Istota interpretacji:

Czy w sytuacji, gdy w tym samym roku podatkowym Wnioskodawca uzyskuje przychody z tytułu pracy najemnej wykonywanej na pokładzie statku morskiego, jako członek regularnej załogi, który jest eksploatowany przez amerykańskiego armatora i uzyska równoległe przychody z najmu prywatnego opodatkowane w Polsce według skali podatkowej (zasady ogólne) będzie istniał obowiązek zapłaty w Polsce podatku dochodowego od dochodów uzyskanych z tytułu ww. pracy na statku?

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca posiada rezydencję podatkową w Polsce. Uzyskuje przychody z pracy najemnej wykonywanej na pokładzie statku morskiego eksploatowanego w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo armatorskie mające swą siedzibę prawną oraz swój efektywny zarząd w USA. Zainteresowany jest członkiem regularnej załogi na ww. statku morskim eksploatowanym przez amerykańskie przedsiębiorstwo armatorskie. Jest każdorazowo wpisywany jako "drugi oficer" na listę załogową na statku morskim, na którym świadczy pracę najemną na rzecz armatora amerykańskiego.

W ww. zatrudnieniu Wnioskodawcy u amerykańskiego armatora pośredniczą dwie zagraniczne agencje pośrednictwa (jedna z siedzibą na Bermudach, druga z siedzibą w Wielkiej Brytanii). Finalnym pracodawcą pozostaje amerykański armator, który eksploatuje ww. statki.

Zainteresowany w 2010 r. zamierza nabyć w Polsce lokal usługowy, który będzie przedmiotem najmu prywatnego. Zarejestruje się we właściwym dla siebie urzędzie skarbowym, jako czynny podatnik podatku od towarów i usług w celu nabycia prawa do odliczenia i ewentualnie zwrotu podatku naliczonego z tytułu zakupu ww. lokalu usługowego na podstawie wystawionych na siebie faktur VAT.

Wnioskodawca nie jest przedsiębiorcą i nie zamierza zakładać pozarolniczej działalności gospodarczej, której przedmiotem byłby najem lokali. Uzyskane z tego tytułu dochody ma zamiar opodatkować w Polsce na zasadach ogólnych – według skali podatkowej lub uzyskane z tego tytułu przychody objąć ryczałtowym podatkiem PIT 8,5%.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów uzyskanych z pracy na pokładzie statku morskiego.

Czy w sytuacji, gdy w tym samym roku podatkowym Wnioskodawca uzyskuje przychody z tytułu pracy najemnej wykonywanej na pokładzie statku morskiego, jako członek regularnej załogi, który jest eksploatowany przez amerykańskiego armatora i uzyska równoległe przychody z najmu prywatnego opodatkowane w Polsce według skali podatkowej (zasady ogólne) będzie istniał obowiązek zapłaty w Polsce podatku dochodowego od dochodów uzyskanych z tytułu ww. pracy na statku...

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm. - dalej zwana ustawą), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę, która:

1. posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2. przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Należy podkreślić, iż przytoczony powyżej "nieograniczony obowiązek podatkowy" jest korygowany w oparciu o art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w którym stwierdza się, iż przepis art. 3 ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Z kolei w oparciu o art. 3 ust. 1 pkt 7 umowy z dnia 8 października 1974 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 1976 r. Nr 31, poz. 178), który wskazuje, że: "osobą mającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski" jest jakakolwiek osoba mająca miejsce zamieszkania na terytorium Polski dla celów jej opodatkowania, w związku z powyższym należy uznać, że art. 16 ust. 3 ww. umowy znajdzie zastosowanie w przedmiotowym stanie faktycznym.

Zgodnie natomiast z Komentarzem do Modelowej Konwencji OECD (pkt 9) w zakresie art. 15 ust. 3, do wynagrodzeń załóg statków morskich lub statków powietrznych eksploatowanych w transporcie międzynarodowym (...) stosuje się zasadę, która zgodna jest z zasadą odnoszącą się do dochodów z żeglugi morskiej, śródlądowej i transportu lotniczego, zatem podlegają one opodatkowaniu w państwie, w którym znajduje się faktyczny zarząd przedsiębiorstwa. Dla rozstrzygnięcia, jaką umowę międzynarodową należy zastosować do osoby wykonującej pracę na pokładzie statku morskiego - niezależnie od tego, pod jaką banderą pływa - istotne jest więc - w jakim państwie znajduje się miejsce faktycznego zarządu przedsiębiorstwa eksploatującego ten statek. W przypadku niektórych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania przyjmuje się inne konstrukcje ustalenia jaką umowę należy zastosować do osoby wykonującej pracę na pokładzie statku morskiego eksploatowanego w transporcie międzynarodowym przez zagraniczne przedsiębiorstwo armatorskie.

Ponieważ siedziba przedsiębiorstwa eksploatującego statek, na którym świadczy pracę najemną Wnioskodawca znajduje się w USA, w związku z powyższym, w sytuacji Zainteresowanego mają zastosowanie postanowienia umowy z dnia 8 października 1974 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 1976 r. Nr 31, poz. 178) - dalej zwana umową.

Stosownie natomiast do art. 16 ust. 3 umowy, bez względu na postanowienia ustępu 2 wynagrodzenia otrzymywane z tytułu wykonywanej pracy lub usług osobistych jako pracownik na statku lub samolocie eksploatowanym w transporcie międzynarodowym przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym z Umawiających się Państw, będą zwolnione od opodatkowania przez drugie Umawiające się Państwo, jeżeli taka osoba fizyczna jest członkiem regularnej załogi statku lub samolotu. Przepis ten znajdzie zastosowanie do Wnioskodawcy przez wzgląd na fakt, iż spełnia On wszystkie przesłanki przewidziany ww. przepisem. Zgodnie z praktyką organów podatkowych w przypadku, gdy Zainteresowany uzyskuje, bądź uzyskiwał wynagrodzenia w warunkach określonych w art. 16 ust. 3 umowy, nie musi on dokonywać rozliczenia, ani składać zeznania podatkowego.

Wyrażone wyżej stanowisko znajduje oparcie w interpretacjach organów podatkowych. Przykładowo, zgodnie interpretacją Ministerstwa Finansów nr PO 5 B-4190/0917/95 oraz interpretacją Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Szczecinie sygn. DM/415-40/Z/N/04 podtrzymano wykładnię omawianego przepisu, iż w przypadku, gdy Zainteresowany uzyskuje, bądź uzyskiwał wynagrodzenia w warunkach określonych w art. 16 ust. 3 umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i jednocześnie nie uzyskiwał innych przychodów opodatkowanych w Polsce, nie musi On dokonywać rozliczenia, ani składać zeznania podatkowego. Jednocześnie wskazać należy, iż w przytoczonym przepisie art. 16 ust. 3 umowy wskazuje się "siedzibę" przedsiębiorstwa armatorskiego, a nie "efektywny zarząd", co stanowi pewną odmienność od przyjętych w Modelowej Konwencji OECD zasad ustalania właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania do przychodów uzyskiwanych z tytułu pracy najemnej na statkach eksploatowanych w transporcie międzynarodowym.

Stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 8 ww. umowy, w rozumieniu Umowy, jeżeli z jej treści nie wynika inaczej, określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Stanów Zjednoczonych" oznacza: spółkę Stanów Zjednoczonych i (…).

Na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 6 lit. b ww. umowy, określenie "spółka Stanów Zjednoczonych" oznacza osobę prawną albo jakiekolwiek stowarzyszenie nie posiadające osobowości prawnej, które jest utworzone lub zorganizowane na podstawie prawa Stanów Zjednoczonych lub któregokolwiek stanu lub Dystryktu Kolumbia i traktowane jest jako stowarzyszenie podlegające prawu Stanów Zjednoczonych dla celów podatkowych w Stanach Zjednoczonych. Określenie "osoba" oznacza osobę fizyczną, zarządcę majątku, spółkę, osobę prawną lub inne stowarzyszenie (art. 3 ust. 1 pkt 4 umowy). (Tak: interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 15 kwietnia 2008 r. znak: ITPB2/415-139/08/IB).

Jeżeli jednak podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy, osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych, to na podstawie przepisów art. 27 ust. 8 ustawy, podatek określa się w następujący sposób:

• do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w art. 27 ust. 1 ustawy,
• ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów,
• ustaloną w ten sposób stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.
  
  

Wynika stąd, że dochód ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, osoby mającej miejsce zamieszkania w Polsce jest zwolniony z podatku w tym Państwie, ma on jednak wpływ na wysokość stawki podatku zastosowanej do dochodów podlegających opodatkowaniu w Polsce. Zagraniczne dochody uwzględnia się bowiem przy ustalaniu stopy procentowej, według której będzie obliczony podatek należny od dochodu uzyskanego w Polsce. Zasadę opodatkowania przedstawioną w wyżej powołanym art. 27 ust. 8 ustawy stosuje się wyłącznie w przypadku, jeżeli podatnik oprócz dochodów zwolnionych z opodatkowania na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, osiągnął inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce na ogólnych zasadach.

Uwzględniając powyższe, należy stwierdzić, że jeżeli marynarz osiąga dochód, objęty zwolnieniem przewidzianym w art. 16 ust. 3 umowy i nie osiąga żadnych dochodów ze źródeł krajowych, to jest on zwolniony od uiszczania podatku dochodowego od osób fizycznych w Polsce. W konsekwencji, nie ma on również obowiązku składania zeznania podatkowego za dany rok podatkowy. Jeżeli jednak w danym roku podatkowym Zainteresowany, oprócz dochodów zagranicznych zwolnionych od podatku, uzyskał dochody w Polsce, które będzie rozliczał według skali podatkowej (ogólne zasady opodatkowania) to stosowanie tej metody oznacza, że dochód zagraniczny będzie zwolniony z opodatkowania w Polsce, ale będzie miał wpływ na wysokość stawki podatkowej i bezpośrednio podatku zastosowanego do dochodów opodatkowanych w Polsce.

W sytuacji, gdy Wnioskodawca oprócz dochodu z pracy najemnej wykonywanej na pokładzie statku eksploatowanego przez przedsiębiorstwo mające siedzibę w Stanach Zjednoczonych uzyska w Polsce dochody z najmu podlegające opodatkowaniu według skali podatkowej będzie zobowiązany złożyć roczne zeznanie podatkowe PlT-36 w Polsce. W zeznaniu tym wykaże do opodatkowania tylko dochody uzyskane na terytorium Polski, w przedstawionej sytuacji dochody z najmu, natomiast dochody uzyskane za granicą wykaże w części H zeznania w wierszu zatytułowanym: "Dochody osiągnięte za granicą, o które zwiększona jest podstawa obliczenia podatku do ustalenia stopy procentowej". Nie będzie miał obowiązku wykazania podatku zapłaconego za granicą zarówno w zeznaniu PlT-36, jak i w załączniku PIT/ZG.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę pism urzędowych, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Wniosek w części dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie opodatkowania przychodów z najmu rozstrzygnięto w dniu 22 listopada 2010 r. interpretacją indywidualną nr ILPB1/415-978/10-2/AGr.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

Referencje