Pytanie:

dotyczy zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych dotacji otrzymanych ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego, Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego i z Funduszu Pracy oraz zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów sfinansowanych tymi dotacjami.

P O S T A N O W I E N I E
Na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku - Ordynacja podatkowa (j. t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) Naczelnik Urzędu Skarbowego w Głogowie stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 09 listopada 2006 r., który wpłynął w dniu 10 listopada 2006 r., o udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych dotacji otrzymanych ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego, Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, i z Funduszu Pracy oraz zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków, sfinansowanych tymi dotacjami jest nieprawidłowe.

U Z A S A D N I E N I E
W dniu 10.11.2006 roku do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Głogowie wpłynął wniosek o udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego.
Jak stanowi art. 14a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, stosownie do swojej właściwości naczelnik urzędu skarbowego, naczelnik urzędu celnego lub wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta albo marszałek województwa na pisemny wniosek podatnika, płatnika lub inkasenta mają obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym. W myśl art. 14a § 4 cytowanej ustawy, udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, o której mowa w § 1, następuje w drodze postanowienia, na które przysługuje zażalenie.
Z przedmiotowego wniosku wynika, następujący stan faktyczny:
1) Prowadzi Pani działalność gospodarczą związaną z poprawą kondycji fizycznej - usługi solarium. Na prowadzenie działalności otrzymała Pani pomoc z Zintegrowanego Programu Operacyjnego Rozwoju Regionalnego w ramach Priorytetu 2 Działania 2.5, w postaci jednorazowej dotacji inwestycyjnej na zakup środka trwałego oraz wsparcie pomostowe na promocję przedsiębiorczości, w ramach którego otrzymuje Pani na konto środki finansowe w pierwszych sześciu miesiącach działalności.
Wg Pani - jednorazowej dotacji na zakup środka trwałego nie należy uwzględniać w przychodach z działalności a amortyzacji środka trwałego w kosztach uzyskania przychodów. Natomiast wsparcie pomostowe należy ujmować w przychodach firmy w momencie wpływu a wydatki sfinansowane z tych środków mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.
2) W przyszłości zamierza Pani zatrudnić pracownika i w związku z tym skorzystać z pomocy Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego. Pomoc ta będzie polegała na otrzymywaniu bezzwrotnej dotacji na dofinansowanie kosztów pracy pracownika, wypłacanej w ratach miesięcznych na konto przedsiębiorcy.
W opinii Pani, tego rodzaju pomoc będzie przychodem firmy w momencie wpływu środków na konto, a wynagrodzenie pracownika będzie kosztem uzyskania przychodów.
3) W przypadku nie otrzymania pomocy z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego na zatrudnienie pracownika, zwróci się Pani do Urzędu Pracy o refundację ze środków Funduszu Pracy kosztów wyposażenia stanowiska pracy skierowanego bezrobotnego. W Pani ocenie, otrzymane z Funduszu Pracy środki na doposażenie stanowiska pracy będą zwolnione z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy z dnia 26.07.1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (j.t. Dz.U. z 2000r., Nr 14, poz. 176 ze zm.), a zakup wyposażenia sfinansowany z tych środków jest kosztem działalności firmy.
Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny, Naczelnik Urzędu Skarbowego w Głogowie stwierdza, że zajęte przez Panią stanowisko w sprawie jest nieprawidłowe co wynika z przytoczonych niżej przepisów prawa podatkowego.

