Pytanie:

Czy wartość szczepionki przeciwko grypie, tężcowi, błonicy, kleszczowemu zapaleniu mózgu i opon mózgowo rdzeniowych oraz wirusowemu zapaleniu wątroby typu B ufundowanych przez Komendę Powiatową Państwowej Straży Pożarnej stanowi dla podległych funkcjonariuszy przychód ze stosunku służbowego, od którego należy odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy.

POSTANOWIENIE
Na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j. t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) Naczelnik Urzędu Skarbowego w Złotoryi stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 10 listopada 2005 r., uzupełnionym w piśmie z dnia 2 grudnia 2005 r., o udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej obowiązku pobrania i odprowadzenia na rachunek właściwego urzędu skarbowego zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych w związku ze szczepieniami ochronnymi dla funkcjonariuszy Państwowej Straży Pożarnej, jest prawidłowe.

UZASADNIENIE
W dniu 14 listopada 2005 r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Złotoryi wpłynął wniosek o udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego.
Jak stanowi art. 14a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa stosownie do swojej właściwości naczelnik urzędu skarbowego, naczelnik urzędu celnego lub wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta albo marszałek województwa na pisemny wniosek podatnika, płatnika lub inkasenta mają obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych w sprawach, których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym. W myśl art. 14a § 4 cytowanej ustawy, udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, o której mowa w § 1, następuje w drodze postanowienia, na które przysługuje zażalenie.
We wniosku z dnia 10 listopada 2005 r. zapytano, czy wartość szczepionki przeciwko grypie, tężcowi, błonicy, kleszczowemu zapaleniu mózgu i opon mózgowo rdzeniowych oraz wirusowemu zapaleniu wątroby typu B ufundowanych przez Komendę Powiatową Państwowej Straży Pożarnej stanowi dla podległych funkcjonariuszy przychód ze stosunku służbowego, od którego należy odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy. W ww. piśmie Komenda nadmieniła, że akcja szczepień ochronnych dla funkcjonariuszy i pracowników cywilnych w jednostkach organizacyjnych Państwowej Straży Pożarnej została przeprowadzona w obrębie całego kraju na podstawie Zalecenia Głównego Inspektora Sanitarnego Ministerstwa Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 6 stycznia 2005 r. w sprawie zasad przeprowadzania szczepień ochronnych przeciwko chorobom zakaźnym wśród funkcjonariuszy Policji, Straży Granicznej i Państwowej Straży Pożarnej.
We wniosku z dnia 10 listopada 2005 r. nie przedstawiono własnego stanowiska w sprawie ? do czego zobowiązuje art. 14a § 2 zd. 2 ustawy ? Ordynacja podatkowa. W związku z powyższym organ podatkowy pismem z dnia 22 listopada 2005 r. znak: PD/415-23/1/05 wezwał Komendę do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie. Odpowiedzi na powyższe udzielono w piśmie z dnia 2 grudnia 2005 r. znak: PF-227/14/2005. Według Komendy ?zgodnie z Zaleceniem Głównego Inspektora Sanitarnego Ministerstwa Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 6 stycznia 2005 r. oraz pismem Komendanta Głównego Państwowej Straży Pożarnej z dnia 21 września br. szczepienia te nie są przychodem ze stosunku służbowego, od którego należałoby odprowadzić podatek dochodowy?.
Oceniając przedstawiony we wniosku z dnia 10 listopada 2005 r. stan faktyczny w świetle obowiązujących przepisów prawa oraz ustosunkowując się do wyrażonego przez Komendę stanowiska, Naczelnik Urzędu Skarbowego w Złotoryi stwierdza, co następuje.
Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 11a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są świadczenia rzeczowe i ekwiwalenty za te świadczenia, wynikające z zasad bezpieczeństwa i higieny pracy, w tym ze względu na szczególne warunki i charakter pełnionej służby, przysługujące osobom pozostającym w stosunku służbowym, przyznane na podstawie odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw.
