Pytanie:

Ustalenie zakresu stosowania przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w kwestii dotyczącej uznania odpisów aktualizacyjnych za koszt uzyskania przychodu.

Pismem z dnia 20.01.2006 roku zwróciliście się Panowie z zapytaniem do tutejszego Naczelnika Urzędu Skarbowego, czy dokonane odpisy aktualizacyjne można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu.

Z przedstawionego przez Panów stanu faktycznego wynika, że w dniu 25.04.2001 r. zostało otwarte postępowanie w sprawie niewypłacalności firmy xxxxxx i do dnia dzisiejszego postępowanie upadłościowe nie zostało zakończone, z powodu braku zainteresowania zakupem nieruchomości gruntowych. Zgodnie z opinią syndyka nawet jeśli znajdzie się zainteresowany na zakup nieruchomości, istnieje duże prawdopodobieństwo, że zaoferowana za nią cena nie pokryje nawet odsetek od długów gruntowych Ponadto wierzytelność spółki xxxxx nie jest uprzywilejowana, a wśród wierzycieli upadłego znajduje się między innymi wierzyciel długu gruntowego. Ostateczna kwota zgłoszonych i nie zaspokojonych wierzytelności wynosi xxxxx zł przy czym w/w wierzytelność nie była zabezpieczona ani objęta jakąkolwiek gwarancją. Powyższa należność została zaliczona do przychodów należnych zgodnie z art. 14 ust.1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity Dz. U. z 2000r Nr 14 poz. 176 ze zm.), który stanowi, iż za przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane.

Rozpatrując sprawę, należy stwierdzić co następuje:

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 21 wyżej wymienionej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów aktualizujących , z tym że kosztem uzyskania przychodów są odpisy aktualizujące wartość należności, określone w ustawie o rachunkowości , od tej części należności , która była uprzednio zaliczona na podstawie art. 14 do przychodów należnych, a ich nieściągalność została uprawdopodobniona na podstawie ust. 3.
Natomiast na podstawie art. 23 ust. 3 wyżej powołanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nieściągalność wierzytelności, w przypadku określonym w art. 23 ust. 1 pkt 21, uznaje się za uprawdopodobnioną, w szczególności gdy:

1. dłużnik został wykreślony z ewidencji działalności gospodarczej, postawiony w stan likwidacji lub została ogłoszona jego upadłość obejmująca likwidację majątku albo
2. zostało wszczęte postępowanie upadłościowe z możliwością zawarcia układu w rozumieniu przepisów prawa upadłościowego i naprawczego lub na wniosek dłużnika zostało wszczęte postępowanie ugodowe w rozumieniu przepisów o restrukturyzacji finansowej przedsiębiorstw i banków, albo
3. wierzytelność została zasądzona prawomocnym orzeczeniem sądu i skierowana na drogę postępowania egzekucyjnego, albo wierzytelność jest kwestionowana przez dłużnika, na drodze powództwa sądowego.

Powyższe wyliczenie nie stanowi katalogu zamkniętego, gdyż ustawodawca ww. przypadki podaje po słowach "w szczególności". Należy zauważyć, że to na podatniku, który zamierza uprawdopodobnić nieściągalność wierzytelności, spoczywa ciężar uprawdopodobnienia tego faktu.
Oznacza to, że nieściągalność wierzytelności nie wymaga dowodu, lecz musi być uprawdopodobniona przez wierzyciela. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem , podatnik może wskazywać na inne sytuacje uprawdopodobniające nieściągalność wierzytelności, inne, niż enumeratywnie wymienione w ustawie . Powyższą tezę potwierdzają wyroki NSA. W wyroku z 20.01.2000 r. (I SA/Po 2079/98. LEX 39788) NSA wyraził następujący pogląd "Przypadki w których nieściągalność wierzytelności uznaje się za uprawdopodobnioną , wykazane zostały w art. 23 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Sformułowania tego przepisu wskazują jednakże na to, iż wyliczenie w nim zawarte nie jest pełne. Zatem oznacza to, że podatnik (wierzyciel) w inny sposób może dowodzić, że nieściągalność wierzytelności jest uprawdopodobniona (...)" W wyroku z 15.12.1999 r. (I SA/Gd 2185/97 Lex 40372) NSA stwierdził iż "Uprawdopodobnienie nieściągalności wierzytelności jest środkiem zastępczym dowodu, a więc środkiem nie dającym pewności, lecz tylko prawdopodobieństwo twierdzenia o fakcie. Chodzi więc nie o przeprowadzenie dowodu czyniącego fakt absolutnie pewnym, lecz o wskazanie okoliczności wystarczających do powzięcia przekonania o prawdopodobieństwie faktu".

Tak więc należy stwierdzić, że po spełnieniu łącznie dwóch w/w przesłanek (zaliczenie należności do przychodu i uprawdopodobnienie nieściągalności) istnieje możliwość zaliczenia odpisów aktualizacyjnych do kosztów uzyskania przychodu.

Biorąc po uwagę przedstawiony stan faktyczny i prawny należy stwierdzić, iż spółka jawna xxxxxx spełnia łącznie w/w przesłanki - należność została zarachowana na poczet przychodu należnego, a nieściągalność wierzytelności została uprawdopodobniona. Wobec powyższego mają Panowie prawo do zaliczenia odpisów aktualizacyjnych do kosztów uzyskania przychodu.

Jednocześnie tutejszy organ podatkowy zauważa, że we wniosku o interpretację błędnie zostały powołane przepisy dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych .

Spółka jawna , którą Panowie utworzyli prowadzi księgi rachunkowe na podstawie ustawy z 29.08.1994 o rachunkowości, jednakże dokonuje rozliczeń podatkowych w oparciu o ustawę z dnia 26.07.1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem, jak powyżej wskazano mają zastosowanie przepisy art. 14, i art. 23 tej ustawy, a nie jak błędnie podano art. 16 ustawy z 15.02.1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity Dz.U z 2000 r. Nr 54 poz. 654 ze zm.).

Zgodnie z art. 14a § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, niniejsza interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania postanowienia.

Stosownie z art. 14 b§1 ustawy Ordynacja podatkowa, interpretacja o której mowa w art. 14a § 1, nie jest wiążąca dla podatnika, płatnika lub inkasenta. Jeżeli jednak podatnik zastosował się do tej interpretacji , organ nie może wydać decyzji określającej lub ustalającej ich zobowiązanie podatkowe bez zmiany albo uchylenia postanowienia , o którym mowa w art. 14a § 4 , jeżeli taka decyzja byłaby niezgodna z interpretacją zawartą w tym postanowieniu. Interpretacja , o której mowa w art. 14a § 1 , jest wiążąca dla organów podatkowych i organów kontroli skarbowych właściwych dla wnioskodawcy i może zostać zmieniona albo uchylona wyłącznie w drodze decyzji, w trybie określonym w § 5 (art. 14b § 2 Ordynacja podatkowa).

Od niniejszego postanowienia na podstawie art. 14a § 4 i art. 236 § 1 ustawy z dnia 29.08.1997r Ordynacja podatkowa służy prawo złożenia zażalenia do Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu za pośrednictwem Naczelnika Urzędu Skarbowego w Brzegu w terminie 7 dni od daty doręczenia niniejszego postanowienia - art. 236 § 2 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Zażalenie, zgodnie z art. 222 w związku z art. 239 Ordynacji podatkowej powinno zawierać zarzuty przeciw postanowieniu, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem zażalenia oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie.