Teza:

Skarga, która nie zawiera prawidłowo sformułowanych podstaw kasacyjnych a także jurydycznego ich uzasadnienia podlega odrzuceniu.

Wyrokiem z dnia 16 czerwca 2004 r. sygn. akt I S.A./Gd 150/03 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę Marka T. na decyzję Izby Skarbowej w Gdańsku z dnia 20 grudnia 2002 r. nr BF/41 17/0153/02/Si w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1996 r.

W uzasadnieniu wyroku Sąd podał, że Urząd Skarbowy w Wejherowie decyzją z dnia 10 maja 2002 r. określił Mirosławie i Markowi T. podatek dochodowy od osób fizycznych za 1996 r., zaległość w tym podatku oraz odsetki za zwłokę.

Podstawę wyliczenia zobowiązania podatkowego stanowił dochód małżonków T., pomniejszony o wydatki mieszkaniowe oraz składki na ubezpieczenie społeczne. Dochód z działalności gospodarczej prowadzonej przez skarżącego w formie spółki cywilnej, przy nie uznaniu za dowód prowadzonych ksiąg przychodów i rozchodów, organ podatkowy pierwszej instancji powiększył o przychód z nie wykazanej sprzedaży styropianu i węgla oraz powiększył koszty uzyskania przychodów o wartość zakupu 60 ton węgla. Przy wyliczeniu dochodu z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie przez Marka T., Urząd Skarbowy w Wejherowie powiększył wykazany przez skarżących przychód o kwoty wynikające z wystawionych a niezaewidencjonowanych faktur dokumentujących sprzedaż tarcicy dębowej na rzecz firmy "G..." Sp. z o.o.; jak chodzi zaś o koszty uzyskania przychodów to zostały one zwiększone przez organ podatkowy pierwszej instancji o wydatki na niezaewidencjonowany zakup surowca dębowego i bukowego oraz związane z tym koszty transportu.

Organ podatkowy pierwszej instancji zakwestionował ponadto odliczenie od dochodu małżonków części wydatków mieszkaniowych, wobec ich nie udokumentowania.

Rozstrzygnięcie Urzędu Skarbowego w Wejherowie utrzymała w mocy Izba Skarbowa w Gdańsku decyzją z dnia 20 grudnia 2002 r.

W skardze do Sądu zarzucono, że wobec skarżącej nigdy nie wszczęto postępowania podatkowego. Stwierdzono, że skarżąca nie udzieliła autorowi skargi pełnomocnictwa. Tym samym skoro wobec niej nigdy nie toczyło się postępowanie podatkowe, to nie może ona być stroną tego postępowania. Zgodnie z przepisem art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc ten termin od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Wydane przez organy podatkowe decyzje nie przerwały biegu tego terminu, a więc zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uzasadniając oddalenie skargi stwierdził, że podziela stanowisko organu odwoławczego, iż termin do wydania decyzji deklaratoryjnej w niniejszej sprawie upłynął w dniu 31 grudnia 2002 r. Okolicznością nie kwestionowaną jest fakt, że decyzja organu podatkowego pierwszej instancji została wydana w dniu 10 maja 2002 r. i doręczona pełnomocnikowi skarżącego w dniu 16 maja 2002 r. a skarżącej w tym samym dniu. Decyzja zaś organu odwoławczego została wydana w dniu 20 grudnia 2002 r. i doręczona pełnomocnikowi skarżącego w dniu 20 grudnia 2002 r. a Mirosławie T. w dniu 28 grudnia tego roku (przesyłka awizowana w dniu 21 grudnia 2002 r. i nie odebrana przez adresatkę). Sąd nie stwierdził, aby przy doręczeniu wskazanych przesyłek naruszono przepisy Ordynacji podatkowej, art. 150 § 1 pkt 1 i § 2 w związku z art 148 § 1 i art 150 tej ustawy. Wobec tego uznał, że przesyłki te zostały prawidłowo doręczone adresatom przed dniem 31 grudnia 2002 r., to jest przed upływem terminu przedawnienia.