Podstawowe obowiązki w zakresie bezpieczeństwa i higieny pracy uregulowane są w Dziale X ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (j. t. Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 ze zm.). W świetle art. 222 § 1 ww. ustawy w razie zatrudniania pracownika w warunkach narażenia na działanie szkodliwych czynników biologicznych pracodawca stosuje wszelkie dostępne środki eliminujące narażenie, a jeżeli jest to niemożliwe - ograniczające stopień tego narażenia, przy odpowiednim wykorzystaniu osiągnięć nauki i techniki. Z kolei przepis art. 222 § 2 ww. ustawy nakłada na pracodawcę obowiązek prowadzenia rejestru prac narażających pracowników na działanie szkodliwych czynników biologicznych oraz rejestru pracowników zatrudnionych przy takich pracach. W oparciu o delegację zawartą w art. 222 § 3 ww. ustawy Minister Zdrowia w dniu 22 kwietnia 2005 r. wydał rozporządzenie w sprawie szkodliwych czynników biologicznych dla zdrowia w środowisku pracy oraz ochrony zdrowia pracowników zawodowo narażonych na te czynniki (Dz. U. z 2005 r. Nr 81, poz. 716). Przepis § 4 ust. 1 ww. rozporządzenia stanowi, że w celu ochrony pracowników przed zagrożeniami spowodowanymi przez szkodliwy czynnik biologiczny pracodawca jest obowiązany do stosowania, na warunkach określonych w rozporządzeniu, wszelkich dostępnych środków eliminujących narażenie lub ograniczających stopień tego narażenia, zwanych dalej "środkami zapobiegawczymi". Z kolei zgodnie z § 4 ust. 2 ww. rozporządzenia jeżeli pracownik jest zatrudniony w warunkach narażenia na działanie szkodliwego czynnika biologicznego zakwalifikowanego do grupy 1 zagrożenia, pracodawca stosuje środki zapobiegawcze określone w przepisach z zakresu bezpieczeństwa i higieny pracy.
W załączniku Nr 2 do ww. rozporządzenia zawarty jest wykaz prac narażających pracowników na działanie czynników biologicznych:
1. Praca w zakładach produkujących żywność.
2. Praca w rolnictwie.
3. Praca, podczas której dochodzi do kontaktu ze zwierzętami lub produktami pochodzenia zwierzęcego.
4. Praca w jednostkach ochrony zdrowia.
5. Praca w laboratoriach klinicznych, weterynaryjnych lub diagnostycznych.
6. Praca w zakładach gospodarki odpadami.
7. Praca przy oczyszczaniu ścieków.
8. Praca w innych okolicznościach niż wymienione w lp. 1 ? 7, podczas której jest potwierdzone narażenie na działanie czynników biologicznych.

Ponadto na podstawie art. 17 ust. 2 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o chorobach zakaźnych i zakażeniach (Dz. U. z 2001 r. Nr 126, poz. 1384 ze zm.) Minister Zdrowia w dniu 28 listopada 2005 r. wydał rozporządzenie w sprawie wykazu stanowisk pracy oraz szczepień ochronnych wskazanych do wykonania pracownikom podejmującym pracę lub zatrudnionym na tych stanowiskach (Dz. U. z 2005 r. Nr 250, poz. 2113). Z załącznika do ww. rozporządzenia wynika m. in., że wskazane są następujące szczepienia ochronne:
- przeciw wirusowemu zapaleniu wątroby na stanowiskach pracy, na których występuje narażenie na kontakt z materiałami biologicznymi pochodzenia ludzkiego (krew i inne płyny ustrojowe oraz wydaliny i wydzieliny chorych),
- przeciw tężcowi na stanowiskach pracy wymagających częstego kontaktu z glebą oraz stanowiskach pracy przy usuwaniu odpadów komunalnych i nieczystości ciekłych lub konserwacji urządzeń służących temu celowi,
- przeciw błonicy osobom zatrudnionym na stanowiskach związanych z obsługą osób przyjeżdżających z obszarów występowania błonicy lub osobom wyjeżdżającym na te obszary,
- przeciw kleszczowemu zapaleniu mózgu na stanowiskach pracy w kompleksach leśnych na obszarach endeminicznego występowania zachorowań na kleszczowe zapalenie mózgu.
