust. 1 Konwencji, dochód ten podlega opodatkowaniu w Polsce, przy czym w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu należy zastosować określoną w art. 24 Konwencji metodę unikania podwójnego opodatkowania (tzw. metodę wyłączenia z progresją).

Zgodnie z art. 24 ust. 1 lit. a) Konwencji, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej konwencji może być opodatkowany w Luksemburgu, to Polska zwolni, z uwzględnieniem postanowień zawartych pod literą b), taki dochód lub majątek od opodatkowania, z tym jednak, że przy obliczaniu podatku od pozostałego dochodu lub majątku tej osoby może zastosować stawkę podatkową, która byłaby zastosowana, gdyby dochód lub majątek zwolniony od opodatkowania w powyższy sposób nie był w taki właśnie sposób zwolniony od opodatkowania.

Dokonując analizy zasad opodatkowania dochodów wypłacanych z Luksemburga z tytułu likwidacji spółki kapitałowej z siedzibą w Luksemburgu, należy rozważyć, czy dochód ten objęty jest zakresem definicji "dywidendy" zawartej w powyżej cytowanym art. 10 ust. 3 Konwencji.

Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania wzorowane są na Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku. Polska, jako państwo członkowskie OECD, przestrzega zasad i zaleceń wypracowanych w ramach Komitetu Podatkowego tej Organizacji. W Komentarzu do art. 10 ust. 3 (pkt 28 Komentarza) wyraźnie stwierdzono, iż "Za dywidendy uważa się nie tylko podział zysków uchwalany każdego roku przez walne zgromadzenie akcjonariuszy, lecz także inne zyski wyrażone w pieniądzu, takie jak premie w postaci udziałów, premie, zyski z likwidacji i ukryty podział zysków. Przewidziane w artykule ulgi mają zastosowanie o tyle, o ile państwo, którego rezydentem jest spółka wypłacająca, opodatkowuje wymienione świadczenia jako dywidendy".

Z powyższego wynika, iż Komentarz do Modelowej Konwencji OECD rozszerza zakres przedmiotowy pojęcia dywidend i obok dochodów wymienionych w art. 10 ust. 3 Modelowej Konwencji OECD, jako dywidendę traktuje nie tylko podział zysków uchwalany każdego roku przez walne zgromadzenie akcjonariuszy, lecz także inne zyski wyrażone w pieniądzu, takie jak premie w postaci udziałów, premie, zyski z likwidacji i ukryty podział zysków. Jednakże w stosunku do tych dochodów Komentarz do Modelowej Konwencji OECD przewiduje zastrzeżenie, że ulgi w stosunku do tych dochodów (m. in. zysku z likwidacji) stosuje się o ile państwo, w którym spółka ma siedzibę zrównuje taki dochód z wpływami z akcji.

Luksemburskie ustawodawstwo nie zrównuje dochodu uzyskanego z tytułu likwidacji spółki z wpływami z akcji.

Oznacza to, iż dochód uzyskany z tytułu likwidacji spółki z siedzibą w Luksemburgu podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 13 ust. 4 Konwencji.

Zgodnie z art. 13 ust. 4 polsko-luksemburskiej Konwencji, zyski z przeniesienia tytułu własności majątku nie wymienionego w ustępach 1, 2 i 3 podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, w którym przenoszący tytuł własności ma miejsce zamieszkania lub siedzibę.

Zatem w przypadku likwidacji luksemburskiej spółki kapitałowej, dochód ten podlega opodatkowaniu tylko w Luksemburgu, gdyż przenoszącym tytuł własności jest spółka posiadająca siedzibę na terytorium Luksemburga.

W tym przypadku nie zachodzi podwójne opodatkowanie tego dochodu, zatem nie znajduje zastosowania przewidziana w konwencji metoda unikania podwójnego opodatkowania.

Mając na uwadze opisany we wniosku stan faktyczny oraz przedstawiony powyżej stan prawny, należy stwierdzić, iż prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, przy założeniu, że dochód z tytułu umorzenia udziałów w spółce kapitałowej z siedzibą w Luksemburgu wypłacany na rzecz osoby mającej miejsce zamieszkania w Polsce jest traktowany jako dochód z tytułu dywidendy, zgodnie z którym dochód uzyskany z tytułu umorzenia udziałów w spółce kapitałowej z siedzibą w Luksemburgu jest zwolniony w Polsce z opodatkowania z tym, że przy obliczaniu podatku od pozostałego dochodu należy zastosować stawkę podatkową, która byłaby zastosowana, gdyby dochód zwolniony od opodatkowania w powyższy sposób nie był w taki właśnie sposób zwolniony. Natomiast dochód uzyskany z tytułu likwidacji luksemburskiej spółki kapitałowej nie podlega opodatkowaniu w Polsce.

Zgodnie z prawem polskim, likwidacja spółki kapitałowej ma na celu doprowadzenie do jej rozwiązania, które następuje z chwilą wykreślenia spółki z rejestru.

Zasady i sposób podziału majątku spółki kapitałowej w przypadku jej likwidacji regulują przepisy zawarte w art. 459 - 478 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zmianami).

Odzyskanie majątku przez akcjonariusza wywołuje u niego określone skutki podatkowe.

Przepisy ustawy K.s.h. nie określają jednak, jak ustalić wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej, wskazują jedynie sposób podziału tego majątku. Zasad ustalenia wartości majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej nie zawiera również ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z uwagi na to, że wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej, traktowana jest jako dochód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, to w przypadku podziału majątku likwidowanej osoby prawnej, pobiera się od wartości majątku otrzymanego w wyniku podziału, zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Spółka kapitałowa w likwidacji, dokonując podziału majątku i wypłaty z tego tytułu środków pieniężnych lub wydania rzeczy, ma obowiązek, jako płatnik pobrać w dniu dokonania wypłaty (wydania rzeczy) zryczałtowany podatek dochodowy.

Tak więc za datę uzyskania przychodu z tytułu likwidacji spółki akcyjnej w Polsce, należy przyjąć datę wypłaty środków przez spółkę na rzecz akcjonariusza.

Ponieważ jednak, w przypadku likwidacji luksemburskiej spółki kapitałowej, dochód ten podlega opodatkowaniu tylko w Luksemburgu, w niniejszej sprawie, Wnioskodawca winien zastosować się do prawa podatkowego obowiązującego w Luksemburgu, i w zależności od jego uregulowań, ustalić odpowiednio właściwą datę uzyskania przychodu z tytułu likwidacji spółki akcyjnej.

Reasumując:

1. W przypadku likwidacji luksemburskiej spółki kapitałowej, dochód ten podlega opodatkowaniu tylko w Luksemburgu, gdyż przenoszącym tytuł własności jest spółka posiadająca siedzibę na terytorium Luksemburga.
2. Datę uzyskania przychodu z tytułu likwidacji Spółki należy ustalić na podstawie prawa podatkowego obowiązującego w Luksemburgu.
   
   

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja nr 10, 09-402 Płock.

Referencje