Istota interpretacji:

Podział przez wydzielenie spółki kapitałowej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 29 września 2009 r. (data wpływu 2 października 2009 r.), uzupełnionym w dniu 7 grudnia 2009 r. oraz w dniu 9 grudnia 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie uznania składników majątku za zorganizowane części przedsiębiorstwa oraz obowiązków płatnika -jest nieprawidłowe.

W dniu 2 października 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie uznania składników majątku za zorganizowane części przedsiębiorstwa oraz obowiązków płatnika.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest większościowym akcjonariuszem spółki kapitałowej X. Spółka kapitałowa X jest podmiotem, którego główną działalność gospodarczą stanowi dystrybucja energii elektrycznej w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. Prawo Energetyczne (t.j. Dz. U. 2006, Nr 89, poz. 625 z późn. zm.). Spółka kapitałowa X jest operatorem systemu dystrybucyjnego w rozumieniu tej ustawy, to jest stanowi przedsiębiorstwo energetyczne zajmujące się dystrybucją paliw gazowych lub energii elektrycznej, odpowiedzialne za ruch sieciowy w systemie dystrybucyjnym gazowym lub systemie dystrybucyjnym elektroenergetycznym, bieżące i długookresowe bezpieczeństwo funkcjonowania tego systemu, eksploatację, konserwację, remonty oraz niezbędną rozbudowę sieci dystrybucyjnej, w tym połączeń z innymi systemami gazowymi lub innymi systemami elektroenergetycznymi. Powyżej wskazana działalność w zakresie dystrybucji energii elektrycznej stanowi główną i podstawową działalność spółki kapitałowej X i stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 5a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Do dnia 20 marca 2009 r. w skład majątku spółki kapitałowej X wchodziły grupy składników majątkowych niezwiązane bezpośrednio z prowadzeniem działalności dystrybucyjnej. W szczególności w skład majątku, obok majątku związanego bezpośrednio z działalnością polegającą na dystrybucji energii elektrycznej, wchodziły składniki majątkowe niezwiązane z działalnością dystrybucyjną, tj.:

1. ośrodek wczasowo-wypoczynkowy;
2. składniki majątkowe związane z prowadzoną działalnością teleinformatyczną;
3. nieruchomości niewykorzystywane w działalności dystrybucyjnej wraz z innymi składnikami majątkowymi związanymi z działalnością i funkcjonowaniem tych nieruchomości;
4. udziały i akcje w spółkach zależnych.

Zgodnie z art. 9d wspomnianej ustawy Prawo Energetyczne operator systemu dystrybucyjnego, jakim jest Spółka kapitałowa X, będący w strukturze przedsiębiorstwa zintegrowanego pionowo, powinien pozostać pod względem formy prawnej i organizacyjnej oraz podejmowania decyzji niezależny od innych działalności niezwiązanych z przesyłaniem lub dystrybucją energii elektrycznej. W związku z brzmieniem art. 3 ustawy Prawo Energetyczne, oraz art. 3 ust. 2 rozporządzenia Komisji Europejskiej nr 139/204 z dnia 20 stycznia 2004 r. w sprawie kontroli koncentracji przedsiębiorstw (Dz. Urz. WE L 024 z 29 stycznia 2004 r.) należy uznać, iż Spółka kapitałowa X znajduje się w strukturze przedsiębiorstwa zintegrowanego pionowo. W rezultacie, do Spółki X znajduje zastosowanie wspomniany wyżej art. 9d ustawy Prawo Energetyczne. Tym samym jest ona zobowiązana do wydzielenia ze swojej struktury innych działalności niż dystrybucja energii elektrycznej. W związku z powyższym podjęta została decyzja o dokonaniu podziału Spółki X, w wyniku którego w jej ramach pozostać miała jedynie działalność polegająca na dystrybucji energii elektrycznej, natomiast pozostała działalność została przeniesiona do Wnioskodawcy zgodnie z przygotowanym i zatwierdzonym przez zarząd Spółki X oraz zarząd Wnioskodawcy planem podziału, podział ten został dokonany w trybie przewidzianym w art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2005 r. Nr 94, poz. 1037), to jest miał miejsce tzw. "podział przez wydzielenie".

Podział taki polega na przeniesieniu części majątku spółki dzielonej, wskazanej w planie podziału, na rzecz innej spółki nowoutworzonej lub istniejącej. Jednocześnie akcjonariusze spółki dzielonej otrzymują akcje w kapitale zakładowym spółki otrzymującej majątek w wyniku podziału zgodnie z parytetem wymiany określonym w planie podziału.

W przedmiotowym stanie faktycznym, zgodnie z przygotowanym planem podziału, własność wydzielanych składników majątkowych niezwiązanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w zakresie dystrybucji energii elektrycznej, została przeniesiona na większościowego akcjonariusza spółki X, to jest na Wnioskodawcę. Jednocześnie, Wnioskodawca wydał swoje akcje w podwyższonym kapitale na rzecz akcjonariuszy spółki dzielonej (Spółka X), innych niż Wnioskodawca.

