Istota interpretacji:

Czy w przypadku umów zawieranych w celu dokonywania szkoleń, (osoba przygotowuje własne - autorskie materiały dla uczestników szkoleń, przedstawia - wykłada zakres przedmiotowy będący w zakresie szkolenia- sama opracowuje zakres, udziela informacji, odpowiada na pytania), mogą być zawierane umowy o dzieło, z możliwością zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodu?

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi firmę, która m. in. zajmuje się prowadzeniem i organizacją szkoleń na terenie całego kraju. Z racji różnorodności tematyki Zainteresowany często korzysta z pomocy osób, które będąc zatrudnione (bądź nie) w innych zakładach pracy, bądź też prowadzących działalność gospodarczą, podpisują z firmą Wnioskodawcy umowę na realizację usługi szkoleniowej. W ramach usługi szkoleniowej osoba taka przygotowuje własne (autorskie) materiały dla uczestników szkoleń, przedstawia (wykłada) zakres przedmiotowy będący w zakresie szkolenia (sama opracowuje zakres), udziela informacji, odpowiada na pytania. Szkolenia prowadzone są w całym kraju, czas takich szkoleń oscyluje w granicach od kilku do kilkunastu godzin. Na każde szkolenie podpisywana jest osobna umowa. Dotychczas wszystkie umowy były zawierane jako umowy-zlecenie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku umów zawieranych w celu przeprowadzania powyżej opisanych szkoleń - mogą być zawierane umowy o dzieło, z możliwością zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodu.

Zdaniem Wnioskodawcy, na gruncie istniejących przepisów wydaje się, iż w stosunku do osób które świadczą dla Jego firmy usługi szkoleniowe w zakresie przedstawionym powyżej, prawidłowym byłoby zawieranie umowy o dzieło, zamiast stosowanej dotychczas umowy zlecenia.

Przez formę umowy o dzieło Wnioskodawca rozumie, iż przyjmujący zamówienie zobowiązuje się do wykonania oznaczonego dzieła. Przedmiotem tego rodzaju umowy jest osiągnięcie konkretnego rezultatu (w tym wypadku zrealizowania/przeprowadzenia szkolenia).

Reasumując: w przypadku umów zawieranych w celu dokonywania takich szkoleń, o których Wnioskodawca napisał w stanie faktycznym - winny być zawierane umowy o dzieło, z możliwością zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodu.

Wnioskodawca dodał, iż rezultat takiej działalności jest ściśle związany z osobą twórcy, a tym samym ma charakter indywidualny, co zresztą określa ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jak stanowi art. 10 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, źródłami przychodów są odpowiednio działalność wykonywana osobiście.

Zgodnie z art. 13 pkt 8 lit. a) wyżej powołanej ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się: przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, z wyjątkiem przychodów uzyskiwanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9, tj. przychodów z tytułu osobiście wykonywanej działalności na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze.

W myśl art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania niektórych przychodów określa się z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami – w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b) ww. ustawy, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Zgodnie natomiast z art. 22 ust. 9 pkt 4 ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów z tytułu określonych w art. 13 pkt 2, 4, 6 i 8 wynoszą 20% uzyskanego przychodu.

Na podstawie art. 22 ust. 10 ww. ustawy, jeżeli podatnik udowodni, że koszty uzyskania przychodów były wyższe niż wynikające z zastosowania normy procentowej określonej w ust. 9 pkt 1-4, koszty uzyskania przyjmuje się w wysokości kosztów faktycznie poniesionych.

Jak z powyższego wynika o zastosowaniu kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% decyduje wyłącznie fakt osiągnięcia przez podatnika przychodu za wykonanie czynności (utworu) będącej przedmiotem prawa autorskiego.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęć użytych w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, takich jak np. "twórca", "korzystanie przez twórców z praw autorskich" lub pojęć z nimi związanych, jak np. "utwór", zaś ustawodawca odsyła w tym względzie do odrębnych przepisów, przez które należy rozumieć ustawę z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 ze zm.).

W myśl art. 1 ust. 1 tej ustawy, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W szczególności - jak stanowi ust. 2 tego przepisu - przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

1. wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);
   
2. plastyczne;
   
3. fotograficzne;
   
4. lutnicze;
   
5. wzornictwa przemysłowego;
   
6. architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;
   
7. muzyczne i słowno – muzyczne;
   
8. sceniczne, sceniczno – muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;
   
9. audiowizualne (w tym filmowe).
   
