W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Podatnik oddał w najem mieszkanie, którego zakup został sfinansowany kredytem. W kwietniu 2006 roku podatnik (osoba fizyczna nie prowadząca działalności gospodarczej) podpisał z bankiem umowę kredytową na finansowanie zakupu mieszkania na rynku pierwotnym na kwotę 750 tys. zł (w kwietniu 2006 roku wypłacona została transza w kwocie 70 tys. zł, w maju 2007 roku w kwocie 630 tys. zł, a w grudniu 2007 roku w kwocie 50 tys. zł).

Odsetki od kredytu płacone były w latach 2006 i 2007 od kwoty faktycznie wykorzystanego kredytu (w roku 2006 od kwoty 70 tys. zł, a w roku 2007 od kwoty 70 tys. zł - do maja i 700 tys. zł od czerwca).

W czerwcu 2007 roku mieszkanie zostało odebrane od developera protokołem zdawczo-odbiorczym, a w lipcu 2007 zakupione aktem notarialnym.

W okresie grudzień 2007 - marzec 2008 podatnik wykończył mieszkanie i postanowił je wynajmować.

W kwietniu 2008 mieszkanie zostało przekazane najemcy a najemca zapłacił pierwszy czynsz. Podatnik (wynajmujący) postanowił opodatkować dochody z najmu na zasadach ogólnych.

Wnioskodawca pismem z dnia 02 września 2008 r. (data wpływu 05 września 2008 r.) uzupełnił stan faktyczny, przedstawiony we wniosku ORD-IN poprzez wyjaśnienie, iż:

1. przedmiotowe mieszkanie zostało zakupione w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych, jednak z powodu wysokich kosztów obsługi kredytu udzielonego na zakup tego mieszkania wnioskodawca zdecydował się je wynajmować do czasu uzyskiwania dochodów zapewniających możliwość obsługi tego kredytu,
2. mieszkanie nie jest wynajmowane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej,
3. z umowy kredytowej wynika, że kredytu udzielono na cele budownictwa mieszkaniowego,
4. kredyt został udzielony przez podmiot uprawniony na podstawie przepisów prawa bankowego do udzielania kredytów (pożyczek). Kredyt został udzielony przez xx.
   
   

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy podatnik korzystając z opodatkowania dochodów z najmu ma zasadach ogólnych może uznać koszty odsetek od zaciągniętego kredytu za koszty uzyskania przychodu z najmu?
2. Czy podatnik powinien uznawać odsetki od kredytu za koszt uzyskania przychodu od momentu wynajęcia lokalu, przyjęcia lokalu od dewelopera protokołem zdawczo-odbiorczym, czy od momentu nabycia lokalu aktem notarialnym?
3. Czy odsetki, koszty czynszu i inne poniesione koszty, zapłacone do momentu w którym podatnik może uznać koszty odsetek za koszty uzyskania przychodu powinny powiększać wartość nieruchomości, która będzie amortyzowana?
4. Czy amortyzacja mieszkania powinna rozpocząć się w momencie wynajęcia lokalu, przyjęcia lokalu od dewelopera protokołem zdawczo-odbiorczym, czy od momentu nabycia lokalu aktem notarialnym?
5. Czy podatnik może jednocześnie zaliczać odsetki do kosztów uzyskania przychodu z najmu i korzystać z ulgi odsetkowej z tytułu zaciągnięcia kredytu mieszkaniowego?
6. Czy ulga odsetkowa pomniejszająca dochód do opodatkowania za rok 2007 powinna być obliczona jako:
   a)suma odsetek zapłaconych w latach 2006 i 2007, w proporcji 189/750
   b)w proporcji 189/700
   c)czy też w wysokości całości odsetek zapłaconych w okresie kwiecień 2006 - maj 2007 (kiedy kwota faktycznie wykorzystanego kredytu wynosiła 70 tys. zł) oraz proporcji odsetek 189/700 za okres od czerwca 2007 do grudnia 2007 (kiedy kwota faktycznie wykorzystanego kredytu wynosiła 700 tys. zł)?
7. Czy podatnik wynajmujący mieszkanie może wystąpić o zwrot różnicy VAT od niektórych materiałów budowlanych ?
8. Czy podatnik może amortyzować podatkowo wartość mieszkania powiększoną o koszty wykończenia w pełnej wysokości czy pomniejszonej o odzyskaną różnicę VAT?
   