Sąd podał, że w aktach postępowania podatkowego znajduje się postanowienie organu pierwszej instancji o wszczęciu postępowania podatkowego w przedmiocie określenia skarżącemu oraz jego małżonce zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1996 r. Postanowienie to zostało doręczone pełnomocnikowi skarżącego w dniu 12 grudnia 2001 r. zaś Mirosławie T. w dniu 25 stycznia 2002 r. (przesyłkę odebrał jej małżonek). Tym samym Sąd uznał, że Mirosławie T. skutecznie zostało doręczone postanowienie o wszczęciu postępowania podatkowego w przedmiotowej sprawie.

W piśmie procesowym oznaczonym jako skarga kasacyjna, pełnomocnik Marka T. wniósł o uchylenie wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 16 czerwca 2004 r. sygn. akt I S.A./Gd 150/03 i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów procesu według spisu i ewentualnie o zawieszenie postępowania do czasu rozpatrzenia przez Naczelny Sąd Administracyjny skargi kasacyjnej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku o sygn. akt I S.A./Gd 189/03.

W uzasadnieniu skargi zarzucono, że Sąd pierwszej instancji dopuścił się obrazy art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej, gdyż doręczenie pism w sprawie nie było prawidłowe. Zdaniem pełnomocnika skarżącego Sąd nie rozważył zarzutu pozbawienia skarżącego prawa do obrony oraz dokonał błędnej oceny merytorycznej zaskarżonej decyzji. Zaskarżony wyrok prowadzi wprost do ustalenia obowiązku zapłaty podatku w podwójnej wysokości. Zarzucono nadto, że Sąd pierwszej instancji dopuścił się obrazy art.14 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o restrukturyzacji. (Dz. U, Nr 155, poz. 1287). Podkreślono przesłanki kwalifikujące skargę kasacyjną do rozpoznania na podstawie art 393 § 1 pkt 3 Kpc.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku wniósł o jej odrzucenie ewentualnie o jej oddalenie.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna w sprawie niniejszej jest obarczona istotnymi brakami, wobecczego Naczelny Sąd Administracyjny ograniczył się jedynie do rozstrzygnięcia zagadnienia jej dopuszczalności w świetle obowiązujących od dnia 1 stycznia 2004 r. przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.), zwanej dalej w skrócie "Ppsa".

Jak wynika z brzmienia przepisu art, 173 § 1 Ppsa skarga kasacyjna, przysługuje od wyroku lub postanowienia kończącego postępowanie w sprawie wydanego przez wojewódzki sąd administracyjny. Jej przedmiotem powinny być zatem naruszenia prawa materialnego lub procesowego dokonane przez Sąd pierwszej instancji w zaskarżonym orzeczeniu, które Sąd był obowiązany stosować kontrolując zgodność z prawem zaskarżonych aktów administracji publicznej, stosownie do przepisu art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U, Nr 153, poz. 1269).

Przepis art. 176 Ppsa określa warunki formalne jakie powinna spełniać skarga kasacyjna. I tak powinna ona odpowiadać wymogom przepisanym dla każdego pisma w postępowaniu sądowym, wynikającym z art.46 w związku z art. 47 Ppsa, a nadto zawierać oznaczenie zaskarżonego orzeczenia ze wskazaniem czy jest ono zaskarżone w całości czy też w części, przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie, wniosek o uchylenie lub zmianę orzeczenia z oznaczeniem zakresu żądanego uchylenia lub zmiany. Tak więc przepis art. 176 Ppsa przewiduje dla skargi kasacyjnej wymogi przepisane dla każdego pisma procesowego strony w postępowaniu przed sądem administracyjnym oraz wymogi szczególne przewidziane tylko dla skargi kasacyjnej.

Zgodnie z treścią art. 49 w związku z art, 47 Ppsa braki formalne skargi w części przewidzianej dla pism strony w postępowaniu sądowym (art.46 i 47 Ppsa) mogą być przez wnoszącego skargę kasacyjną usunięte. Nie dotyczy to jednak opisanych wymogów przewidzianych tylko dla skargi kasacyjnej, które uzupełnione być nie mogą. Takie stwierdzenie oparte jest na brzmieniu art. 183 Ppsa, w myśl którego Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, poza braną pod rozwagę z urzędu kwestią nieważności postępowania, co oznacza związanie Sądu przytoczonymi w skardze podstawami kasacyjnymi oraz możliwość uwzględnienia żądania skargi kasacyjnej tylko w granicach wniosku w niej zawartego.

