Pytanie:

Czy stanowisko zajęte w sprawie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych zwrotu nadpłaconych składek społecznych jest prawidłowe ?

Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Kielcach działając na podstawie art. 216, art. 14a § 1 oraz § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. Nr 8, poz. 60 z 2005 r. ze zm.) po rozpatrzeniu wniosku o interpretację z dnia 06.04.2006 r. Szpitala w zakresie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych zwrotu za pośrednictwem płatnika przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych nadpłaconych składek na ubezpieczenie emerytalne i rentowe z tytułu przekroczenia górnej granicy rocznej podstawy wymiaru składek stwierdza, iż przedstawione we wniosku stanowisko jest :
- nieprawidłowe w części dotyczącej nie wykazywania tego przychodu w Informacji PIT-11 (pkt 3 zapytania),
- prawidłowe w pozostałym zakresie (pkt 1 i 2).

Z wniosku wynika, że w latach ubiegłych pracownicy Szpitala zatrudnieni w kilku zakładach pracy przekroczyli wysokość rocznej podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie emerytalne i rentowe. Szpital jako płatnik sporządził korekty dokumentów rozliczeniowych do ZUS i w marcu br. zwrócił pracownikom nienależnie potrąconą część wynagrodzenia.

Na tle tych okoliczności wnioskodawca formułuje stanowisko, iż :
1) pracodawca po dokonaniu korekt dokumentów rozliczeniowych do ZUS, zwraca pracownikowi nienależnie potrąconą część wynagrodzenia stanowiącą różnicę pomiędzy zawyżoną częścią składki na ubezpieczenie emerytalne i rentowe finansowane ze środków ubezpieczonego, a zaniżoną częścią składki na ubezpieczenie zdrowotne, po wyliczeniu podatku dochodowego od osób fizycznych z zastosowaniem stopy procentowej i skali podatkowej obowiązującej w danym roku,
2) pracodawca wykazuje w Deklaracji na zaliczkę miesięczną na podatek dochodowy od łącznej kwoty dokonanych wypłat PIT-4 za m-c marzec br. potrąconą różnicę w podatku dochodowym od osób fizycznych,
3) pracodawca w Informacji o dochodach oraz o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy PIT-11 za dany rok kalendarzowy wykazuje kwotę zaliczki na podatek, a nie wykazuje wypłaconego wynagrodzenia.

Czy stanowisko zajęte w tej sprawie jest prawidłowe?

Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Kielcach wyjaśnia - zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. Nr 14, poz. 176 z 2000 r. ze zm.), przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl przepisu art. 12 ust. 1 w/w ustawy o podatku dochodowym za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń i świadczeń częściowo odpłatnych.

Stosownie do postanowień art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. Nr 137, poz. 887 ze zm.), podstawę wymiaru składek na ubezpieczenie emerytalne i rentowe pracowników stanowi przychód, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy. Składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe finansują z własnych środków, w równych częściach pracownicy i płatnicy składek (art. 16 ust. 1 pkt 1 w/w ustawy). Jak wynika z wyżej powołanych przepisów, składka finansowana przez pracownika pochodzi z wynagrodzenia oraz innych świadczeń wypłacanych pracownikowi z tytułu stosunku pracy, tj. pochodzi ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na podstawie art. 81 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanej ze środków publicznych ( Dz. U. Nr 210, poz. 2135 ze zm.), do ustalenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie zdrowotne osób, o których mowa w art. 66 ust. 1 pkt 1 lit. a, d-i, pkt 3 i 11, stosuje się przepisy określające podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe tych osób, z zastrzeżeniem ust. 5, 6 i 10.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, roczna podstawa wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe osób, o których mowa w art. 6, 7 i 10, w danym roku kalendarzowym nie może być wyższa od kwoty odpowiadającej trzydziestokrotności prognozowanego przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego w gospodarce narodowej na dany rok kalendarzowy, określonego w ustawie budżetowej, ustawie o prowizorium budżetowym lub innych projektach, jeżeli odpowiednie ustawy nie zostały uchwalone.

W myśl art. 81 ust. 5 ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych, przy ustalaniu podstawy wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne osób, o którym mowa w ust. 1, nie stosuje się wyłączeń wynagrodzeń za czas niezdolności do pracy wskutek choroby lub odosobnienia w związku z chorobą zakaźną oraz nie stosuje się ograniczenia, o którym mowa w art. 19 ust. 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych.

Oznacza to, że w razie osiągnięcia kwoty granicznej i zaprzestania opłacania składek na ubezpieczenie emerytalne i rentowe, o kwotę odpowiadającą tym składkom zwiększa się przychód ubezpieczonego, stanowiący podstawę wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne. W konsekwencji zwrócona ubezpieczonemu kwota nadpłaconych składek na ubezpieczenie emerytalne i rentowe stanowi podstawę wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne.

W związku z powyższym kwota nadpłaconych składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe sfinansowane przez pracownika, następnie zwrócona przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych za pośrednictwem pracodawcy (płatnika składek), stanowi zwrot uprzednio nienależnie pomniejszonego przychodu ze stosunku pracy. Tym samym w miesiącu, w którym kwota zwróconych składek została wypłacona pracownikowi tj. postawiona do jego dyspozycji - zgodnie z w/w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym - pracodawca dolicza ją do pozostałych przychodów uzyskanych przez pracownika w tym miesiącu i pobiera zaliczkę na podatek dochodowy z zastosowaniem przepisów art. 32 ustawy podatkowej. Zarówno kwoty przychodu jak i pobranej zaliczki pracodawca ma obowiązek wykazać w deklaracji na zaliczkę miesięczną na podatek dochodowy od łącznej kwoty wypłat PIT-4 za miesiąc w którym dokonano zwrotu nadpłaconych składek.

Płatnicy, o którym mowa w art. 31 i art. 33 - 35, zgodnie z art. 38 ust. 1 ustawy przekazują zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych, w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osoba fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby, przesyłając równocześnie deklaracje według ustalonego wzoru.

Następnie w informacji o uzyskanych dochodach w danym roku podatkowym PIT-11 sporządzonym za rok, w którym dokonano zwrotu nadpłaconych składek pracodawca wykazuje kwotę zwróconych składek na ubezpieczenie społeczne łącznie z innymi przychodami pracownika z tego roku oraz kwotę wszystkich pobranych zaliczek w tym zaliczkę pobraną od zwróconej nadpłaty składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe.

Natomiast podatnicy po zakończeniu roku podatkowego, w którym nastąpił faktycznie zwrot nadpłaconych składek, są zobowiązani wykazać dochód z tego tytułu w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu w roku podatkowym - art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym stanowisko płatnika (pkt 3), iż w PIT-11 nie wykazuje wypłaconego wynagrodzenia (tj. zwróconych składek) a jedynie pobraną zaliczkę jest błędne.

W świetle przedstawionego stanu faktycznego i prawnego stanowisko wnioskodawcy zawarte we wniosku z dnia 06.04.2006r. jest nieprawidłowe w pkt 3 i prawidłowe w zakresie przedstawionym w pkt 1 i 2.