Zgodnie z planem podziału wydzieleniu do Wnioskodawcy podlegały:

1. Prawa i obowiązki wynikające z umów oraz aktywa związane z działalnością teleinformatyczną, w tym środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne związane z działalnością teleinformatyczną oraz prawa i obowiązki z umów pozostające w związku z tą działalnością. Dział teleinformatyczny (IT) stanowił odrębną część przedsiębiorstwa w strukturach Spółki kapitałowej X. Działowi IT dedykowany był personel pracowniczy (kierowniczy) w postaci zastępcy dyrektora departamentu. Do działu IT przypisane były również wartości niematerialne i prawne oraz zobowiązania w postaci umów serwisowych oraz rozwojowych jak też umowy licencyjne. Dział IT wyodrębniony był również pod względem finansowym. Między innymi możliwe było przypisywanie do niego zobowiązań i należności za świadczone usługi, które polegały na udostępnianiu systemu komputerowego dla pozostałych spółek z Grupy.
2. Nieruchomości niewykorzystywane w działalności dystrybucyjnej wraz z innymi składnikami majątkowymi związanymi z działalnością i funkcjonowaniem tych nieruchomości, w szczególności nieruchomości (grunty, budynki), inwestycje w nieruchomościach, prawa i obowiązki z umów dotyczących tych nieruchomości. Nieruchomości pozaenergetyczne należące do Spółki kapitałowej X stanowiły wyodrębniony zespół składników w ramach całości przedsiębiorstwa. Nieruchomości te wypełniały określone funkcje gospodarcze. Wypełnianie tych funkcji było możliwe dzięki przypisaniu nieruchomościom niezbędnych zasobów materialnych, niematerialnych oraz ludzkich (określona część pracy pracowników, wartości niematerialne i prawne, prawa i obowiązki wynikające z umów z podmiotami trzecimi). System księgowy umożliwiał wyodrębnienie przychodów oraz części kosztów związanych z przedmiotowymi nieruchomościami.
3. Udziały i akcje w spółkach zależnych. Spółka kapitałowa X prowadziła działalność nadzoru właścicielskiego nad akcjami i udziałami w spółkach zależnych poprzez wyodrębnioną i samodzielną strukturę Wydziału Nadzoru Właścicielskiego wyposażonego w niezbędne do tej działalności zasoby materialne, niematerialne i ludzkie (pracownicy, majątek trwały, wartości niematerialne i prawne, prawa i obowiązki wynikające z umów z podmiotami trzecimi). Strukturze tej były przyporządkowane koszty i przychody związane z działalnością nadzoru właścicielskiego.
4. Pasywa i aktywa oraz zezwolenia, koncesje i ulgi spółki dzielonej wykorzystywane na potrzeby zorganizowanej części przedsiębiorstwa ośrodka wczasowo-wypoczynkowego wraz z przypisanymi do tej działalności pracownikami na podstawie art. 231Kodeksu pracy. W szczególności środki trwałe wykorzystywane na potrzeby ośrodka, w tym nieruchomości, należności, zobowiązania i zapasy związane z działalnością ośrodka, a także prawa i obowiązki wynikające z umów pozostających w związku z działalnością ośrodka.

Ponadto, zgodnie z planem podziału, w wyniku podziału na Wnioskodawcę jako spółkę przejmującą przeszły prawa i obowiązki z umów nie wymienionych w załącznikach do planu podziału, które zostały zawarte pomiędzy dniem sporządzenia planu podziału a dniem zarejestrowania podziału, a które związane były ze składnikami majątkowymi przenoszonymi w toku podziału. Natomiast nie były przedmiotem podziału prawa i obowiązki z umów wymienionych w załącznikach do planu podziału, które przed dniem zarejestrowania podziału zostały całkowicie wykonane, lub które wygasły. Dodatkowo, podziałem zostały objęte wszystkie składniki majątkowe nabyte przez Spółkę kapitałową X po sporządzeniu planu podziału (a więc nieuwzględnione w załącznikach do planu podziału), a przed dniem zarejestrowania podziału, które związane były ze składnikami majątkowymi otrzymywanymi przez Wnioskodawcę w ramach podziału. Plan podziału stanowił także, iż składniki majątkowe wskazane w planie podziału, a zbyte przed jego zarejestrowaniem, nie były przedmiotem podziału. Ostateczne określenie składników majątkowych przechodzących na Wnioskodawcę zostało dokonane zgodnie z powyższymi zasadami na podstawie ewidencji księgowej Spółki kapitałowej X. Zgodnie z planem podziału, Wnioskodawca otrzymał wszelkie niezbędne ewidencje księgowe, zapisy, pliki elektroniczne i inne dokumenty oraz dane, które dotyczyły w sposób wyłączny wydzielanych składników majątkowych, w tym także pliki robocze, korespondencję z klientami składników przejmowanych, instrukcje i procedury wykorzystywane w działalności składników przejmowanych. Nie dotyczyło to jedynie tych dokumentów, które zgodnie z prawem muszą pozostać w rękach Spółki kapitałowej X. Podział tej Spółki dokonany w oparciu o przedstawiony wyżej plan podziału został zarejestrowany w Krajowym Rejestrze Sądowym 20 marca 2009 r. Zakładając, że majątek pozostający w spółce dzielonej stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawca, w celu ustalenia prawidłowych zasad opodatkowania transakcji podziału, w tym skutków podatkowych dla akcjonariuszy spółki dzielonej powinien ustalić kwalifikację podatkową składników majątku przejmowanych na skutek podziału.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy opisane w stanie faktycznym składniki majątku wchodzące w skład działalności teleinformatycznej stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych...
2. Czy opisane w stanie faktycznym składniki majątku wchodzące w skład działalności polegającej na zarządzaniu nieruchomościami stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych...
3. Czy opisane w stanie faktycznym składniki majątku wchodzące w skład struktury zarządzania przez spółkę dzieloną prawami korporacyjnymi w spółkach zależnych stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych...
4. Czy opisane w stanie faktycznym składniki majątku wchodzące w skład ośrodka wczasowo-wypoczynkowego stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych...
5. Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego Wnioskodawca jako spółka przejmująca jest obowiązany na podstawie art. 42 ust. 1 w związku z art. 41 ust. 4c i ust. 8 w związku z art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pobrać zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych...

W zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 1, zdaniem Wnioskodawcy, składniki majątkowe wchodzące w skład działu IT stanowiły w dniu podziału zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ spełniały warunki opisane w tym przepisie, tj. stanowiły organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych działań gospodarczych, który jednocześnie mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa zdefiniowane jest w przepisie art. 5a pkt 4 ustawy, który definiuje je, jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych działań gospodarczych, który jednocześnie mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zatem na gruncie ww. ustawy mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeśli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

• istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;
• zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
• składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
• zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące wyżej wymienione zadania gospodarcze.

Zdaniem Wnioskodawcy, dział IT stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, ponieważ spełnia ww. przesłanki w następujący sposób:

Na dzień podziału Dział IT składał się z następujących składników materialnych i niematerialnych:

• licencje dostępowe do systemu SAP;
• wdrożony zainstalowany na serwerach system SAP;
• serwery wraz ze środowiskiem bazodanowym i kopie zapasowe, środki trwałe w budowie;
• umowy o świadczenie usług udostępnienia systemu dla spółek z grupy, w tym wierzytelności i zobowiązania;
• pracownicy;
• wiedza i doświadczenie pracowników.

Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, przesłanka istnienia zespołu składników materialnych i niematerialnych była w tym wypadku spełniona.

W rozpatrywanym przypadku, zdaniem Wnioskodawcy, wyodrębnienie organizacyjne działu IT będącego przedmiotem wydzielenia do nowej spółki nie podlega żadnym wątpliwościom. Wyodrębnienie organizacyjne działu lT przejawiało się chociażby w powołaniu Komitetu Sterującego zarządzeniem Dyrektora Naczelnego nr 38 z dnia 26 lipca 2005 r. Komitet Sterujący dedykowany był specjalnie do działu IT i nadzorował procedury, jakie funkcjonowały w tym dziale. Dział IT posiadał dedykowanych mu pracowników.

Działalność działu IT wyodrębniona była także pod względem finansowym, które przejawiało się w wyodrębnieniu ewidencyjnym składników majątku przypisanych do tego działu. W dziale IT istniała ewidencja kontrolingowa przychodów i kosztów dla części działalności IT oraz ewidencja w module SAP - Fl, która umożliwiała wyodrębnienie transakcji kosztowych i przychodowych. Dla działu IT prowadzona była ewidencja kosztów oraz tworzone były budżety na całą działalność teleinformatyczną na poziomie oddziałów i centrali.

Wyżej opisane działania pozwalały na ocenę rentowności i efektywności działalności działu IT. Mimo, że dział IT nie był jednostką samobilansującą się, to system finansowo-księgowy pozwalał na identyfikację jego przychodów poprzez specjalne oznaczenia.

Zgodnie ze stanowiskami prezentowanymi w interpretacjach organów skarbowych, spełnienie powyższych kryteriów pozwala na uznanie składników majątkowych za wyodrębnione pod względem finansowym. Potwierdził to m.in. Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie w informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego z dnia 27 stycznia 2005 r. (sygn. US72/ROP1/423-863/IW/04).

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawione wyżej okoliczności, stanowią dowód na to, iż dział IT spełniał wymóg organizacyjnego i finansowego wyodrębnienia.

Zgodnie z ustawową definicją zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wyodrębnienie funkcjonalne zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) oznacza przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych (tak też np. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 1 grudnia 2008, sygn. ITPB3/423-519b/08/AW).

Wyodrębnienie funkcjonalne działu IT przejawiało się odmiennością profilu działalności, która skierowana była wyraźnie na obsługę teleinformatyczną Spółki kapitałowej X oraz pozostałych podmiotów powiązanych. Oznacza to, że dział IT był wyodrębniony do realizacji określonych działań gospodarczych, innych niż zakład główny i był w stanie samodzielnie je planować, kontrolować i realizować. Po wydzieleniu dział IT spełnia te zadania w sposób samodzielny bez większych zmian. W konsekwencji, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że dział IT spełniał warunek przeznaczenia do realizacji określonych celów gospodarczych.

Ostatnim warunkiem uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zdolność stanowienia przez niego niezależnego przedsiębiorstwa, samodzielnie realizującego zadania gospodarcze. O wyodrębnieniu funkcjonalnym świadczyło również posiadanie grupy odbiorców w ramach Spółki kapitałowej X, a także na podstawie umów zawartych przez Spółkę kapitałową X - odbiorców poza tą spółką, na rzecz których dział IT świadczył usługi.

Dział IT nadal pełni zadania w zakresie usług teleinformatycznych, tj. udziela dostępu do serwerów oraz utrzymuje stosunki z dotychczasowymi odbiorcami usług. Zdaniem Wnioskodawcy, opisany wyżej zespół składników, którym dysponuje dział IT umożliwia samodzielne prowadzenie działalności w zakresie teleinformatyki w formie odrębnego przedsiębiorstwa. Dział IT mógłby prowadzić działalność gospodarczą również dla innych podmiotów.

W świetle powyższych argumentów, zdaniem Wnioskodawcy, dział lT spełniał na dzień podziału wszystkie przesłanki wynikające z art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu tego przepisu.

W zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 2, zdaniem Wnioskodawcy, składniki majątkowe wchodzące w skład działalności polegającej na zarządzaniu nieruchomościami stanowiły w dniu podziału zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ spełniały warunki opisane w tym przepisie, tj. stanowiły organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych działań gospodarczych, który jednocześnie mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa zdefiniowana jest w przepisie art. 5a pkt 4 ustawy, który definiuje ją, jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych działań gospodarczych, który jednocześnie mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zatem na gruncie ww. ustawy mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeśli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

• istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;
• zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
• składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
• zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące wyżej wymienione zadania gospodarcze.

Kwestia, czy budynek wraz ze wszystkimi prawami i obowiązkami wynikającymi ze związanych z nim umowami może być uznany za przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa była przedmiotem odpowiedzi na interpelację poselską, w której Minister Finansów potwierdził, że w przypadku gdy przeniesienie własności budynku ma miejsce wraz z wszelkimi prawami i obowiązkami takimi jak należności i zobowiązania, umowy najmu, umowy dostawy mediów i – ponadto – wszystkie te aktywa stanowią organizacyjne i finansowo wyodrębniony zespół składników, który może być wykorzystywany niezależnie do wykonywania działalności gospodarczej, to taka transakcja może być uznana za zbycie własności zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotowe nieruchomości stanowić będą zorganizowane części przedsiębiorstwa, ponieważ spełniły ww. przesłanki w następujący sposób.

Na dzień podziału działalność polegająca na zarządzaniu nieruchomościami składała się z następujących składników materialnych i niematerialnych:

• grunty, budynki oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów nie wykorzystywane do działalności dystrybucyjnej;
• prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z utrzymaniem i ochroną nieruchomości (umowy dostawy mediów, ochrony mienia, itp.);
• prawa i obowiązki wynikające z umów najmu przedmiotowych nieruchomości na rzecz osób trzecich;
• wierzytelności i zobowiązania wynikające z powyższych;
• pracownicy;
• procedury wewnętrzne.

W ocenie Wnioskodawcy zespół składników wchodzących w skład działalności polegającej na zarządzaniu nieruchomościami pozaenergetycznymi spełniał kryterium wyodrębnienia organizacyjno-finansowego. Działalność związana z nieruchomościami kierowana była przez określone grupy pracowników, którzy na wykonywanie tych czynności poświęcali całość lub część etatu. W spółce kapitałowej X istniały procedury związane z zarządzaniem działalnością związaną z wydzielonym majątkiem. Spółka kapitałowa X posiadała "Politykę gospodarowania nieruchomościami pozaenergetycznymi". Majątek składał się zarówno z części materialnych jak i niematerialnych. Spółka kapitałowa X posiadała ewidencję księgową (ewidencjonowała zdarzenia gospodarcze w ramach jednostki zarządzającej nieruchomościami pozaenergetycznymi), na podstawie której wyodrębnić można było przychody i koszty związane z wydzielanym majątkiem. Do przychodów związanych z przedmiotowymi nieruchomościami należały przychody z najmu. Do istotnych kosztów zaliczyć można koszty remontów, media, ochronę obiektów, jak również odpisy amortyzacyjne.

Zgodnie ze stanowiskami prezentowanymi w interpretacjach organów skarbowych, spełnienie powyższych kryteriów pozwala na uznanie składników majątkowych za wyodrębnione pod względem finansowym. Potwierdził to m.in. Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie w informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego z dnia 27 stycznia 2005 r. (sygn. US72/ROP1/423-863/IW/04).

Przedmiotowe składniki majątku przeznaczone były do realizacji określonych funkcji gospodarczych. Należały do nich m.in. najem oraz działalność kulturalno-rozrywkowa, socjalna, a także pozostała.

Ostatnim warunkiem uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zdolność stanowienia przez niego niezależnego przedsiębiorstwa, samodzielnie realizującego zadania gospodarcze. W świetle powyżej przedstawionej argumentacji, a więc wyposażenia w majątek, pracowników, odrębności finansowej i organizacyjnej, a także funkcjonalnej, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż zespół składników wchodzących w skład działalności spółki kapitałowej X polegającej na zarządzaniu nieruchomościami były zdolne do stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa realizującego samodzielnie zadania gospodarcze.

W świetle powyższych argumentów, zdaniem Wnioskodawcy, zespół składników wchodzących w skład działalności polegającej na zarządzaniu nieruchomościami pozaenergetycznymi spełniał na dzień podziału wszystkie przesłanki wynikające z art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu tego przepisu.

W zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 3, zdaniem Wnioskodawcy, składniki majątkowe wchodzące w skład struktury zarządzania przez spółkę dzieloną prawami korporacyjnymi w spółkach zależnych stanowiły na dzień podziału zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ spełniały warunki opisane w tym przepisie, tj. stanowiły organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych działań gospodarczych, który jednocześnie mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa zdefiniowana jest w przepisie art. 5a pkt 4 ustawy, który definiuje ją, jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych działań gospodarczych, który jednocześnie mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zatem na gruncie ww. ustawy mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeśli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

• istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;
• zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
• składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
• zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące wyżej wymienione zadania gospodarcze.

Zdaniem Wnioskodawcy, składniki majątku wchodzące w skład struktury zarządzania przez spółkę kapitałową X (spółkę dzieloną) prawami korporacyjnymi w spółkach zależnych, w tym udziały i akcje w spółkach zależnych, stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa ponieważ spełniały ww. przesłanki w następujący sposób.

Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych w strukturze spółki dzielonej służącej wykonywaniu przez nią praw korporacyjnych w spółkach zależnych, zdaniem Wnioskodawcy, nie podlega żadnej wątpliwości. Pracownicy spółki dzielonej realizujący zadania związane z wykonywaniem przez nią praw korporacyjnych w spółkach zależnych wykorzystywali przypisane im składniki majątkowe, tj. m.in. sprzęt komputerowy, telefony komórkowe, które są wyłącznie dedykowane dla tych pracowników.

Składnikami niematerialnymi wchodzącymi w skład działalności nadzoru właścicielskiego były na dzień podziału:

1. oprogramowanie komputerowe,
2. prawa i obowiązki wynikające z umów,
3. udziały i akcje, które spółka dzielona posiadała.

Na spółkę przejmującą (Wnioskodawcę) przeszły wszelkie niezbędne ewidencje księgowe, zapisy, pliki elektroniczne i inne dokumenty i dane spółki dzielonej, które dotyczyły wydzielanych składników majątku spółki dzielonej. Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, przesłanka istnienia zespołu składników materialnych i niematerialnych była w tym wypadku spełniona.

Opublikowane stanowiska władz skarbowych odnoszące się do problemu organizacyjnego wyodrębnienia zespołu składników majątkowych potwierdzają stanowisko, iż kluczowe dla istnienia takiego wyodrębnienia są postanowienia dokumentów korporacyjnych podatnika, jak również konkretne stany faktyczne.

W rozpatrywanym przypadku, zdaniem Wnioskodawcy, wyodrębnienie organizacyjne funkcji związanych z wykonywaniem przez spółkę dzieloną praw korporacyjnych w spółkach zależnych przejawiało się w tym, że funkcje te wykonywane były przez pracowników Wydziału Nadzoru Właścicielskiego spółki dzielonej, w tym m.in.:

• głównego specjalistę ds. nadzoru,
• kierownika wydziału,
• specjalistę ds. nadzoru i ds. ekonomicznych.

Zarządzanie to odbywało się w ramach procedur określonych w wewnętrznych regulacjach (Zarządzenie Dyrektora Naczelnego oraz Zasady Nadzoru Właścicielskiego będące załącznikiem do Zarządzenia) pod nadzorem członka zarządu (Wiceprezes Zarządu, Dyrektor ds. Rozwoju Zasobów Organizacyjnych) oraz kierownika Wydziału Nadzoru Właścicielskiego spółki dzielonej.

Działalność struktury zarządzania przez spółkę dzieloną prawami korporacyjnymi w spółkach zależnych wyodrębniona była także pod względem finansowym poprzez możliwość przypisania tej strukturze ściśle określonych kosztów i przychodów dla celów rachunkowości zarządczej. Koszty te obejmowały wydatki związane z utrzymaniem zaplecza administracyjnego, pomieszczeń, sprzętu teleinformatycznego, w tym:

1. opłatami na rzecz dostawców wyposażenia oraz mediów wykorzystywanych na potrzeby struktury,
2. odpisami amortyzacyjnymi od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (m.in. sprzęt komputerowy, oprogramowanie, nieruchomości) wykorzystywanych na potrzeby struktury,
3. kosztami transakcyjnymi związanymi z nabywaniem i zbywaniem udziałów i akcji w spółkach zależnych (doradztwo, due diligence, podatek od czynności cywilnoprawnych, opłaty notarialne itp.),
4. kosztami zapewnienia wykwalifikowanej kadry zarządzającej, posiadającej wiedzę z zakresu nadzoru właścicielskiego,
5. kosztami pozyskania know-how, a więc wiedzy i doświadczenia niezbędnego do wykonywania nadzoru właścicielskiego,
6. kosztami utrzymania zaplecza administracyjnego, pomieszczeń, sprzętu teleinformatycznego zaangażowanego w realizację przedmiotu Umowy.

Na przychody struktury zarządzania udziałami i akcjami w spółkach zależnych składały się przychody dywidendowe z tych spółek oraz przychody ze zbycia udziałów i akcji w spółkach. Spółka dzielona dokonywała analiz finansowych działalności zarządzania udziałami i akcjami w spółkach zależnych, pozwalających na ocenę rentowności i efektywności tej działalności. Mimo, że struktura zarządzania udziałami i akcjami w spółkach zależnych nie była strukturą samobilansującą się, to system finansowo-księgowy pozwalał na identyfikację jej przychodów i kosztów.

Zgodnie ze stanowiskami prezentowanymi w interpretacjach organów skarbowych, spełnienie powyższych kryteriów pozwala na uznanie składników majątkowych za wyodrębnione pod względem finansowym. Potwierdził to m.in. Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie w informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego z dnia 27 stycznia 2005 r. (sygn. US72/ROP1/423-863/IW/04).

Zdaniem Wnioskodawcy przedstawione wyżej okoliczności stanowią dowód na to, iż struktura zarządzania udziałami i akcjami w spółkach zależnych spełnia wymóg organizacyjnego i finansowego wyodrębnienia.

Wyodrębnienie funkcjonalne działu zarządzania udziałami i akcjami w spółkach zależnych przejawiało się odmiennością profilu działalności, która skierowana była wyraźnie na wykonywanie praw korporacyjnych wobec pozostałych podmiotów w grupie. Oznacza to, że dział ten był wyodrębniony do realizacji określonych działań gospodarczych, innych niż zakład główny i był w stanie samodzielnie je planować, kontrolować i realizować.

Zadania struktury zarządzania udziałami i akcjami w spółkach zależnych polegały na nadzorze nad:

1. wykonywaniem prawa głosu na walnych zgromadzeniach lub zgromadzeniach wspólników we wszystkich sprawach będących przedmiotem obrad tych organów,
2. dokonywaniem czynności, które na mocy przepisów prawa, postanowień statutów lub umów spółek mają być wykonywane przez spółkę dzieloną,
3. składaniem wniosków o odbycie walnych zgromadzeń lub zgromadzeń wspólników z własnej inicjatywy, jeżeli jest to uzasadnione interesem spółki dzielonej jako właściciela.

Ponadto do zadań wydziału nadzoru właścicielskiego spółki dzielonej należało dokonywanie nadzoru w sprawach:

1. podziału zysku albo pokrycia straty,
2. podwyższenia albo obniżenia kapitału zakładowego,
3. umorzenia akcji lub udziałów,
4. wyrażenia zgody na zbycie lub obciążenie akcji lub udziałów,
5. wykonywania prawa pierwszeństwa nabycia akcji lub udziału,
6. uchwalania dopłat.

W konsekwencji Wnioskodawca stoi na stanowisku, że dział zarządzania udziałami i akcjami w spółkach zależnych był przeznaczony do realizacji określonych celów gospodarczych.

Ostatnim warunkiem uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zdolność stanowienia przez niego niezależnego przedsiębiorstwa, samodzielnie realizującego zadania gospodarcze. Zdaniem Wnioskodawcy, opisana wyżej struktura zarządzania udziałami i akcjami w spółkach zależnych zorganizowana w specyficznej formie organizacyjnej umożliwiała samodzielne prowadzenie działalności w zakresie struktury zarządzania udziałami akcjami w spółkach zależnych w formie odrębnego przedsiębiorstwa. Będąc niezależnym przedsiębiorcą struktura ta mogła prowadzić działalność gospodarczą również dla innych podmiotów. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, struktura zarządzania udziałami i akcjami w spółkach zależnych pełniła w spółce dzielonej funkcje zarządzania udziałami i akcjami w spółkach zależnych, zaś po wydzieleniu do nowej spółki (Wnioskodawcy) czyni to nadal w ramach struktur organizacyjnych tej spółki.

W świetle powyższych argumentów, zdaniem Wnioskodawcy, struktura zarządzania udziałami i akcjami w spółkach zależnych spełniła wszystkie przesłanki wynikające z art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym stanowiła zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu tego przepisu.

W zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 4, zdaniem Wnioskodawcy, składniki majątkowe wchodzące w skład wchodzące w skład ośrodka wczasowo-wypoczynkowego stanowiły w dniu podziału zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ spełniały warunki opisane w tym przepisie, tj. stanowiły organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych działań gospodarczych, który jednocześnie mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa zdefiniowana jest w przepisie art. 5a pkt 4 ustawy, który definiuje ją, jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych działań gospodarczych, który jednocześnie mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zatem na gruncie ww. ustawy mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeśli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

• istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;
• zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
• składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
• zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące wyżej wymienione zadania gospodarcze.

Zdaniem Wnioskodawcy, ośrodek wczasowo-wypoczynkowy stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa, ponieważ spełniał ww. przesłanki w następujący sposób. Na dzień podziału do składników majątkowych ośrodka wczasowo-wypoczynkowego wchodziły następujące elementy:

• nieruchomości;
• środki trwałe wykorzystywane na potrzeby tej działalności;
• należności i zobowiązania powstałe w związku z działalnością ośrodka;
• prawa i obowiązki wynikające z umów zawieranych w związku z działalnością ośrodka;
• koncesje, zezwolenia i ulgi pozostające w związku z tą działalnością;
• zapasy.

Zgodnie z planem podziału na spółkę przejmującą (Wnioskodawcę) przeszły wszelkie powyżej wymienione i wchodzące w skład ośrodka środki trwałe, zezwolenia, koncesje, ulgi, prawa i obowiązki wynikające z umów oraz zapasy, służące realizacji określonych zadań gospodarczych. Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, przesłanka istnienia zespołu składników materialnych i niematerialnych była w tym przypadku spełniona. Opublikowane stanowiska władz skarbowych odnoszące się do problemu organizacyjnego wyodrębnienia zespołu składników majątkowych potwierdzają stanowisko, iż kluczowe dla istnienia takiego wyodrębnienia są postanowienia dokumentów korporacyjnych podatnika, jak również konkretne stany faktyczne. W rozpatrywanym przypadku, zdaniem Wnioskodawcy, wyodrębnienie organizacyjne ośrodka wczasowo-wypoczynkowego nie budzi żadnych wątpliwości, zarówno ze względu na miejsce, jakie ośrodek zajmował w strukturze spółki dzielonej jak też ze względu na pełnioną przez ośrodek funkcję, która diametralnie różniła się od działalności zakładu głównego. Ośrodek wydzielony ramach spółki dzielonej traktowany był jako komórka organizacyjna (analogicznie do wydziału) z przypisanymi pracownikami, którzy w wyniku podziału przeszli wraz z zakładem pracy na spółkę przejmującą (Wnioskodawcę) na podstawie art. 231Kodeksu pracy. Działalność ośrodka wczasowo-wypoczynkowego wyodrębniona była także pod względem finansowym. Ewidencja przychodów i kosztów osiąganych przez działalność ośrodka (poprzez system MPK) umożliwiała przypisanie tej działalności ściśle określonych kosztów i przychodów dla celów rachunkowości zarządczej. Dla działalności ośrodka był też ustalany odrębny budżet i bilans.