   

Odpowiedź na pytanie trzecie i czwarte stanowi przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej. Wniosek Pana z zakresu pozostałych pytań został rozpatrzony odrębnymi interpretacjami.

Zdaniem wnioskodawcy wszelkie koszty poniesione przez podatnika do momentu otrzymania pierwszego czynszu od najemcy powinny powiększać wartość mieszkania, która będzie podstawą amortyzacji. Amortyzacja lokalu powinna rozpocząć się w miesiącu wpłaty pierwszego czynszu przez najemcę.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje.

Artykuł 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26.07.1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz.176 ze zm.) wymienia najem (który nie stanowi działalności gospodarczej) jako odrębne źródło przychodu. W odniesieniu do przychodów z najmu ma zastosowanie ogólna definicja kosztu podatkowego, zawarta w art. 22 ust. 1 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W myśl art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Stosownie do art. 22a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Z treści art. 22a ustawy wynika zatem, że odpisy amortyzacyjne od wynajmowanego lokalu mieszkalnego, stanowią koszt uzyskania przychodu w trakcie trwania umowy najmu.

Zasady ustalenia wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych określone zostały w art. 22g ust. 1 i ust. 3 oraz w art. 22g ust.10 ww. ustawy.

Przepis art. 22g ust. 1 pkt 1 ustawy stanowi, iż za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie nabycia w drodze kupna - cenę ich nabycia.

Stosownie do art. 22g ust. 3 za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Natomiast zgodnie z treścią art. 23 ust. 1 pkt 32 ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz nie zapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów).

W myśl powyższych przepisów do kosztów związanych z zakupem można zaliczyć odsetki naliczone i zapłacone do dnia przekazania przedmiotowego mieszkania do wynajmu. Mogą one powiększyć wartość początkową mieszkania będącą podstawą naliczania odpisów amortyzacyjnych zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów.

Zatem z uwagi na zaistnienie bezpośredniego związku pomiędzy ponoszonym wydatkiem a źródłem przychodu z tytułu najmu lokalu mieszkalnego, kwota odsetek od kredytu naliczana i zapłacona do dnia przekazania środka trwałego do używania podwyższy wartość początkową - ustaloną zgodnie z art. 22g ust. 3 ww. ustawy - będącą podstawą do dokonania odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, o ile podatnik podejmie decyzję o ich amortyzacji.

Cytowany wyżej art. 22g ust. 3 ustawy o podatku dochodowym wymienia koszty, o które powiększa się cenę nabycia, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych. Użycie w tym przepisie sformułowania "w szczególności" sugeruje, że jest to katalog otwarty. Jednakże sformułowanie "związane z zakupem" zawęża ten katalog wyłącznie do kosztów, które dotyczą transakcji zakupu.

W związku z powyższym nie można uznać, że wszelkie koszty poniesione do momentu oddania środka trwałego do używania - wynajmu, a szczególnie koszty czynszu mogą stanowić koszty powiększające cenę nabycia, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych.

Zgodnie z art. 22h ust. 1 ww. ustawy odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji.

Uwzględniając powyższe przepisy oraz stan faktyczny przedstawiony we wniosku należy stwierdzić, że:

• odsetki od kredytu zaciągniętego na zakup mieszkania oraz inne koszty związane z zakupem środka trwałego zapłacone do dnia przekazania środka trwałego (tj. lokalu mieszkalnego) do używania - wynajmu będą stanowić element wartości początkowej tego środka trwałego; nie stanowią kosztu podwyższającego wartość środka trwałego koszty, które nie są związane z jego zakupem (np. czynsz),
• odpisy amortyzacyjne mogą być dokonywane od miesiąca następującego po miesiącu, w którym lokal ten został wprowadzony do ewidencji środków trwałych.
  
  

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.