Ad. 1 i 2
W myśl art. 14 ust. 2 pkt 2 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych. Natomiast art. 14 ust. 3 pkt 3a ww. ustawy stanowi, iż do przychodów nie zalicza się zwróconych innych wydatków nie zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.
W świetle art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:
a) pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz
b) podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.
Aby zatem możliwe było zwolnienie od opodatkowania dochodów podatnika na podstawie zacytowanego wyżej przepisu konieczne jest wystąpienie łącznie dwóch przesłanek. Po pierwsze dochody muszą pochodzić ze środków bezzwrotnej pomocy od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe. Dotyczy to również przypadków gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy. Po drugie podatnik musi realizować cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy (zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem).
Status prawny środków pochodzących z funduszy strukturalnych regulują przepisy Rozporządzenia Rady (WE) Nr 1260/1999 z dnia 21 czerwca 1999 r. ustanawiające przepisy ogólne w sprawie funduszy strukturalnych oraz Rozporządzenia Komisji (WE) Nr 438/2001 z dnia 2 marca 2001 r. ustanawiające szczegółowe zasady wykonania Rozporządzenia Rady (WE) Nr 1260/1999 dotyczącego zarządzania i systemów kontroli pomocy udzielanej w ramach funduszy strukturalnych, a także ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o Narodowym Planie Rozwoju 2004-2006 (Dz. U. Nr 116, poz. 1206).
Fundusze Strukturalne obejmują: Europejski Fundusz Rozwoju Regionalnego, Europejski Fundusz Społeczny, Europejski Fundusz Orientacji i Gwarancji Rolnej oraz Finansowy Instrument Wspierania Rybołówstwa.
Pomoc finansowaną z funduszy strukturalnych ze względu na kierunki jej przeznaczenia można podzielić na środki, z których finansowane są programy:
- inwestycyjne,
- o charakterze społecznym i edukacyjnym.
Bezpośrednim celem Działania 2.5 Promocja Przedsiębiorczości jest aktywne wspieranie zatrudnienia, poprzez stymulowanie powstawania nowych mikroprzedsiębiorstw oraz zapewnienie nowo zarejestrowanym mikroprzedsiębiorcom różnych form pomocy, które mają za zadanie wspomagać mikroprzedsiebiorcę zarówno w momencie zakładania przedsiębiorstwa, jak i w okresie początków jego funkcjonowania.
W przypadku Działania 2.5 mamy do czynienia z sytuacją, w której Instytucja Wdrażająca (Beneficjent Końcowy), czyli podmiot odpowiedzialny za realizację Działania w ramach Zintegrowanego Programu Operacyjnego Rozwoju Regionalnego, podpisuje umowę o dofinansowanie Projektu w ramach Działania 2.5 Promocja Przedsiębiorczości z kategoriami podmiotów wskazanych w § 6 rozporządzenia Ministra Gospodarki i Pracy z dnia 3 grudnia 2004 r. w sprawie udzielania pomocy de minimis na promocję przedsiębiorczości (Dz. U Nr 267, poz. 2655 ze zm.), zwanych ostatecznymi odbiorcami (beneficjentami). Pomoc mikroprzedsiębiorcom (beneficjentom ostatecznym) jest udzielana za pośrednictwem odbiorców ostatecznych (Beneficjentów) w ramach realizowanych Projektów.
Jednakże w przypadku wsparcia Wspólnoty dla Polski w latach 2004 - 2006 realizowanego m. in. za pomocą Zintegrowanego Programu Operacyjnego Rozwoju Regionalnego (ZPORR) pomoc, jaką otrzymują beneficjenci, pochodzi ze środków pożyczonych z budżetu państwa na prefinansowanie realizowanych programów i projektów pomocowych a więc nie pochodzi wprost z bezzwrotnej pomocy sfinansowanej ze środków budżetu Unii Europejskiej, a tylko takie pochodzenie warunkuje zwolnienie otrzymanych dochodów z opodatkowania na podstawie wskazanego wyżej art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto nie jest Pani realizatorem programu strukturalnego a jedynie jego uczestnikiem, który w ramach programu otrzymuje dotację określoną przepisami rozporządzenia Ministra Gospodarki i Pracy z dnia 03.12.2004 r. w sprawie udzielania pomocy de minimis na promocję przedsiębiorczości.
W świetle powyższego otrzymane przez Panią dotacje będą przychodem z działalności gospodarczej podlegającym opodatkowaniu w myśl art. 14 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy, za wyjątkiem tej części dotacji, która związana będzie z zakupem środków trwałych.
Z definicji kosztów uzyskania przychodów zawartej w art. 22 ust. 1 cytowanej ustawy wynika, iż kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. W myśl art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47c, 47d, 116 i 122. Skoro zatem przedmiotowa dotacja - z wyłączeniem wartości przeznaczonej na zakup środków trwałych - stanowi przychód w rozumieniu przepisu art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy i nie podlega zwolnieniu wynikającemu z art. 21 ustawy, to wydatki bezpośrednio sfinansowane z dochodów pochodzących z otrzymanej dotacji stanowią koszt uzyskania przychodów jeżeli zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów.
Ponadto zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, dokonywanych wg zasad określonych w art. 22a-22o, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków, lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie. Wobec powyższego dokonany w formie dotacji zwrot nakładów poniesionych w związku z zakupem środka trwałego, powoduje, iż wartość odpisów od tej części wartości środka trwałego, która została zwrócona, nie może stanowić kosztu uzyskania przychodu.

Ad. 3
Możliwość refundacji wyposażenia i doposażenia stanowiska pracy dla skierowanego bezrobotnego przewiduje art. 46 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy (Dz. U. Nr 99, poz. 1001), z którego wynika że starosta ze środków funduszu pracy może zrefundować podmiotowi prowadzącemu działalność gospodarczą koszty wyposażenia i doposażenia stanowiska pracy dla skierowanego bezrobotnego w wysokości określonej w umowie, nie wyższej jednak niż 5-krotnej wysokości przeciętnego wynagrodzenia.
Zgodnie z cytowanym wcześniej art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.
Zatem co do zasady dotacje podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym, chyba że wyłączone są z opodatkowania na podstawie art. 21 tej ustawy. Otrzymane z Funduszu Pracy środki stanowiące refundację kosztów wyposażenia stanowiska pracy zatrudnionego bezrobotnego nie korzystają ze zwolnienia na gruncie cytowanego powyżej przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 ani też na podstawie innych wymienionych w art. 21 przypadków zwolnień. Zatem w Pani przypadku stanowią przychód z działalności gospodarczej o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 2 wymienionej ustawy.
Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów) o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47c, 47d, 116 i 122. Tak więc skoro otrzymana dotacja nie będzie korzystała ze zwolnienia o którym mowa w art. 21, wydatki poniesione na zakup wyposażenia będą stanowiły koszt uzyskania przychodów.
Zgodnie z art. 14a § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, niniejsza interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu sporządzenia wniosku.
Jak stanowi art. 14b § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, niniejsza interpretacja nie jest wiążąca dla wnioskodawcy, wiąże natomiast właściwe dla wnioskodawcy organy podatkowe i organy kontroli skarbowej do czasu jej zmiany lub uchylenia.
Stronie przysługuje prawo wniesienia zażalenia na niniejsze postanowienie do Dyrektora Izby Skarbowej we Wrocławiu Ośrodek Zamiejscowy w Legnicy w terminie 7 dni od dnia doręczenia rozstrzygnięcia.
Zażalenie wnosi się za pośrednictwem organu podatkowego, który wydał postanowienie.
Zażalenie podlega opłacie skarbowej.