Zgodnie ze stanowiskami prezentowanymi w interpretacjach organów skarbowych, spełnienie powyższych kryteriów pozwala na uznanie składników majątkowych za wyodrębnione pod względem finansowym. Potwierdził to m.in. Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie w informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego z dnia 27 stycznia 2005 r. (sygn. US72/ROP1/423-863/IW/04).

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawione wyżej okoliczności stanowią dowód na to, iż ośrodek wczasowo-wypoczynkowy spełniał wymóg organizacyjnego i finansowego wyodrębnienia.

Wyodrębnienie funkcjonalne ośrodka przejawiało się odmiennością profilu działalności. Oznacza to, że ośrodek był wyodrębniony do realizacji określonych działań gospodarczych, innych niż zakład główny i był w stanie samodzielnie je planować, kontrolować i realizować. W konsekwencji Wnioskodawca stoi na stanowisku, że ośrodek wczasowo-wypoczynkowy był przeznaczony do realizacji określonych celów gospodarczych.

Ostatnim warunkiem uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zdolność stanowienia przez niego niezależnego przedsiębiorstwa, samodzielnie realizującego zadania gospodarcze. Zdaniem Wnioskodawcy opisany wyżej zespół składników majątkowych wchodzących w skład ośrodka umożliwiał samodzielne prowadzenie działalności w zakresie działalności turystycznej i rekreacyjnej w formie odrębnego przedsiębiorstwa. Będąc niezależnym przedsiębiorcą struktura ta mogła prowadzić działalność gospodarczą również dla innych podmiotów.

W świetle powyższych argumentów, zdaniem Wnioskodawcy, zespół składników wchodzących w skład ośrodka wczasowo-wypoczynkowego spełniał wszystkie przesłanki wynikające z art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu tego przepisu na dzień podziału.

W zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 5, zdaniem Wnioskodawcy, nie jest obowiązany pobrać zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych, ponieważ:

• majątek pozostający w spółce dzielonej stanowił przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część, w rozumieniu art. 5a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz
• majątek przejmowany przez Wnioskodawcę w ramach podziału przez wydzielenie spełniał wymogi zawarte w art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy (tj. spełniał wymogi kwalifikacji jako zorganizowana część przedsiębiorstwa lub kilka zorganizowanych części przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy).

Z uwagi na powyższe dla akcjonariuszy spółki dzielonej nie powstał przychód określony w art. 24 ust 5 pkt 7 ustawy, a w konsekwencji na Wnioskodawcy nie ciążą obowiązki opisane w art. 42 ust. 1 w związku z art. 41 ust. 4c i ust. 8 ustawy.

Zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych spółka przejmująca, nowo zawiązana lub powstała w wyniku przekształcenia jest zobowiązana jako płatnik pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, a podatnik jest zobowiązany wpłacić płatnikowi kwotę należnego zryczałtowanego podatku dochodowego, który powstał w wyniku uzyskania dochodu z udziału w zyskach osób prawnych na skutek podziału spółek w sytuacji, kiedy majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce dzielonej, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wysokość dochodu, od którego powinien być pobrany podatek oblicza się w wysokości ustalonej na dzień podziału nadwyżki nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z odpowiednimi przepisami.

Zdaniem Wnioskodawcy nie jest on obowiązany pobrać zryczałtowany podatek ponieważ:

• majątek pozostający w spółce dzielonej stanowił przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 5a pkt 3 ustawy oraz,
• majątek przejmowany przez Wnioskodawcę w ramach podziału przez wydzielenie spełniał wymogi zawarte w art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy, tj. kwalifikacji jako zorganizowana część przedsiębiorstwa lub kilka zorganizowanych części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy, w tym:
• zorganizowana część przedsiębiorstwa ośrodek wczasowo-wypoczynkowy,
• zorganizowana część przedsiębiorstwa polegająca na działalności teleinformatycznej,
• zorganizowana część przedsiębiorstwa polegająca na zarządzaniu nieruchomościami,
• zorganizowana część przedsiębiorstwa polegająca na działalności zarządzania prawami korporacyjnymi w spółkach zależnych.

Warto również podkreślić, że obowiązek podatkowy nakładany jest na podatnika jedynie w drodze ustawy i o ile katalog czynności powodujących opodatkowanie nie jest otwarty, nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Z analizy przepisu art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy wynika, iż zawsze, kiedy w trakcie transakcji podziału dochodzi do wydzielenia co najmniej części działalności gospodarczej spółki dzielonej w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa (przy założeniu, iż składniki pozostające w spółce tworzą również zorganizowaną część przedsiębiorstwa) transakcja jest neutralna podatkowo.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz przedstawiony w niniejszym wniosku stan faktyczny, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w wyniku dokonanej transakcji podziału dla akcjonariuszy spółki dzielonej nie powstał przychód określony w art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy, a w konsekwencji na Wnioskodawcy nie ciążyły obowiązki opisane w art. 42 ust. 1 w związku z art. 41 ust. 4c i ust. 8 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do postanowień art. 528 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych. Natomiast zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 ustawy, podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie). Zgodnie z Kodeksem spółek handlowych podstawowym dokumentem przygotowywanym w fazie wstępnej procedury podziałowej przed dokonaniem podziału spółki jest opracowanie planu podziału. Ustawodawca wymaga, aby w planie podziału zawrzeć m.in. dokładny opis i podział składników majątku (aktywów i pasywów) przypadających spółkom przejmującym lub spółką nowo zawiązanym.

