Istota interpretacji:

Czy w sytuacji przekazania przez wspólnika aportem do spółki cywilnej wszystkich składników jego przedsiębiorstwa, w tym środków trwałych po amortyzacji jednostkowych wartości powyżej 3.500 zł ustalonych w dniu założenia spółki na podstawie średnich cen giełdowych w internecie i wykorzystywanych w działalności gospodarczej można ponownie wprowadzić do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych pojazd i urządzenia?

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych określonych w art. 14b § 1, § 3 i § 4 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 16 maja 2011 r. Nr ILPB1/415-291/11-2/AA, wezwano do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 19 maja 2011 r., natomiast w dniu 26 maja 2011 r. uzupełniono ww. wniosek.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca do 28 lutego 2011 r. prowadził indywidualną działalność gospodarczą pod nazwą X, na zasadach ogólnych, tj. na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. W dniu 28 lutego 2011 r. Wnioskodawca zawarł umowę spółki cywilnej z Y, prowadzącym do dnia 31 stycznia 2011 r. indywidualną działalność gospodarczą pod nazwą Z.

Od dnia 1 marca 2011 r., wspólnicy powołanej spółki cywilnej prowadzą działalność pod nazwą C z siedzibą w XX.

Stosownie do umowy spółki cywilnej, wspólnik wniósł do spółki aportem własne przedsiębiorstwo, obejmujące wszystkie z wymienionych w art. 55 KC składniki przedsiębiorstwa, w tym m.in. trzy środki trwałe po amortyzacji, przydatne w procesie produkcyjnym, przekraczające pojedynczo kwoty 3.500 zł, o łącznej wartości giełdowej na dzień 1 marca 2011 r. ustalonej na podstawie wartości z internetu w wysokości 60.000 zł:

• sprawny samochód ciężarowy, rok prod. 1996 – wartość 25.000 zł,
• ładowarkę czołową, rok prod. 1993 – wartość 20.000 zł,
• przyczepę uniwersalną, rok prod. 1993 – wartość 15.000 zł.

Od wartości składników przedsiębiorstwa, przekazanych spółce cywilnej w ramach aportu, w tym środków trwałych po amortyzacji, wspólnicy zapłacili podatek PCC-3. Wymieniony pojazd i urządzenie pomimo amortyzacji są nadal przydatne w prowadzonej działalności gospodarczej i zapewniają przychody.

Wspólnicy nie wprowadzili do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, wykazanych pojazdów i urządzeń.

Wnioskodawca nie uczestniczył w amortyzacji wskazanego pojazdu i urządzeń.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy Wnioskodawca może wprowadzić do ewidencji pojazd i urządzenia po amortyzacji i dokonywać odpisów amortyzacyjnych od ich wartości początkowej, ustalonej w lutym 2011 r., na podstawie aktualnych wartości giełdowych...
2. Czy w sytuacji przekazania przez wspólnika aportem do spółki cywilnej wszystkich składników jego przedsiębiorstwa, w tym środków trwałych po amortyzacji jednostkowych wartości powyżej 3.500 zł, ustalonych w dniu założenia spółki, na podstawie średnich cen giełdowych w internecie i wykorzystywanych w działalności gospodarczej, można ponownie wprowadzić do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych pojazd i urządzenia...
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy, może wprowadzić do ewidencji środków trwałych:

• sprawny samochód ciężarowy, rok prod. 1996 – wartość 25.000 zł,
• ładowarkę czołową, rok prod. 1993 – wartość 20.000 zł,
• przyczepę uniwersalną, rok prod. 1993 – wartość 15.000 zł, ponieważ:

1. pojazd i pozostałe urządzenia mają wartości wielokrotnie przekraczające minimalną wartość 3.500 zł i będą wykorzystywane w działalności gospodarczej spółki cywilnej,
2. odpisów amortyzacyjnych nie dokonywał wspólnik.

W przepisach ustawy, powołanych w części F wniosku, nie ma uregulowanego postępowania w przedmiotowej sytuacji. Wspólnicy nie będą dokonywali odpisów od wartości wykazanych urządzeń, do czasu wydania interpretacji podatkowej.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, iż występują podstawy prawne do wpisania zamortyzowanego przedmiotowego pojazdu i urządzeń o łącznej wartości 60.000 zł do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

W przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma uregulowania dotyczącego postępowania w przedmiotowej sytuacji. Rozpoczynając działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej, wspólnicy w umowie spółki określają różnego rodzaju ruchomości będące ich własnością, jako wniesione w formie aportu przyszłe środki trwałe.

Istotne znaczenie ma tu określenie wartości początkowej tych ruchomości na dzień ich wniesienia do spółki, celem dokonywania prawidłowych odpisów amortyzacyjnych.

Aby dany składnik majątku mógł zostać uznany za środek trwały, musi zgodnie z przepisami art. 22a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowić własność lub współwłasność podatnika, być zdatny w dniu przyjęcia do używania, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok i wykorzystywany na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej na podstawie umowy – co występuje w przedmiotowej sprawie. W tym stanie rzeczy za wartość początkową przedmiotowego pojazdu lub urządzenia, spełniającego kryteria uznania za środek trwały, wniesionego przez wspólnika jako wkład do spółki cywilnej, należy przyjąć nie cenę, ale wartość tego środka wykazaną w umowie spółki.

Przepisy art. 22g ust. 1 pkt 4 powołanej ustawy stanowią, że za wartość początkową środków trwałych w razie nabycia w drodze aportu, wniesionego do spółki niebędącej osobą prawną, uważa się wartość początkową, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne – jeżeli przedmiot był amortyzowany.

W tym stanie rzeczy można błędnie uznać, że brak uregulowania w powołanych przepisach postępowania w przedmiotowej sprawie stanowi podstawę do twierdzenia, że spółka cywilna, która otrzymała w formie aportu przedsiębiorstwo z niektórymi składnikami już wcześniej zamortyzowanymi, nie będzie mogła ich ponownie amortyzować.

Powołane przepisy nie mają zastosowania do aportu pojedynczych środków trwałych, których wartość początkową ustala się na podstawie art. 22g ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli według ustalonej na dzień wniesienia wkładu wartości, nie wyższej niż wartość rynkowa tych składników aportu.

Po amortyzacji przez X, sprawny zamortyzowany pojazd i urządzenia były użytkowane w jego przedsiębiorstwie i zapewniały przychód.

Wnioskodawca nie korzystał z odpisów amortyzacyjnych przedmiotowego pojazdu i urządzeń.

Wnioskodawca prowadząc indywidualną działalność gospodarczą mógł zakupić pojazd i urządzenia, dokonywać odpisów amortyzacyjnych, a następnie dokonać wniesienia aportem pojazdu i urządzeń i kontynuować odpisy amortyzacyjne w ramach spółki cywilnej.

Wartość początkową pojazdu i urządzeń, wspólnicy określili na podstawie analizy internetowych cen giełdowych, od której zapłacili podatek PCC-3.

Ewentualne nabycie nowego pojazdu i urządzeń, odliczenie podatku naliczonego VAT i dokonywanie odliczeń amortyzacyjnych od wartości początkowej, z uwagi na sprawny pojazd i urządzenia, miałoby wpływ na dochód wspólników i podatki od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a - 22o, z uwzględnieniem art. 23.

Amortyzacji podlegają w myśl art. 22a ust. 1 ww. ustawy, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2. maszyny, urządzenia i środki transportu,
3. inne przedmioty

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Amortyzacji dokonuje się zatem od ustalonej wartości początkowej środka trwałego.

Stosownie do postanowień art. 22g ust. 1 pkt 4 lit. a) cyt. ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2 – 18, uważa się, w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki niebędącej osobą prawną, wartość początkową, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne – jeżeli przedmiot wkładu był amortyzowany.

W myśl art. 22g ust. 12 cyt. ustawy, w razie zmiany formy prawnej, a także połączenia albo podziału podmiotów dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów - wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji (wykazie) podmiotu o zmienionej formie prawnej, podzielonego albo połączonego. Zasadę tę stosuje się odpowiednio do spółek niebędących osobami prawnymi.