Wskazać też trzeba, że przepis art. 176 Ppsa nakłada obowiązek jurydycznego uzasadnienia podstaw kasacyjnych, co polegać powinno na wskazaniu na czym polega naruszenie przez sąd pierwszej instancji przepisów prawa materialnego czy też przepisów postępowania. Braki skargi kasacyjnej w omówionym zakresie w rezultacie uniemożliwiają Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu merytoryczne rozpoznanie danej sprawy.

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie orzekającym w sprawie niniejszej podziela stanowisko wyrażone w postanowieniu tego Sądu z dnia 16 marca 2004 r. sygn. akt FSK 209/04 oraz w powołanych w nim stosownych postanowieniach Sądu Najwyższego, że wymogi skargi kasacyjnej określone w art. 176 Ppsa po spójniku "oraz" stanowią elementy konstrukcyjne skargi i brak któregokolwiek z nich powoduje, że skarga taka jest dotknięta brakiem istotnym i nieusuwalnym w trybie właściwym do usuwania braków formalnych. W związku z tym skarga kasacyjna obarczona takimi brakami podlega odrzuceniu jako niedopuszczalna.

Trzeba przy tym wskazać, że wolą ustawodawcy wyrażoną w art. 175 Ppsa skarga kasacyjna powinna być sporządzona przez profesjonalnego pełnomocnika. Należałoby zatem oczekiwać, że pismo to powinno być opracowane co najmniej zgodnie z bezwzględnie wiążącymi wymogami przewidzianymi w art. 176 Ppsa i nie stwarzać wątpliwości interpretacyjnych, gdyż w postępowaniu kasacyjnym nie jest dopuszczalna wykładnia Sądu tak co do przedmiotu zaskarżenia jak i jego zakresu.

Skarga kasacyjna w sprawie niniejszej nie spełnia w pełni wymogów przewidzianych dla niej w przepisach Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Przede wszystkim nie zawiera prawidłowo sformułowanychpodstaw kasacyjnych a także jurydycznego ich -uzasadnienia. Są nimi zaś wyłącznie podstawy określone w art. 174 Ppsa, a polegające na naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie oraz na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Dlatego też za nie odpowiadające prawu Naczelny Sąd Administracyjny uznał użyte w skardze sformułowania dotyczące obrazy przepisów art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej czy też art 14 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o restrukturyzacji .. Podnieść przy tym trzeba, że wskazanie tych przepisów w skardze kasacyjnej w rozpoznanej sprawie było oczywiście nieuzasadnione, gdyż Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w 2004 r., w którym Sąd ten wydał zaskarżony wyrok, w postępowaniu sądowo - administracyjnym nie mogły być stosowane przepisy Ordynacji podatkowej a jedynie przepisy Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Natomiast przepisy ustawy o restrukturyzacji niektórych należności nie były bezpośrednio związane z dokonanym rozstrzygnięciem, gdyż dotyczyło ono określenia zobowiązania podatkowego małżonków T. w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1996 r., zaległości w tym podatku i odsetek za zwłokę nie zaś restrukturyzacji powstałych w związku z tym należności Skarbu Państwa.

Również niezasadnie powołano się w skardze na przepis art. 393 § 1 pkt 3 Kpc, który nie może być stosowany w postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Wniosek o zawieszenie postępowania do czasu rozpoznania przez Naczelny Sąd Administracyjny sprawy restrukturyzacji należności (sygn. akt I Sa/Gd 189/03), nie został rozpoznany wobec tego, że przedmiotem rozstrzygnięcia w sprawie była jedynie kwestia dopuszczalności skargi kasacyjnej.

Mając powyższe na uwadze, wobec stwierdzenia przez Naczelny Sąd Administracyjny wymienionych wyżej braków skargi, należało ją jako niedopuszczalną odrzucić na podstawie art. 178 w związku z art. 193 Ppsa.