W myśl przepisu art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni, w tym również:

1. dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,
2. oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,
3. podział majątku likwidowanej spółki (spółdzielni),
4. wartość dokonanych na rzecz udziałowców i akcjonariuszy nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b,

Zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 7 ww. ustawy dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa - ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta jest w art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl tego przepisu zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, zgodnie z art. 5a pkt 4 ww. ustawy, jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Z powyższej definicji wynika, iż aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

1. istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4. zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Powyższe oznacza, że zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa nie jest suma poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości, będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką te składniki majątkowe odgrywały w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa. Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów, oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części. Zorganizowana część przedsiębiorstwa jest w stanie samodzielnie prowadzić działalność i istnieć niezależnie od przedsiębiorstwa głównego. Nie musi to być postać oddziału samodzielnie rozliczającego się. Ważne natomiast jest aby przenoszone należności i zobowiązania były wyodrębnione i dały się przyporządkować organizacyjnie i finansowo do wyodrębnionego majątku (tak aby można było przejąć funkcje gospodarcze).

Odnośnie wyodrębnienia funkcjonalnego to kryterium to sprowadza się do ustalenia czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. Nie budzi bowiem wątpliwości to, iż aby wydzielona część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, musi ona posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe: materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Jak wynika z cytowanych uprzednio przepisów ustawodawca przyjął ogólną zasadę, iż w momencie dokonania podziału spółki kapitałowej przez wydzielenie poddaje się opodatkowaniu dochód osiągnięty przy podziale przez właścicieli. Dochodu tego nie ustala się, co do zasady, jeżeli jednocześnie majątek przejmowany na skutek podziału przez wydzielenie oraz pozostający w spółce po jej podziale stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Przepis art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – jak wynika z jego treści - ma bowiem zastosowanie w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Podnieść należy, iż w orzecznictwie zarówno Sądu Najwyższego, jak i Naczelnego Sądu Administracyjnego, a także w piśmiennictwie ukształtowany jest pogląd, w myśl którego przepisy prawa podatkowego należy wykładać ściśle i zgodnie z ich literalnym brzmieniem (por. wyrok NSA sygn. FSK 372/04 z dnia 5 sierpnia 2004 r.). Stanowisko to ma swoje oparcie przede wszystkim w założeniu, że źródłem wiedzy, zarówno dla podatnika, jak i organów stosujących prawo, jest i zawsze będzie tylko językowe znaczenie norm prawnych, albowiem przekaz językowy rozumiany jako możliwy sens słów jest powszechną metodą komunikowania się ustawodawcy z podatnikiem i organami stosującymi prawo.

Biorąc zatem pod uwagę literalną treść art. 24 ust. 5 pkt 7 ww. ustawy należy stwierdzić, iż ww. przepis odnosi się do dwóch sytuacji, tj. podziału spółki oraz podziału przez wydzielenie. W pierwszym przypadku ustawodawca wskazuje, iż przychód występuje w sytuacji gdy majątek przejmowany nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa, natomiast w drugim przypadku prawodawca uznał, iż przychód wystąpi w sytuacji gdy majątek przejmowany lub majątek pozostający w Spółce nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zatem ażeby skorzystać z wyłączenia z przychodów obydwie części majątku muszą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zauważyć przy tym należy, iż przedmiotowy przepis odnosi się do całości majątku wydzielonego lub majątku pozostającego w Spółce dzielonej, na co jednoznacznie wskazuje użyte w tym przepisie w liczbie pojedynczej sformułowanie "zorganizowanej części przedsiębiorstwa", oraz posługiwanie się przez ustawodawcę terminem "majątek przejmowany", "majątek pozostający" bez rozróżnienia sytuacji, w której w ramach danego majątku dojdzie do wystąpienia kilku zorganizowanych części przedsiębiorstwa. W konsekwencji definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawartą w art. 5a pkt 4 cytowanej ustawy, należy odnosić do całości majątku dzielonego jako takiego, nie zaś do poszczególnych jego elementów, gdyż takie "rozbicie" majątku wydzielanego na mniejsze części nie znajduje uzasadnienia w treści art. 24 ust. 5 pkt 7 ww. ustawy.

Odnosząc powyższe do zawartego we wniosku stanu faktycznego oraz własnego stanowiska zaprezentowanego przez Spółkę, należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie kwalifikacja opisanych części majątku dzielonego jako zorganizowanych części przedsiębiorstwa jest bezprzedmiotowa. Tylko bowiem ewentualna możliwość przypisania takich atrybutów całej wydzielanej masie majątkowej ("majątek przejmowany lub majątek pozostający w spółce") miałaby znaczenie dla oceny w kontekście postanowień art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Warunek wyłączenia z przychodu, o którym mowa w tym przepisie, nie zostanie bowiem spełniony w sytuacji, gdy jedynie część tego majątku wydzielonego będzie stanowiła zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy odnoszące postanowienia interpretowanych przepisów art. 24 ust. 5 pkt 7 w zw. z art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jedynie do poszczególnych części wydzielanego majątku - należy uznać za nieprawidłowe.

Wobec powyższego spółka przejmująca - jako płatnik - zobowiązana będzie do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie bowiem do art. 41 ust. 4c ww. spółka przejmująca, nowo zawiązana lub powstała w wyniku przekształcenia jest obowiązana, jako płatnik, pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, od dochodu określonego w art. 24 ust. 5 pkt 7 lub 8.

Natomiast w myśl art. 41 ust. 8 podatnik uzyskujący dochód, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 7 lub 8, jest obowiązany wpłacić płatnikowi kwotę należnego zryczałtowanego podatku dochodowego przed terminem określonym w art. 42 ust. 1.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.