Natomiast zgodnie z art. 22g ust. 13 pkt 2 cyt. ustawy, przepis ust. 12 stosuje się odpowiednio w razie zmiany formy prawnej prowadzonej działalności, polegającej na połączeniu lub podziale dotychczasowych podmiotów albo zmianie wspólników spółki nie będącej osobą prawną – jeżeli przed przerwą lub zmianą składniki majątku były wprowadzone do ewidencji.

Powyższą zasadę - w myśl art. 22g ust. 14a ww. ustawy - stosuje się odpowiednio w razie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego.

Przepis art. 22g ust. 12 - zgodnie z treścią art. 22g ust. 22 powołanej ustawy - ma zastosowanie, jeżeli z odrębnych przepisów wynika, że podmiot powstały w wyniku zmiany formy prawnej, podziału lub połączenia lub podmiot istniejący, do którego przeniesiono w wyniku podzielenia część majątku podmiotu dzielonego, wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki podmiotu o zmienionej formie prawnej, połączonego albo podzielonego.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że jeden ze wspólników wniósł do spółki cywilnej aportem własne przedsiębiorstwo, obejmujące wszystkie z wymienionych w art. 551KC składniki przedsiębiorstwa, które były wykorzystywane w jego indywidualnej działalności gospodarczej w tym m.in. trzy środki trwałe (samochód ciężarowy, ładowarkę, przyczepę), które były wprowadzone do ewidencji środków trwałych, i które zostały w całości zamortyzowane.

Przenosząc zatem wyżej cytowane przepisy na przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego wskazać należy, że nabycie przedsiębiorstwa w drodze wkładu niepieniężnego, gdzie przedmiotem aportu są środki trwałe uprzednio amortyzowane w przedsiębiorstwie, zastosowanie znajdzie zasada przyjęcia wartości początkowej środków trwałych będących przedmiotem aportu do spółki osobowej w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji przedsiębiorstwa będącego przedmiotem aportu.

W myśl art. 22h ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podmioty powstałe w wyniku zmiany formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, o których mowa w art. 22g ust. 12 lub 13, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot o zmienionej formie prawnej, podzielony, albo połączony z uwzględnieniem art. 22 i ust. 2 - 7.

Natomiast art. 22h ust. 3a cytowanej ustawy stanowi, że przepis ust. 3 stosuje się odpowiednio w razie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego, jeżeli składniki majątku wchodzące w skład wkładu niepieniężnego były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego taki wkład.

Zasada kontynuacji nie ma zatem zastosowania do składników majątkowych, które nie zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. W przypadku tych składników majątkowych, ich wartością początkową powinna być ich wartość rynkowa na moment dokonania aportu (art. 22g ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

A zatem z powyższych przepisów wynika, że gdy spółka otrzyma od wspólnika wnoszącego wkład, składniki majątku, które zaliczone były u niego do środków trwałych, zobowiązana jest kontynuować metodę amortyzacji stosowaną uprzednio przez wspólnika, który wniósł ten wkład oraz uwzględnić już dokonane przez niego odpisy amortyzacyjne, tak aby suma odpisów amortyzacyjnych dokonanych przez spółkę i przez tego wspólnika nie przekroczyła wartości początkowej środka trwałego.

Reasumując, jeżeli dane składniki majątku (środki trwałe) zostały już w całości zamortyzowane przez jednego ze wspólników w jego indywidualnej działalności gospodarczej, spółka cywilna winna wprowadzić te składniki do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jednakże nie będzie mogła amortyzować tych środków trwałych od wartości początkowych ustalonych na podstawie aktualnych wartości giełdowych i ponownie ich amortyzować.

Nadmienić przy tym należy, iż w sytuacji przejęcia przez spółkę innych środków trwałych, które nie zostały w całości zamortyzowane w firmie prowadzonej indywidualnie, prawo takie przysługuje, lecz konsekwencją powyższego jest konieczność kontynuacji metody amortyzacji.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.