Teza:

Termin do zawiadomienia organu podatkowego o zakończeniu przerwy w działalności gospodarczej wiążący się z przyznaniem stronie uprawnień w postaci odstąpienia od poboru podatku, jest terminem prawa materialnego i dla prawidłowego wyznaczenia upływu terminu nie są przydatne zasady liczenia terminów procesowych.

Wnioskiem złożonym 29 czerwca 2007 r. K. D. wystąpił o udzielenie, w trybie art. 14 a § 1 ordynacji podatkowej, odpowiedzi na pytanie, czy w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na wynajmie pokoi, opodatkowanej w formie karty podatkowej, złożenie pisma 30 czerwca o wznowieniu działalności od dnia 1 lipca jest czynnością dokonaną w terminie, o jakim mowa w art. 34 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. nr 144, poz. 930 z późn.zm) .

W uzasadnieniu wniosku wyjaśniono, że zgodnie z powołanym przepisem w przypadku zgłoszenia przerwy w prowadzeniu działalności gospodarczej w danym roku podatkowym nie pobiera się podatku opłacanego w formie karty podatkowej za cały okres przerwy trwającej nieprzerwanie co najmniej 10 dni w wysokości 1/30 miesięcznej należności za każdy dzień przerwy, jeżeli podatnik zawiadomi o tej przerwie najpóźniej w dniu jej rozpoczęcia i w dniu poprzedzającym dzień jej zakończenia. Odnosząc się do wskazanego przepisu wnioskodawca stwierdził, że złożenie przez niego pisma o podjęciu działalności począwszy od 1 lipca w dniu 30 czerwca wyczerpuje dyspozycję ww. przepisu.

Uzupełniając powyższy wniosek na wezwanie organu podatkowego K. D. wyjaśnił, że jego zapytanie dotyczy roku 2007.

Postanowieniem z dnia <...> r. Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził, iż stanowisko przedstawione we wniosku o interpretację nie jest prawidłowe w odniesieniu do powołanego we wniosku stanu faktycznego.

Organ podatkowy odnosząc się do opisanego stanu faktycznego ustalił, że zastosowanie w opisanym przypadku ma art. 34 ust. 1 omawianej ustawy, ponieważ wnioskodawca nie wskazuje, iż przerwa była spowodowana chorobą, co stanowi wyjątek uregulowany ust. 2. Organ wskazał, że aby wystąpił skutek w postaci nie pobierania przez urząd skarbowy podatku w trybie tego przepisu za cały okres przerwy w działalności muszą być spełnione jednocześnie cztery warunki: podatnik faktycznie czasowo nie prowadzi działalności, przerwa ta trwa nieprzerwanie ponad 10 dni, podatnik zawiadomi o przerwie najpóźniej w dniu jej rozpoczęcia, podatnik zawiadomi o zakończeniu tej przerwy najpóźniej w dniu poprzedzającym dzień jej zakończenia. Organ wyjaśnił, że dniem zakończenia przerwy jest ostatni dzień jej trwania, a więc dzień bezpośrednio poprzedzający dzień rozpoczęcia działalności. W przypadku więc podatnika podejmującego działalność 1 lipca 2007 r. dniem zakończenia przerwy jest dzień 30 czerwca 2007 r., zaś dniem poprzedzającym dzień zakończenia przerwy jest 29 czerwca 2007 r. Organ uznał, że podatnik, aby dochować terminu, o którym mowa w analizowanym przepisie, zobligowany był złożyć zawiadomienie najpóźniej w dniu 29 czerwca 2007 r.

Decyzją z dnia <...> r. Dyrektor Izby Skarbowej, uznając, że zażalenie nie zasługuje na uwzględnienie utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu Dyrektor Izby Skarbowej przeprowadził wykładnię spornego przepisu art. 34 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne i analogicznie, jak Naczelnik Urzędu Skarbowego uznał, że dniem poprzedzającym dzień zakończenia przerwy w działalności gospodarczej jest w niniejszej sprawie 29 czerwca 2007 r.

K. D. złożył na powyższe rozstrzygnięcie skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku zarzucając błędną interpretację art. 34 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Skarżący zarzucił, że prawidłowa interpretacja ww. przepisu winna prowadzić do wniosku, iż dniem poprzedzającym dzień zakończenia przerwy jest 30 czerwca 2007 r., a nie, jak twierdzą organy podatkowe 29 czerwca 2007 r.

Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę podtrzymując dotychczas prezentowane stanowisku wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

W myśl art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje kontrolę administracji publicznej przez badanie zgodności zaskarżonych rozstrzygnięć z prawem. W wyniku takiej kontroli rozstrzygnięcie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania. Sąd stwierdzi nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny nieważności określone w art. 156 k.p.a. lub innych ustawach szczególnych, w tym w ordynacji podatkowej.

Z przepisu art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270 z późn.zm.), zwanej dalej "p.p.s.a." wynika, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą skargi.

Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony.

W ocenie Sądu, w świetle niekwestionowanych ustaleń faktycznych, interpretacja prawa materialnego dokonana przez organy podatkowej jest prawidłowa.

Istotą niniejszej sprawy jest dokonanie prawidłowej wykładni art. 34 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie określenia opisanego w przepisie terminu do zawiadomienia organu podatkowego o zakończeniu przerwy w działalności gospodarczej.