   

Forma stosunku prawnego, w ramach którego wykonywane są prace twórcze, czy to będzie umowa o pracę czy też umowa o dzieło lub zlecenia, nie ma znaczenia dla kwalifikacji prac twórczych w zakresie wysokości normy kosztów uzyskania przychodów.

O zastosowaniu normy kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50%, zgodnie z cytowanym przepisem art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy decyduje wyłącznie fakt uzyskania przychodu za wykonanie czynności (utworu) będącej przedmiotem prawa autorskiego, pod warunkiem możliwości ustalenia wysokości przychodu z tego tytułu. Przychody z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub artystów wykonawców z praw pokrewnych albo rozporządzania tymi prawami, występują wówczas gdy spełnione są dwie przesłanki. Po pierwsze konieczne jest wystąpienie przedmiotu praw majątkowych w postaci utworu lub artystycznego wykonania. Po drugie zaś osiągnięty przychód musi być bezpośrednio związany z korzystaniem z określonych praw autorskich lub pokrewnych albo rozporządzaniem nimi, stanowić skutek takiego korzystania lub rozporządzenia w postaci odpowiedniego wynagrodzenia autorskiego lub wykonawczego. W umowach, które towarzyszą zamawianiu utworów, strony powinny wyraźnie postanowić, iż przedmiotem zamówienia jest właśnie dobro niematerialne, podlegające ochronie na mocy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Jednakże należy zauważyć, iż zgodnie z art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretacje przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Przepis art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej stanowi, iż ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego – rozumie się przez to przepisy m.in. ustaw podatkowych oraz przepisy wydanych na ich podstawie aktów wykonawczych.

Natomiast poprzez ustawy podatkowe, zgodnie z art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej należy rozumieć ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

Stosownie do tej definicji, ww. ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych nie stanowi przepisów prawa podatkowego, a więc działający w imieniu Ministra Finansów Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu nie jest upoważniony do interpretowania tej ustawy w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej.

W sprawach interpretowania przepisów ww. ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych uprawnione jest Ministerstwo Kultury i Dziedzictwa Narodowego Departament Prawno-Legislacyjny.br>

W konsekwencji zastosowanie kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% będzie możliwe wówczas, gdy dana osoba uzyska przychód za wykonanie czynności będącej przedmiotem prawa autorskiego lub pokrewnego oraz gdy twórca dokona rozporządzenia prawami autorskimi do swojego utworu, czyli gdy przejdą one na zleceniodawcę lub gdy udzieli licencji na korzystanie z nich.

Należy podkreślić, iż fakt korzystania przez twórcę z praw autorskich musi zasadniczo ściśle wynikać z treści zawartej umowy o dzieło.

Ponadto działający w imieniu Ministra Finansów Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wyjaśnia, iż, zgodnie z ww. przepisami Ordynacji Podatkowej nie jest upoważniony do rozstrzygnięcia, czy dana osoba może być zatrudniona na podstawie umowy o dzieło, ponieważ tę kwestię regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.).

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi firmę, która m. in. zajmuje się prowadzeniem i organizacją szkoleń na terenie całego kraju. Korzysta z pomocy osób, które będąc zatrudnione (bądź nie), podpisują z firmą Zainteresowanego umowę na realizację ww. usług szkoleniowych, w ramach których osoba taka przygotowuje własne (autorskie) materiały dla uczestników szkoleń, przedstawia (wykłada) zakres przedmiotowy będący w zakresie szkolenia (sama opracowuje zakres), udziela informacji, odpowiada na pytania. Na każde szkolenie podpisywana była dotychczas odrębna umowa w postaci umowy-zlecenie.

Mając na uwadze powyższe oraz uregulowania prawne w tym zakresie należy stwierdzić, że w sytuacji zawierania przez Wnioskodawcę umów zleceń bądź umów o dzieło, których przedmiotem jest prowadzenie szkoleń, spełniających przesłanki utworu określonego w ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych, do przychodów osiągniętych z tego źródła mogą być zastosowane 50% koszty uzyskania przychodu, zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie należy zaznaczyć, iż w odniesieniu do kwestii zawierania umów o dzieło z osobami przeprowadzającymi opisane przez Zainteresowanego szkolenia, tut. Organ informuje, że powyższy zakres regulują przepisy ustawy Kodeksu cywilnego, zatem nie jest Organem właściwym do rozstrzygania w tym zakresie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.