Podatniczka prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą, w zakresie usług budowlano-montażowych. W październiku 2007r. zamierza zawrzeć umowę leasingu operacyjnego, której przedmiotem będzie koparko-ładowarka. Umowa zostanie zawarta na okres 3 lat, natomiast ubezpieczenie przedmiotu leasingu zostanie zawarte na rok, tj. na okres od października 2007r. do września 2008r. Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów, w której ewidencjonuje koszty uzyskania przychodów metodą memoriałową.W uzupełnieniu wniosku wskazano, iż umowa nosić będzie nazwę leasingu operacyjnego oraz spełniać będzie następujące warunki:

1. zawarta będzie na 36 miesięcy - 36 rat,
2. wysokość czynszu inicjalnego wynosić będzie 30%,
3. wysokość opłaty manipulacyjnej wynosić będzie 0,50%,
4. wartość wykupu 1%,
5. okres amortyzacji wynosić będzie 54% normatywnego okresu amortyzacji, przy czym stawka amortyzacji dla ww. koparko-ładowarki wynosi 18%,
6. suma ustalonych w umowie opłat - bez podatku VAT- będzie wyższa niż wartość początkowa środka trwałego,
   W uzupełnieniu wniosku wskazano również, iż:
   

• wstępna rata leasingowa w umowie leasingowej jest rzeczywiście czynszem inicjalnym płaconym przed zawarciem umowy,
• umowę ubezpieczenia zawiera leasingodawca, a refakturuje na leasingobiorcę. Ubezpieczenie obejmuje okres 1 roku, tj. od października 2007r. do września 2008r.
  
  W związku z powyższym zadano następujące pytanie:
  
  Kiedy i w jakiej wysokości należy ująć w księdze przychodów i rozchodów prowadzonej metodą memoriałową kwotę wstępnej raty leasingowej wynoszącą 30% przedmiotu umowy, oraz ubezpieczenie tego przedmiotu umowy - czy w całości w październiku 2007r. czy też część w wysokości 3/36 w roku 2007, a pozostałą kwotę w latach 2008-2010?
  
  

Zdaniem wnioskodawcy wstępna rata leasingowa i ubezpieczenie przedmiotu leasingu powinno zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej w dacie ich poniesienia przez leasingobiorcę, tj. w odniesieniu do wstępnej raty leasingowej w miesiącu październiku 2007r.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam co następuje:

W myśl ogólnej zasady wyrażonej w art. 22 ust.1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz.U.z 2000 r Nr 14, poz. 176 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Stosownie do art.23b ust.1 ww. ustawy, opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust.2, jeżeli umowa ta spełnia następujące warunki:

1. została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome,
2. suma ustalonych w niej opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych.
   
   

Zgodnie z art. 23b ust 2 ww. ustawy - jeżeli finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:

1. art. 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000r. N 54, poz. 654 ze zm.),
2. przepisów o specjalnych strefach ekonomicznych,
3. art. 23 i 37 ustawy z dnia 14 czerwca 1991r. o spółkach z udziałem zagranicznym (Dz. U. z 1997r. Nr 26, poz. 143 ze zm.)
   - do umowy tej stosuje się zasady opodatkowania określone w art. 23f-23h.
   Jeżeli zatem będąca przedmiotem wniosku umowa leasingu spełnia warunki określone w art. 23b ww. ustawy to poniesione przez korzystającego, opłaty ustalone w umowie leasingu w podstawowym okresie umowy, z tytułu używania ww. środka trwałego (koparko-ładowarki) mogą stanowić koszt uzyskania przychodów prowadzonej przez wnioskodawcę pozarolniczej działalności gospodarczej.
   
   

Nowelizacja ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, która weszła w życie w dniu 01 stycznia 2007 r. wprowadziła podział kosztów na bezpośrednio i pośrednio związane z przychodem. Z brzmienia art. 22 ust. 4 cyt. ustawy wynika, iż koszty uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5 i 6, są potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione.Zgodnie z art. 22 ust. 5 ww. ustawy, u podatników prowadzących księgi rachunkowe, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 5a i 5b. W myśl natomiast art. 22 ust. 5c ww. ustawy koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. W myśl art. 22 ust. 6 ww. ustawy zasady określone w ust. 5-5c,z zastrzeżeniem ust. 6b, mają zastosowanie również do podatników prowadzących podatkowe księgi przychodów i rozchodów, pod warunkiem że stale w każdym roku podatkowym księgi te będą prowadzone w sposób umożliwiający wyodrębnienie kosztów uzyskania przychodów odnoszących się tylko do tego roku podatkowego.Zgodnie z art. 22 ust. 6b ww. ustawy - za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów w przypadku podatników o których mowa w ust.6 uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stwierdzającego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu.

Wstępnej raty leasingowej (czynszu inicjalnego) nie można bezpośrednio powiązać z konkretnymi przychodami osiąganymi przez podatnika, gdyż jest ona na ogół uiszczana jednorazowo przy podpisywaniu umowy leasingowej przed wydaniem przedmiotu leasingu, a jej zapłata jest warunkiem koniecznym do rozpoczęcia realizacji umowy leasingu. Czynsz inicjalny, pomimo że ponoszony jest jednorazowo, dotyczy ściśle określonego okresu wynikającego z zawartej umowy leasingowej. Tak więc zgodnie z art. 22 ust. 5c ww. ustawy podlega rozliczeniu proporcjonalnie do długości okresu którego dotyczy, tj. okresu trwania umowy leasingu.

Wskazać należy, że powyższe zasady należy odnieść odpowiednio również do możliwości zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej opłaty związanej z ubezpieczeniem przedmiotu leasingu, przy czym opłata ta powinna zostać rozliczona w okresie którego dotyczy, tj. w okresie październik 2007r. do wrzesień 2008r. Jeżeli jednak refakturowanie przez leasingodawcę ubezpieczenia przedmiotu leasingu następuje w okresach miesięcznych, tj. ubezpieczenie to zawarte zostaje w racie leasingowej, to wydatki te stanowią koszty uzyskania przychodu w dacie wystawienia faktury przez leasingodawcę.

Wobec powyższego przedstawione we wniosku stanowisko wnioskodawcy uznać należy zanieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.