Wirusowe zapalenie wątroby typu B, kleszczowe zapalenie mózgu i opon mózgowo ? rdzeniowych, grypa, tężec oraz błonica są szkodliwymi czynnikami biologicznymi w rozumieniu powołanego wyżej rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 22 kwietnia br. Zatrudnienie pracownika w warunkach narażenia na ich działanie zobowiązuje pracodawcę ?
w świetle cyt. wyżej art. 222 § 1 Kodeksu pracy - do stosowania wszelkich dostępnych środków eliminujących narażenie (...) przy odpowiednim wykorzystaniu osiągnięć nauki i techniki - niewątpliwie środkami takimi są szczepienia ochronne. Wartość szczepień ochronnych (świadczeń rzeczowych) będzie zwolniona od podatku dochodowego od osób fizycznych, jeżeli spełnione zostaną wszystkie przesłanki wskazane w cyt. wyżej art. 21 ust. 1 pkt 11a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj.:
- świadczenia te muszą wynikać z zasad bezpieczeństwa i higieny pracy (w tym ze względu na szczególne warunki i charakter pełnionej służby),
- beneficjentami tych świadczeń mogą być osoby pozostające w stosunku służbowym,
- świadczenia te muszą być przyznane na podstawie odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw.
Organ podatkowy, po zestawieniu przedstawionego stanu faktycznego z obowiązującymi w tym zakresie przepisami prawa, stwierdza, że od podatku dochodowego od osób fizycznych będzie zwolniona wartość świadczeń rzeczowych w postaci szczepień ochronnych jedynie dla funkcjonariuszy Państwowej Straży Pożarnej szczególnie narażonych na zakażenie ww. szkodliwymi czynnikami biologicznymi, tj. tych, którzy figurują w prowadzonym przez pracodawcę (Komendę) rejestrze pracowników zatrudnionych przy pracach narażających na działanie szkodliwych czynników biologicznych. Obowiązek prowadzenia rejestru prac narażających pracowników na działanie szkodliwych czynników biologicznych oraz rejestru pracowników zatrudnionych przy takich pracach nakłada na pracodawcę powołany wyżej art. 222 § 2 Kodeksu pracy.
Jednocześnie organ podatkowy podkreśla, że art. 21 ust. 1 pkt 11a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwalnia od podatku dochodowego wartość świadczeń rzeczowych (...) przyznanych na podstawie aktów prawnych o randze ustawy lub rozporządzenia. Komenda w piśmie z dnia 10 listopada 2005 r. powołuje się na zalecenie Głównego Inspektora Sanitarnego Ministerstwa Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 6 stycznia 2005 r. w sprawie zasad przeprowadzania szczepień ochronnych przeciwko chorobom zakaźnym wśród funkcjonariuszy Policji, Straży Granicznej i Państwowej Straży Pożarnej. Organ podatkowy zauważa, że ww. zalecenie nie jest aktem prawnym, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 11a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem nie jest ani ustawą, ani przepisem wykonawczym wydanym na podstawie ustawy. W związku z powyższym organ podatkowy ponownie podkreśla, że od podatku dochodowego jest zwolniona wartość świadczeń rzeczowych (szczepień ochronnych) nie dla wszystkich, lecz jedynie tych funkcjonariuszy, którzy są szczególnie narażeni na zakażenie ww. szkodliwymi czynnikami biologicznymi (funkcjonariusze powinni być wymienieni w rejestrze pracowników zatrudnionych przy pracach narażających na działanie szkodliwych czynników biologicznych).
Zgodnie z art. 14a § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, niniejsza interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego zarówno w dniu sporządzenia wniosku, jak i w dniu wydania postanowienia.
Jak stanowi art. 14b § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, interpretacja nie jest wiążąca dla wnioskodawcy, wiąże natomiast właściwe dla wnioskodawcy organy podatkowe i organy kontroli skarbowej do czasu jej zmiany lub uchylenia.
Stronie przysługuje prawo wniesienia zażalenia na niniejsze postanowienie do Dyrektora Izby Skarbowej we Wrocławiu Ośrodek Zamiejscowy w Legnicy w terminie 7 dni od dnia doręczenia rozstrzygnięcia. Zażalenie wnosi się za pośrednictwem organu podatkowego, który wydał postanowienie.