Wykładnię tego przepisu należy poprzedzić rozważaniami natury ogólnej co do rodzajów terminów. Nauka prawa wprowadziła podział terminów na materialne i procesowe, opierając go zasadniczo na kryterium zamieszczenia normy prawnej, wyznaczającej termin w ustawie regulującej prawo materialne lub ustawie zawierającej przepisy procesowe. Jednak ze względu na fakt, iż ustawodawca nie przestrzega w systemie prawnym ścisłego rozdziału regulacji prawnej materialnej i regulacji procesowej, nie jest to wystarczające kryterium dla rozróżnienia tych terminów. W doktrynie przyjmuje się, że terminem prawa materialnego jest okres, w którym nastąpić może ukształtowanie praw lub obowiązków podmiotu w formie autorytatywnej konkretyzacji norm prawa materialnego lub bezpośrednio z mocy prawa. Terminem procesowym jest zaś okres do dokonania czynności procesowej przez podmioty postępowania. Uchybienie terminu materialnego wywołuje skutek w postaci wygaśnięcia praw lub obowiązków o charakterze materialnoprawnym lub wywołuje skutek prawny materialnej trwałości ukształtowanych praw przez wyłączenie dopuszczalności uchylenia (zmiany) decyzji lub wyłączenie dopuszczalności stwierdzenia nieważności decyzji. Jedynie w przypadku terminów procesowych możliwe jest uchronienie się przed negatywnymi skutkami uchybienia terminu czynności procesowej poprzez wniosek o jego przywrócenie.

Termin do zawiadomienia organu podatkowego o zakończeniu przerwy w działalności gospodarczej wiążący się z przyznaniem stronie uprawnień w postaci odstąpienia od poboru podatku, jest terminem prawa materialnego. Ustawodawca określił ten termin jako jednostronnie zamknięty, bowiem ściśle wyznaczył wyłącznie ostatni dzień, w którym możliwe jest zawiadomienie organu podatkowego o zakończeniu przerwy. Z tego też względu dla prawidłowego wyznaczenie upływu tego terminu nie są przydatne zasady liczenia terminów zawarte w art. 12 ordynacji podatkowej. Konieczne jest tu, jak słusznie uczyniły to organy podatkowe, przeprowadzenie wykładni językowej art. 34 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. W przepisie tym określono, że chodzi o dzień poprzedzający dzień zakończenia przerwy. Ostatnim dniem przerwy jest dzień, w którym podatnik nie prowadzi jeszcze działalności gospodarczej, a rozpocznie ją dopiero dnia następnego. Odnosząc powyższe do okoliczności niniejszej sprawy stwierdzić należy, że dniem, w którym podatnik zamierzał podjąć działalność był, zgodnie z deklaracją skarżącego, 1 lipca 2007 r. Zatem ostatnim dniem, w którym podatnik nie podejmował czynności podlegających opodatkowaniu, a więc ostatnim dniem przerwy był dzień 30 czerwca 2007 r. Skoro zaś przepis nakazuje wyznaczyć dzień poprzedzający ostatni dzień przerwy, a jak ustalono powyżej, ostatnim dniem przerwy w działalności miał być dzień 30 czerwca 2007 r., to niewątpliwie dniem go poprzedzającym, czyli wcześniejszym, jest dzień 29 czerwca 2007 r. Powyższa analiza wskazuje, że organy podatkowe prawidłowo zinterpretowały omawiany przepis w okolicznościach faktycznych opisanych we wniosku o interpretację.

Stwierdzić też należy, że skoro wykładnia językowa pozwoliła ustalić sens tekstu prawnego, użyty przez ustawodawcę zwrot jest jasny i logiczny, to niedopuszczalne jest dalsze interpretowanie tekstu ustawy w oparciu o dyrektywy wykładni systemowej, czy celowościowej. Orzecznictwo sądów stoi jednolicie na stanowisku akcentującym prymat wykładni językowej, dopuszczającym możliwość sięgania po inne dyrektywy interpretacyjne dopiero wtedy, gdy taka interpretacja zawodzi. Przejście zatem do innych (poza językową) rodzajów wykładni ma miejsce wyjątkowo tj. w sytuacji, gdy w oparciu o reguły językowe nie można wyinterpretować znaczenia konkretnego pojęcia (por. uchwała Sądu Najwyższego z dnia 11 czerwca 1996, sygn. akt III CZP 52/96). Skoro sytuacja taka nie zachodzi w niniejszym przypadku, należy przyjąć, że wykładnia prawa dokonana przez organy podatkowe jest prawidłowa.

W sytuacji zaś, gdy podatnik w dopuszczalnym ustawą terminie tj. w dowolnym dniu przerwy, nie później jednak niż w dniu poprzedzającym dzień jej zakończenia tj. w dniu 29 czerwca 2007 r. nie powiadomiłby organu o zakończeniu przerwy i podjęciu działalności gospodarczej, to uchybiłby terminowi zakreślonemu w art. 34 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Stanowisko podatnika, że złożenie organowi oświadczenia o zakończeniu przerwy w dniu 30 czerwca 2007 r. jest czynnością dokonaną w terminie z art. 34 ww. ustawy jest więc, jak trafnie oceniły organy podatkowe, nieprawidłowe.

Sąd rozpoznając niniejszą sprawę, będąc związany dyspozycją art. 134 § 1 p.p.s.a., nie stwierdził naruszeń prawa materialnego bądź procesowego, które powodowałoby konieczność wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego.

Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.